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平成２８年２月２５日判決言渡
平成２３年（行ウ）第５３３号関税更正処分等取消請求事件【甲事件】
平成２４年（行ウ）第８４８号関税更正処分等取消請求事件【乙事件】
主文
１原告の請求をいずれも棄却する。
２訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１請求
１甲事件
⑴ア処分行政庁横浜税関本牧埠頭出張所長が別紙２の１処分目録１⑴の「処
分日」欄記載の各日付で原告に対してした，同目録の「輸入申告書番号」
欄記載の各輸入申告書番号の納税申告に係る関税，消費税及び地方消費税
についての各更正処分（平成２３年５月１１日付け財務大臣の裁決により
一部取り消されたものについては，同裁決による一部取消し後のもの。）
のうち，納付すべき関税，消費税及び地方消費税の各金額について同目録
の「更正前の税額」欄記載の各金額を超える部分をいずれも取り消す。
イ処分行政庁横浜税関大黒埠頭出張所長が別紙２の２処分目録１⑵の各
「処分日」欄記載の日付で原告に対してした，同目録の「輸入申告書番号」
欄記載の各輸入申告書番号の納税申告に係る関税，消費税及び地方消費税
についての各更正処分（平成２３年５月１１日付け財務大臣の裁決により
一部取り消されたものについては，同裁決による一部取消し後のもの。）
のうち，納付すべき関税，消費税及び地方消費税の各金額について同目録
の「更正前の税額」欄記載の各金額を超える部分をいずれも取り消す。
ウ処分行政庁東京税関成田航空貨物出張所長が別紙２の３処分目録１⑶の
「処分日」欄記載の各日付で原告に対してした，同目録の「輸入申告書番
号」欄記載の各輸入申告書番号の納税申告に係る関税，消費税及び地方消
費税についての各更正処分のうち，納付すべき関税，消費税及び地方消費
税の各金額について同目録の「更正前の税額」欄記載の各金額を超える部
分をいずれも取り消す。
⑵ア処分行政庁横浜税関本牧埠頭出張所長が別紙２の４処分目録１⑷の「処
分日」欄記載の各日付及び同目録の「過少申告加算税賦課決定番号」で原
告に対してした，前記⑴アの各更正処分に係る各過少申告加算税賦課決定
処分をいずれも取り消す。
イ処分行政庁横浜税関大黒埠頭出張所長が別紙２の５処分目録１⑸の「処
分日」欄記載の各日付及び同目録の「過少申告加算税賦課決定番号」で原
告に対してした，前記⑴イの各更正処分に係る各過少申告加算税賦課決定
処分をいずれも取り消す。
ウ処分行政庁東京税関成田航空貨物出張所長が別紙２の６処分目録１⑹の
「処分日」欄記載の各日付及び同目録の「過少申告加算税賦課決定番号」
で原告に対してした，前記⑴ウの各更正処分に係る各過少申告加算税賦課
決定処分をいずれも取り消す。
２乙事件
⑴ア処分行政庁横浜税関大黒埠頭出張所長が平成２３年３月１１日付けで原
告に対してした，別紙３の１処分目録２⑴の「輸入申告番号」欄記載の各
輸入申告書番号の納税申告に係る関税，消費税及び地方消費税についての
各更正処分のうち，納付すべき関税，消費税及び地方消費税の各金額につ
いて同目録の「当初輸入申告（更正処分前）の税額」欄記載の各金額を超
える部分並びに各過少申告加算税賦課決定処分をいずれも取り消す。
イ処分行政庁横浜税関本牧埠頭出張所長が平成２３年３月１１日付けで原
告に対してした，別紙３の２処分目録２⑵の「輸入申告番号」欄記載の各
輸入申告書番号の納税申告に係る関税，消費税及び地方消費税についての
各更正処分のうち，納付すべき関税，消費税及び地方消費税の各金額につ
いて同目録の「当初輸入申告（更正処分前）の税額」欄記載の各金額を超
える部分並びに各過少申告加算税賦課決定処分をいずれも取り消す。
ウ処分行政庁東京税関成田航空貨物出張所長が平成２３年３月１１日付け
で原告に対してした，別紙３の３処分目録２⑶の「輸入申告番号」欄記載
の各輸入申告書番号の納税申告に係る関税，消費税及び地方消費税につい
ての各更正処分のうち，納付すべき関税，消費税及び地方消費税の各金額
について同目録の「当初輸入申告（更正処分前）の税額」欄記載の各金額
を超える部分並びに各過少申告加算税賦課決定処分をいずれも取り消す。
⑵ア処分行政庁横浜税関大黒埠頭出張所長が平成２３年４月２２日付けで原
告に対してした，原告が別紙４の１処分目録３⑴の「更正請求日」欄記載
の各日付で行った同目録の「申告番号（ＢＰ）」及び「申告番号（ＩＢＰ）」
欄記載の各輸入申告書番号の納税申告に係る関税，消費税及び地方消費税
の各更正の請求に対する更正すべき理由がない旨の各通知処分をいずれも
取り消す。
イ処分行政庁横浜税関本牧埠頭出張所長が平成２３年４月２２日付けで原
告に対してした，原告が別紙４の２処分目録３⑵の「更正請求日」欄記載
の各日付で行った同目録の「申告番号（ＢＰ）」及び「申告番号（ＩＢＰ）」
欄記載の各輸入申告書番号の納税申告に係る関税，消費税及び地方消費税
の各更正の請求に対する更正すべき理由がない旨の各通知処分をいずれも
取り消す。
ウ処分行政庁東京税関成田航空貨物出張所長が平成２３年４月２２日付け
で原告に対してした，原告が別紙４の３処分目録３⑶の「更正請求日」欄
記載の各日付で行った同目録の「申告番号（ＢＰ）」及び「申告番号（Ｉ
ＢＰ）」欄記載の各輸入申告書番号の納税申告に係る関税，消費税及び地
方消費税の各更正の請求に対する更正すべき理由がない旨の各通知処分を
いずれも取り消す。
第２事案の概要
１事案の要旨
⑴原告は，アメリカ合衆国（以下「米国」という。）所在のデラウェア州法
人であるＰ１,Inc.（以下「Ｐ１社」という。）との間の問屋契約に基づき，
本邦外に所在する複数の製造者（以下「本件ベンダー」という。）からＰ１
社が購入した製品（輸入貨物）について，輸入申告を行うとともに，関税並
びに消費税及び地方消費税（以下，併せて「関税等」という。）の納税申告
を行った（以下，輸入申告及び納税申告を併せて「輸入（納税）申告」とい
う。）。
⑵ア処分行政庁横浜税関本牧埠頭出張所長（以下「本牧出張所長」という。），
処分行政庁横浜税関大黒埠頭出張所長（以下「大黒出張所長」という。）
及び処分行政庁東京税関成田航空貨物出張所長（以下「成航出張所長」と
いい，本牧出張所長及び大黒出張所長と併せて「本件各出張所長」という。）
は，平成２１年９月２９日付けで，原告が平成１９年１０月に輸入（納税）
申告した輸入貨物のうち，同月において原告により国内販売された貨物と
同一の製品番号の輸入貨物（別紙５の１「輸入目録１」の「類型」欄に「１
－１」と記載されたもの。以下「本件輸入貨物１－１」という。）につき，
関税定率法４条の４の規定に基づき課税価格を計算して，関税等の各更正
処分（以下「本件更正処分１－１」という。）及び各過少申告加算税賦課
決定処分（以下「本件賦課決定処分１－１」という。）を行った。
イ本件各出張所長は，平成２１年９月２９日付けで，原告が平成２０年１
０月に輸入（納税）申告した輸入貨物のうち，同月において原告により国
内販売された貨物と同一の製品番号の輸入貨物（別紙５の１の「類型」欄
に「１－２」と記載されたもの。以下「本件輸入貨物１－２」といい，本
件輸入貨物１－１と併せて「本件輸入貨物１」という。）につき，関税定
率法４条の４の規定に基づき課税価格を計算して，関税等の各更正処分（以
下「本件更正処分１－２」といい，本件更正処分１－１と併せて「本件更
正処分１」という。）及び各過少申告加算税賦課決定処分（以下「本件賦
課決定処分１－２」といい，本件賦課決定処分１－１と併せて「本件賦課
決定処分１」という。）を行った。
⑶ア本件各出張所長は，平成２１年９月３０日付けで，原告が平成１８年１
０月３日から平成２０年４月１５日までの間に輸入（納税）申告した輸入
貨物のうち，本件輸入貨物１と同一の品名及び製品番号の輸入貨物（別紙
５の１の「類型」欄に「２－１」と記載されたもの。以下「本件輸入貨物
２－１」という。）につき，関税定率法４条の４の規定に基づき課税価格
を計算して，関税等の更正処分（以下「本件更正処分２－１」という。）
及び各過少申告加算税賦課決定処分（以下「本件賦課決定処分２－１」と
いう。）を行った。
イ本件各出張所長は，平成２１年９月３０日付けで，原告が平成２０年４
月１８日から同年１１月２７日までの間に輸入（納税）申告した輸入貨物
のうち，本件輸入貨物１と同一の品名及び製品番号の輸入貨物（別紙５の
１の「類型」欄に「２－２」と記載されたもの。以下「本件輸入貨物２－
２」といい，本件輸入貨物２－１と併せて「本件輸入貨物２」という。）
につき，関税定率法４条の４の規定に基づき課税価格を計算して，関税等
の更正処分（以下「本件更正処分２－２」といい，本件更正処分２－１と
併せて「本件更正処分２」という。）及び各過少申告加算税賦課決定処分
（以下「本件賦課決定処分２－２」といい，本件賦課決定処分２－１と併
せて「本件賦課決定処分２」という。）を行った。
⑷ア本件各出張所長は，平成２３年３月１１日付けで，原告が平成２０年１
１月２８日から平成２１年９月１７日までの間に輸入（納税）申告した輸
入貨物のうち，別紙５の２「輸入目録２」の「類型」欄に「３」と記載さ
れたもの（以下「本件輸入貨物３」という。）について，関税定率法（平
成２５年法律第６号による改正前のもの。以下同じ。）４条の３第１項１
号の規定に基づき課税価格を計算して，関税等の更正処分（以下「本件更
正処分３」という。）及び各過少申告加算税賦課決定処分（以下「本件賦
課決定処分３」といい，本件賦課決定処分１及び本件賦課決定処分２〔以
下「本件賦課決定処分１・２」という。〕と併せて「本件各賦課決定処分」
という。）を行った。
イ本件各出張所長は，平成２３年４月２２日付けで，原告が平成２１年９
月３０日から同年１２月２８日までの間に輸入（納税）申告した輸入貨物
のうち，別紙５の３「輸入目録３」の「類型」欄に「４」と記載されたも
の（以下「本件輸入貨物４」といい，本件輸入貨物１ないし３と併せて「本
件各輸入貨物」という。）に係る納税申告についてした更正の請求（以下
「本件更正請求」という。）に対し，更正をすべき理由がない旨の各通知
処分（以下「本件通知処分」という。）を行った。
⑸本件は，原告が，本件各出張所長による前記⑵ないし⑷の各処分について，
Ｐ１社と本件ベンダーとの間の売買が関税定率法４条１項の規定する輸入取
引に該当し，同項の規定を適用して輸入貨物の課税価格を計算すべきである
などと主張して，①本件更正処分１及び本件賦課決定処分１並びに本件更正
処分２及び本件賦課決定処分２（以下，併せて「本件甲事件各処分」という。）
の各取消し（ただし，本件更正処分１及び本件更正処分２〔以下，併せて「本
件更正処分１・２」といい，本件更正処分３と併せて「本件各更正処分」と
いう。〕については，原告主張の税額を超える部分）を求め（甲事件），②本
件更正処分３のうち原告主張の税額を超える部分及び本件賦課決定処分３並
びに本件通知処分（以下，併せて「本件乙事件各処分」という。）の各取消
し（ただし，本件更正処分３については，原告主張の税額を超える部分）を
求めている（乙事件）事案である。
２関係法令等の定め
⑴輸入貨物の税関手続に係る関係法令の定め
関税法等の関税関係法令は，外国から本邦に到着した貨物が国内に引き取
られるまでの税関手続等について，概要，以下のとおり定めている。
ア貨物を輸入しようとする者は税関長の許可を受けなければならず（関税
法〔平成２３年法律第７号による改正前のもの。以下同じ。〕６７条），
当該貨物に係る関税並びに内国消費税（輸入品に対する内国消費税の徴収
等に関する法律〔以下「輸徴法」という。〕２条１号に規定する内国消費
税をいう。以下同じ。）及び地方消費税が納付されたこと，輸入に関して
他の法令の規定により必要とされる許可，承認等を受けていること及び他
の法令の規定により必要とされる検査を完了し，条件を具備していること
等を税関長が事前に確認しなければ輸入を許可しないこととしている（関
税法７０条ないし７２条）。また，「輸入」とは，外国から本邦に到着し
た貨物（外国の船舶により公海で採捕された水産物を含む。）又は輸出の
許可を受けた貨物を本邦に（保税地域を経由するものについては，保税地
域を経て本邦に）引き取ることをいい（同法２条１項１号），「輸出」と
は，内国貨物を外国に向けて送り出すことをいう（同項２号）。
イ輸入貨物に係る一般的な税関手続は，以下のとおりである。
(ア)外国から本邦に到着した貨物は，原則として，まず保税地域（関税
法２９条）に搬入され（同法３０条），これを輸入しようとする者（以
下「輸入者」という。）は，当該貨物の品名並びに数量及び価格その他
必要な事項を記載した輸入申告書（同法６７条，関税法施行令５９条）
及び仕入書等（関税法６８条）を税関長に対して提出し，輸入申告を行
う（同法６７条）。また，他の法令により輸入に関して許可，承認等を
必要とする貨物については，輸入申告の際に当該許可，承認等を受けて
いる旨を，他の法令により輸入に関して検査又は条件の具備を必要とす
る貨物については，輸入申告に係る税関の審査の際に当該検査の完了又
は条件の具備を税関に証明しなければならない（同法７０条）。
(イ)ａ申告納税方式が適用される貨物（関税法６条の２第１項１号）の
輸入者は，税関長に対し，納税申告をしなければならない。納税申告
は，輸入申告書に，当該貨物に係る課税標準，税額その他必要な事項
を記載して，これを税関長に提出することにより行われる（同法７条
１項及び２項，関税法施行令〔平成２５年政令第１１７号による改正
前のもの。以下同じ。〕４条１項，輸徴法６条１項，地方税法７２条
の１０１）。ただし，当該貨物の関税の課税標準となる価格（課税価
格）の計算につき，関税定率法４条１項の適用を受ける場合（関税法
６８条の規定により提出する書類等によって課税価格の計算の基礎が
明らかである場合に限る。）以外の場合には，輸入者は，課税価格の
計算の基礎及びこれに関連する事項を併せて申告しなければならない
（同法７条２項，関税法施行令４条１項３号。以下，課税価格の計算
の基礎及びこれに関連する事項に係る申告を「評価申告」という。）。
ｂ評価申告は，原則として，輸入申告の都度，評価申告に係る事項を
輸入申告書に記載して提出することにより行われるが，この場合，輸
入申告書への記載に代えて当該事項を記載した申告書（以下「個別申
告書」という。）を輸入申告書と併せて税関長に提出することにより
行うこともできる。また，貨物の輸入が同一人との間の継続した取引
に係るものであり，かつ，評価申告に係る事項の記載が同一の内容と
なるときは，あらかじめ，当該事項を記載した申告書（以下「包括申
告書」という。）を税関長に提出することにより行うことができる（同
条３項）。包括申告書を提出した場合においては，当該包括申告書が
提出された日から起算して２年間に限り，個々の輸入申告書には，既
に包括申告書を提出している旨を付記して，評価申告に係る事項の記
載を省略することができる（同項）。
(ウ)税関長は，提出された輸入申告書及びそれに関連する書類に不備が
なく，必要な検査を行い，当該貨物について輸入の許可の要件が充足さ
れていると認められ，かつ，関税等の納付が確認された場合には，当該
貨物の輸入を許可する（関税法６７条，７０条ないし７２条）。
(エ)ａ輸入者は，輸入（納税）申告の後，関税等の額に相当する担保を
提供して税関長による承認（以下「輸入許可前貨物引取承認」という。）
を受けた場合は，輸入の許可前であっても，外国貨物（関税法２条１
項３号）を引き取ることができる（同法７３条１項，輸徴法９条２項，
地方税法７２条の１００第１項）。ただし，税関長は，輸入の許可を
与えることができない場合（関税等が納付される前であることによる
場合を除く。）においては，輸入許可前貨物引取承認をしてはならな
い（関税法７３条２項）。
ｂ税関長は，輸入許可前貨物引取承認を受けて引き取られた貨物につ
き，その納税申告に誤りがないと認めた場合には，当該申告に係る税
額及びその税額を納付すべき旨（関税等の納付を要しないときは，そ
の旨）その他政令で定める事項を，書面により，当該輸入許可前貨物
引取承認を受けた者に通知する（関税法７条の１７，輸徴法９条３項，
地方税法７２条の１００第１項）。
⑵関税等の課税標準等に係る関係法令の定め
ア関税の課税標準及び関税率
輸入貨物には，関税法及び関税定率法その他関税に関する法律により，
関税を課するが，条約中に関税についての特別の規定があるときは，当該
規定によるものとされている（関税法３条）。また，関税は，輸入貨物の
価格又は数量を課税標準として課すこととされ（関税定率法３条），税率
については，関税定率法，関税暫定措置法等により定められている。なお，
本件において問題となる輸入貨物については，次の(ア)ないし(ウ)の税率
が適用される。
(ア)関税定率法において定める税率
関税定率法３条及び同法別表において定められている税率（基本税率）
(イ)世界貿易機関を設立するマラケシュ協定に基づく税率
世界貿易機関を設立するマラケシュ協定（平成６年条約第１５号）附
属書１Ａの１９９４年の関税及び貿易に関する一般協定（以下「１９９
４年のガット」という。）のマラケシュ議定書に附属する譲許表の第３
８表の日本国の譲許表に掲げられている税率（協定税率）
(ウ)関税暫定措置法において定める税率
関税暫定措置法２条並びに同法別表第１及び別表第１の３により，期
限又は期間を定めて適用される税率（暫定税率）
イ消費税の課税標準等
(ア)保税地域から引き取られる外国貨物（関税法２条１項３号）には消
費税を課すこととされている（消費税法４条２項）ところ，課税貨物（上
記外国貨物のうち同法６条２項の規定により非課税とされているもの以
外のものをいう〔同法２条１項１１号〕。）に係る消費税は，当該課税
貨物につき関税定率法４条から４条の８までの規定に準じて算出した価
格に当該課税貨物の保税地域からの引取りに係る消費税以外の消費税等
（国税通則法２条３号に規定する消費税等をいう。）の額及び関税の額
に相当する金額を加算した金額を課税標準として課すこととされている
（消費税法〔平成２５年法律第６号による改正前のもの。〕２８条３項）。
(イ)消費税が課税される貨物については，当該貨物を保税地域から引き
取る者に対し，当該保税地域所在の都道府県が消費税額を課税標準とし
て地方消費税を貨物割によって課するものとされ（地方税法〔平成２７
年法律第２号による改正前のもの。〕７２条の７７第３号，７２条の７
８第１項），貨物割の賦課徴収は，国が消費税の賦課徴収の例により，
消費税の賦課徴収と併せて行うものとされている（同法７２条の１００
第１項）。
⑶輸入貨物の課税価格の決定方法に係る関税定率法の定め
関税定率法４条から４条の４は，関税の課税標準である輸入貨物の課税価
格の決定方法について，概要，以下のとおり定めている。
ア関税定率法４条
(ア)関税定率法４条１項は，原則的な課税価格の決定方法を定めており，
輸入貨物の課税価格は，原則として当該輸入貨物に係る輸入取引がされ
た時に買手により売手に対し又は売手のために，当該輸入貨物につき現
実に支払われた又は支払われるべき価格（以下「現実支払価格」という。）
に，その含まれていない限度において，同項各号に掲げる金額（以下の
ａないしｅ）を加えた価格とする旨規定している（以下，同項の定める
関税の課税価格の決定方法を「現実支払価格による方法」という。）。
ａ当該輸入貨物が輸入港に到着するまでの運送に要する運賃，保険料
等の費用（関税定率法４条１項１号）
ｂ当該輸入貨物に係る輸入取引に関し買手により負担される手数料又
は費用のうち次に掲げるもの（関税定率法４条１項２号）
⒜仲介料その他の手数料（買付手数料を除く。）
⒝当該輸入貨物の容器（当該輸入貨物の通常の容器と同一の種類及
び価値を有するものに限る。）の費用
⒞当該輸入貨物の包装に要する費用
ｃ当該輸入貨物の生産及び輸入取引に関連して，買手により無償で又
は値引きをして直接又は間接に提供された物品又は役務のうち次に掲
げるものに要する費用（関税定率法４条１項３号）
⒜当該輸入貨物に組み込まれている材料，部分品又はこれらに類す
るもの
⒝当該輸入貨物の生産のために使用された工具，鋳型又はこれらに
類するもの
⒞当該輸入貨物の生産の過程で消費された物品
⒟技術，設計その他当該輸入貨物の生産に関する役務で政令で定め
るもの
ｄ当該輸入貨物に係る特許権，意匠権，商標権その他これらに類する
もの（当該輸入貨物を本邦において複製する権利を除く。）で政令で
定めるものの使用に伴う対価で，当該輸入貨物の輸入取引の条件とし
て，買手により直接又は間接に支払われるもの（関税定率法４条１項
４号）
ｅ買手による当該輸入貨物の処分又は使用による収益で直接又は間接
に売手に帰属するものとされているもの（関税定率法４条１項５号）
(イ)関税定率法４条２項本文は，輸入貨物に係る輸入取引に関し，買手
による当該輸入貨物の処分又は使用につき制限があることなど，同項各
号に掲げる事情のいずれかがある場合における当該輸入貨物の課税価格
の決定については，同法４条の２から４条の４までに定めるところによ
る旨規定している。
イ関税定率法４条の２
(ア)関税定率法４条の２第１項は，同法４条１項の規定により輸入貨物
の課税価格を計算することができない場合又は同条２項本文の規定の適
用がある場合において，当該輸入貨物と同種又は類似の貨物（当該輸入
貨物の本邦への輸出の日又はこれに近接する日に本邦へ輸出されたもの
で，当該輸入貨物の生産国で生産されたものに限る。）に係る取引価格
（同条１項の規定により課税価格とされたものに限る。以下「同種類似
貨物の取引価格」という。）があるときは，当該輸入貨物の課税価格は，
当該同種類似貨物の取引価格とする旨規定している（以下，同法４条の
２第１項の定める関税の課税価格の決定方法を「同種類似貨物の取引価
格による方法」という。）。
(イ)関税定率法４条の２第１項は，同種類似貨物の取引価格について，
輸入貨物の取引段階と同一の取引段階及び輸入貨物の取引数量と実質的
に同一の取引数量により輸入取引がされた同種又は類似の貨物（以下「同
一の取引段階等による同種又は類似の貨物」という。）に係る取引価格
とし，当該輸入貨物と当該同一の取引段階等による同種又は類似の貨物
との間に，運送距離又は運送形態が異なることにより輸入港までの運賃
等に相当の差異があるときは，その差異により生じた価格差につき，必
要な調整を行った後の取引価格とする旨規定している。
(ウ)関税定率法４条の２第２項は，同一の取引段階等による同種又は類
似の貨物がない場合における同種類似貨物の取引価格について，取引段
階又は取引数量の差異及び輸入港までの運賃等の差異による輸入貨物と
の間の価格差につき，必要な調整を行った後の価格とする旨規定してい
る。
ウ関税定率法４条の３
(ア)ａ関税定率法４条の３第１項１号は，同法４条及び４条の２の規定
により輸入貨物の課税価格を計算することができない場合において，
当該輸入貨物の国内販売価格又は当該輸入貨物と同種若しくは類似の
貨物（当該輸入貨物の生産国で生産されたものに限る。）に係る国内
販売価格があるときは，当該輸入貨物の課税価格は，当該国内販売価
格から同号イないしハの金額（次の⒜ないし⒞）を控除して得られる
価格とする旨規定している（以下，同法４条の３第１項１号の定める
関税の課税価格の決定方法を「国内販売価格による方法」という。）。
⒜当該輸入貨物と同類の貨物（同一の産業部門において生産された
当該輸入貨物と同一の範疇に属する貨物）で輸入されたものの国内
における販売に係る通常の手数料又は利潤及び一般経費（⒝に掲げ
る費用を除く。）（関税定率法４条の３第１項１号イ）
⒝当該国内において販売された輸入貨物又はこれと同種若しくは類
似の貨物に係る輸入港到着後国内において販売するまでの運送に要
する通常の運賃，保険料その他当該運送に関連する費用（関税定率
法４条の３第１項１号ロ）
⒞当該国内において販売された輸入貨物又はこれと同種若しくは類
似の貨物に係る本邦において課された関税その他の課徴金（関税定
率法４条の３第１項１号ハ）
ｂ関税定率法４条の３第１項１号に規定する国内販売価格について，
関税定率法施行令（平成２５年政令第１１７号による改正前のもの。
以下同じ。）１条の１０第１項は，輸入貨物の課税物件確定の時の属
する日又はこれに近接する日における国内販売価格とし，これらの国
内販売価格がないときは，当該課税物件確定の時の属する日後９０日
以内の最も早い日における国内販売価格とする旨規定しており，同条
２項は，これらの貨物について国内における最初の取引段階における
販売が２以上あり，当該販売に係る単価が異なる場合はそれらの単価
のうち，最大の販売数量に係る単価（以下「最大販売数量単価」とい
う。）に基づいて計算した場合に得られる価格を国内販売価格とする
旨規定している。
(イ)関税定率法４条の３第２項は，同条１項の規定により輸入貨物の課
税価格を計算することができない場合において，当該輸入貨物の製造原
価を確認することができるときは，当該輸入貨物の課税価格は，当該輸
入貨物の製造原価に当該輸入貨物と同類の貨物の本邦への輸出のための
販売に係る通常の利潤及び一般経費並びに当該輸入貨物の輸入港までの
運賃等の額を加えた価格とする旨規定している（以下，同条２項の定め
る関税の課税価格の決定方法を「製造原価による方法」という。）。
(ウ)関税定率法４条の３第３項は，輸入貨物の製造原価を確認すること
ができる場合において，当該輸入貨物の輸入者が要請するときは，同条
１項の規定に先立って同条２項の規定により当該輸入貨物の課税価格を
計算する旨規定している。
エ関税定率法４条の４
関税定率法４条の４は，同法４条から４条の３までの規定により課税価
格を計算することができない輸入貨物の課税価格は，これらの規定により
計算される課税価格に準ずるものとして政令で定めるところにより計算さ
れる価格とする旨規定しており（以下，同法４条の４の定める関税の課税
価格の決定方法を「その他の方法」という。），関税定率法施行令１条の
１１第１号は，関税定率法４条１項の規定により計算された課税価格又は
同法４条の３第１項の規定を適用して計算された課税価格のうち，品質，
性能，輸出の時期その他の事情の差異により生じた当該輸入貨物との価格
差を明らかにすることができると認められる貨物に係るものがある場合に
は，当該課税価格にこれらの貨物の価格表による品質又は性能の差異に応
ずる価格比，輸出の時期の差異による価格の変動率を乗ずる等当該課税価
格についての品質，性能，輸出の時期その他の事情の差異により生じた当
該輸入貨物との価格差につき必要な調整を行った後の価格とする旨規定し
ている。また，関税定率法施行令１条の１１第２号は，同条１号に該当す
る場合以外の場合には，１９９４年のガット７条及び世界貿易機関を設立
するマラケシュ協定附属書１Ａの１９９４年の関税及び貿易に関する一般
協定第７条の実施に関する協定（以下「関税評価協定」という。）の規定
に適合する方法として税関長が定める方法により計算される価格とする旨
規定している。
⑷１９９４年のガットにおける定め
１９９４年のガット７条２項⒜は，輸入貨物の関税上の価額は，関税を課
せられる輸入貨物又は同種の貨物の実際の価額に基づくものでなければなら
ない旨を定め，同項⒝は，「実際の価額」とは，輸入国の法令で定める時に，
及びその法令で定める場所で，その貨物又は同種の貨物が通常の商取引にお
いて完全な競争的条件の下に販売され，又は販売のために提供される価格を
いう旨を定め，また，同項⒞は，実際の価額を同項⒝の規定に従って確定す
ることができないときは，関税上の価額は，その価額に最も近い相当額に基
づくものでなければならない旨を定めている。
⑸関税評価協定の定め等
ア関税評価協定は，別紙６「関税評価協定の定め」記載のとおりの内容を
含んでいるところ，関税定率法は，関税の課税価格の決定方法等について，
関税評価協定に準拠しており，①現実支払価格による方法は関税評価協定
１条に，②同種類似貨物の取引価格による方法は関税評価協定２条及び３
条に，③国内販売価格による方法は関税評価協定５条に，④製造原価に
よる方法は関税評価協定６条に，⑤その他の方法は関税評価協定７条に，
それぞれ準拠している。
イ(ア)関税定率法４条１項に規定する「輸入貨物に係る輸入取引がされた」
が，関税評価協定１条１項に規定する「貨物が輸入国への輸出のために
販売された」と同じ意味であることについては，当事者間に争いがない
ところ，関税評価協定１８条及び関税評価協定の附属書Ⅱパラグラフ１
の規定に基づき，加盟国による関税評価協定の解釈及び適用の統一を技
術的に確保するために設置されている関税協力理事会の主催する関税評
価に関する技術委員会（以下「関税評価技術委員会」という。）は，１
９８６年（昭和６１年）１０月１０日，上記「貨物が輸入国への輸出の
ために販売された」という表現の意味について，勧告的意見１４．１「『輸
入国への輸出のために販売された』という表現の意味」（別紙７の１。
以下「勧告的意見１４．１」という。）を採択した。
(イ)関税評価技術委員会は，２００７年（平成１９年）４月２７日，貨
物の売買に係る２つ以上の連続する販売（一連の販売）がある場合にお
ける関税評価協定１条１項の適用に関して，解説２２．１「一連の販売
における『輸入国への輸出のために販売された』という表現の意味」（別
紙７の２。以下「解説２２．１」という。）を採択した。
３前提事実（証拠等を掲げていない事実は，当事者間に争いのない事実である。）
⑴当事者等
ア原告は，化粧品，美容用品その他のパーソナルケア製品及び栄養補助食
品の卸売販売等の事業を営む株式会社であり，米国ユタ州の法人であるＰ
２Inc.（以下「Ｐ２社」という。）の全額出資子会社である。
イ(ア)Ｐ３Inc.（以下「Ｐ３社」という。は，パーソナルケア製品及び栄
養補助食品の販売等の事業を行う米国ユタ州の法人であり，Ｐ２社の全
額出資子会社である。［乙３６，弁論の全趣旨］
(イ)Ｐ１社は，各国のディストリビューター・ネットワークを通じてパ
ーソナルケア製品及び栄養補助食品を販売する事業等を営む米国デラウ
ェア州の法人であり，Ｐ２社の全額出資子会社である。［甲２の１，弁
論の全趣旨］
ウ(ア)Ｐ２社及びその全額出資子会社（以下，これらを併せて「Ｐ４グル
ープ」という。）は，世界約５０の国と地域において，ネットワークマ
ーケティングシステムと呼ばれる販売方法により，Ｐ３社との間でディ
ストリビューター契約を締結した顧客（以下「ディストリビューター」
という。）に対し，パーソナルケア製品及び栄養補助食品（以下，Ｐ４
グループが販売する商品を「Ｐ４製品」という。）を販売するという事
業を行っている。［甲２の１・２，甲４９，５０，５３，乙３６，弁論
の全趣旨］
(イ)ディストリビューターは，Ｐ３社との間で締結したディストリビュ
ーター契約に基づき，顧客への再販又は自己消費のためにＰ４製品の注
文を行い，Ｐ４製品を小売販売し，スポンサー活動（第三者に対する勧
誘活動）を行う者であり，Ｐ５（Ｐ３社からディストリビューターに支
払われるボーナス等について規定する報酬制度）に従い，Ｐ４製品（ボ
ーナス対象製品）の購入数等に応じて，Ｐ３社からボーナス（以下「本
件ボーナス」という。）を受け取る資格を有している。［甲４９，５０，
５３，５６］
⑵本件に関する取引の概要
ア原告とＰ１社との間における問屋契約の締結等
(ア)原告は，平成１７年（２００５年）７月１日付けで，Ｐ１社との間
において，「ＴＯＩＹＡＡＧＲＥＥＭＥＮＴ」と題する問屋契約（以
下「本件問屋契約」という。）を締結した。
(イ)本件問屋契約に係る契約書（乙１の１・２。以下「本件問屋契約書」
という。）には，別紙８「本件問屋契約書の内容」記載の内容が含まれ
ているところ，本件問屋契約における合意事項の主なものは，以下のと
おりである（なお，同別紙は，原告が税関当局に提出した本件問屋契約
書の仮訳文であるが，本件問屋契約４．１条の訳の正確性については，
当事者間に争いがある〔同条の原文は，同別紙の別添「原文（４．１条）」
記載のとおりである。〕。）。［乙１の１・２］
ａＰ１社は，日本におけるＰ４製品の販売のために，原告を問屋とし
て指名する。原告は，自己の名義において，ただし，Ｐ１社の勘定及
び危険負担において，Ｐ１社から受領するＰ４製品を販売する。（本
件問屋契約２．１条）
ｂ⒜原告は，日本において販売されるＰ４製品を，自己の名義におい
て，ただしＰ１社のために，日本国内において調達することができ，
原告が日本国内において調達したＰ４製品（以下「国内調達製品」
という。）の所有権は，調達と同時に原告からＰ１社に移転し，原
告が負担した費用は，Ｐ１社が補償する。（本件問屋契約３．４条）
⒝Ｐ４製品の所有権は，Ｐ１社からディストリビューターに直接移
転し，原告がＰ４製品に係る所有権を留保することはない。（本件
問屋契約３．５条）
ｃＰ１社は，原告の指定する場所に，Ｐ１社の標準的梱包形態により，
原告から特段の指定がない限り，Ｐ１社の選択する方法と運送業者に
よって，Ｐ４製品の発送を行う。原告は，本件問屋契約に基づき発送
される全てのＰ４製品の輸入者であり，Ｐ４製品を輸入する際に必要
な一切の措置をとる責務を負う。（本件問屋契約４．２条）
ｄ⒜原告は，Ｐ４製品（国内調達製品を含む。）の販売収益から，原
告の問屋としての報酬及びＰ１社に代わって原告が負担したＰ１社
の経費等を控除した金額を，Ｐ１社が指定した銀行口座に送金する。
（本件問屋契約６．４条）
⒝Ｐ１社は，本件問屋契約に基づく原告の活動の対価として，営業
費用及び問屋としての報酬（月次売上げの３％に相当する金額）を
支払う。（本件問屋契約６．５．１条）
イＰ１社と本件ベンダーとの間の売買契約等
(ア)原告が本件問屋契約に基づいて日本国内で引き取るＰ４製品（以下
「本件対象貨物」という。）は，いずれもＰ１社が，本邦外の国又は地
域に所在する複数の生産者（本件ベンダー）との間において売買契約を
締結して取得したものである（以下，Ｐ１社と本件ベンダーとの間にお
ける売買契約ないしこれによる売買を「本件売買」という。）。
(イ)本件売買は，取引条件をＦＣＡ（ＦＣＡとは，FreeCarrierの略語
であり，指定された場所で指定された運送人に渡すまでの一切の費用と
リスクを売主が負担し，それ以降の運賃や保険料，危険は，買主が負担
するという貿易条件〔運送人渡し条件〕である。）又はＦＯＢオリジン
（FreeonboardOriginの略語であり，生産地点で売主から買主に貨物
が引き渡され，その引渡し以降の運賃や保険料，危険は買主が負担する
という米国内で使用される取引条件〔生産地点引渡し条件〕である。）
としており，本件対象貨物の日本（原告）への貨物運送契約は，Ｐ１社
が貨物利用運送事業者と締結している。［甲３ないし６，弁論の全趣旨］
ウＰ１社とＰ３社との間におけるライセンス契約の締結等
(ア)Ｐ１社は，２００５年（平成１７年）７月１日，Ｐ３社との間にお
いて，本邦のディストリビューター・ネットワークを使用すること等に
関するライセンス契約（以下「本件ライセンス契約」という。）を締結
した。［甲５１］
(イ)本件ライセンス契約には，以下の合意内容が含まれている。［甲５
１，５２，弁論の全趣旨］
ａＰ３社は，Ｐ１社に対し，日本のディストリビューター・ネットワ
ーク，ディストリビューターの名簿やＰ５に基づくボーナス制度など
の無形資産を使用することを許諾すること。
ｂＰ１社は，Ｐ５に基づくＰ３社のディストリビューターに対する本
件ボーナスの支払債務を引き受けること。
ｃＰ３社は，本件ボーナスの支払額の計算など，Ｐ５の管理事務を行
うこと。
ｄＰ１社は，Ｐ３社に対し，Ｐ５の管理事務費用相当額として，日本
における本件ボーナスの支払対象製品等の売上高の一定割合（固定コ
ミッション費用）から実際のボーナス支払額を控除した金額（以下「本
件管理費用」という。）を支払うこと（なお，上記割合は，当初４３．
５％であったが，２００８年〔平成２０年〕１月１日から４４．０％
に変更されている。）。
ｅＰ１社は，Ｐ３社に対して，ライセンスフィー（以下「本件ライセ
ンス料」という。）を支払うこと。
エ原告による本件対象貨物の取扱い等
(ア)原告は，本件問屋契約に基づき，Ｐ１社が本件ベンダーから購入し
て本邦に向けて発送したＰ４製品（本件対象貨物）を，本邦の保税地域
において引き取っており，その際，原告を本件対象貨物の輸入者として
（なお，本件対象貨物の輸出者が誰であるかについては当事者間に争い
がある。），輸入（納税）申告を行っている。この点，本件対象貨物に
係る輸入（納税）申告書には，Ｐ１社が原告に対して発行したインボイ
ス（仕入書。以下「Ｐ１社インボイス」という。）が添付されていると
ころ，Ｐ１社インボイスにおいて，「Shipper」（荷送人）はＰ１社とさ
れており，「Consignee」（荷受人）は原告とされている（ただし，原告
については，「Ｐ１社のためにＰ１社に代わって輸入者として活動する
Ｐ６」との付記がされている。）。［乙３の１・２，乙３９，４０，弁
論の全趣旨］
(イ)原告は，Ｐ１社の問屋として，本邦に居住している顧客（ディスト
リビューター）に対し，本件対象貨物（Ｐ４製品）を販売している。原
告は，Ｐ４製品の販売に当たって，それぞれ製品１個当たりの卸売価格
を設定しており，ディストリビューターに対し，①卸売価格，②卸売
価格の５％割引価格，又は，③卸売価格の１０％割引価格の３種類の単
価により，Ｐ４製品を販売している。また，原告は，Ｐ４製品の販売に
おいて，購入代金とは別に，全国一律の送料（以下「本件配送料」とい
う。）の支払をディストリビューターから受けている。［甲５３，乙６
７の１ないし３，弁論の全趣旨］
⑶原告による本件対象貨物の輸入（納税）申告（平成１７年７月１２日から
平成２１年９月１７日まで）
ア(ア)原告は，平成１７年７月１２日から平成２０年６月３日までの
間，Ｐ１社と本件ベンダーとの間の取引（本件売買）において本件ベン
ダーがＰ１社に対して発行するインボイスに記載された価格（以下「ベ
ンダーインボイス価格」という。）が関税定率法４条１項に規定する輸
入取引における現実支払価格であるとして，同項の規定を適用して本件
対象貨物の課税価格を計算し，輸入（納税）申告を行っていた。
(イ)原告は，横浜税関に対し，上記(ア)の輸入（納税）申告に当たり，
平成１８年３月８日付け，同年７月２８日付け，同年９月４日付け，同
月１１日付け，平成１９年１０月３１日付け，平成２０年１月１７日付
け及び同月２４日付けの各包括申告書を提出したが，横浜税関は，これ
らの包括申告書の記載内容について原告との間で見解の相違があったこ
となどから，これらの包括申告書をいずれも審査未了として，その控え
を原告に交付した。なお，これらの包括申告書においては，原告が輸入
者，本件ベンダーが輸出者，Ｐ１社が輸入の委託者として記載されてい
た。［乙４の１ないし４６］
イ(ア)原告は，平成２０年６月４日から平成２１年９月１７日までの間，
ベンダーインボイス価格が関税定率法４条の３第２項に規定する製造原
価に代わるものであるとして，同項の規定を適用して本件対象貨物の課
税価格を計算し輸入（納税）申告を行っていた。
(イ)原告は，横浜税関に対し，上記(ア)の輸入（納税）申告に当たり，
平成２０年６月３日付けの包括申告書を提出したが，横浜税関は，上記
包括申告書の記載内容について原告との間で見解の相違があったことな
どから，上記包括申告書を審査未了として，その控えを原告に交付した。
なお，上記包括申告書においては，原告が輸入者，Ｐ１社が輸出者とし
て記載されていた。［乙５］
⑷原告に対する立入調査の実施及びその後の経緯
ア(ア)横浜税関調査部特別関税調査官（第２担当）Ｐ７（以下「Ｐ７特調
官」という。）は，平成２０年９月１６日，原告の経理部長であるＰ８
（以下「Ｐ８経理部長」という。）に電話を掛けて，原告が平成１７年
７月以降に行った輸入（納税）申告につき，原告に対する立入調査を行
いたい旨を申し入れた。
(イ)Ｐ７特調官は，Ｐ８経理部長との間において，数回にわたる日程調
整を行い，平成２０年１０月２８日，Ｐ８経理部長に対し，立入調査の
日程を同年１１月１７日から同月２６日まで（正味７日間），調査人員
を各日８名とする旨を記載した文書をファックスで送付した。［乙１４
の１・２，弁論の全趣旨］
イ(ア)Ｐ７特調官，横浜税関調査部統括調査官（調査第１２部門担当）Ｐ
９（以下「Ｐ９統括官」という。）及び同部所属の職員６名（以下，Ｐ
７特調官及びＰ９統括官と併せて「横浜税関調査担当官」という。）は，
平成２０年１１月１７日から同月２１日まで，同月２６日及び同月２７
日，原告が平成１７年１１月から平成２０年１１月までに行った本件対
象貨物の輸入（納税）申告について，原告に対する立入調査（以下「本
件立入調査１」という。）を実施した（なお，上記の調査日程が決まる
までの経緯等については，当事者間に争いがある。）。
(イ)Ｐ７特調官は，平成２０年１１月２７日，原告の最高財務責任者で
あるＰ１０（以下「Ｐ１０ＣＦＯ」という。）に対し，同日付け「今回
の立入調査の継続等について」と題する書面を交付し，平成２１年１月
中に１週間程度，原告に対する継続調査を行いたい旨を申し入れた。な
お，上記書面には，本件立入調査１において原告による資料の提示及び
説明が不十分であったため調査未了となったこと，調査期日については，
平成２０年１２月５日までに書面で連絡をもらいたいこと，要求済み資
料の写しの提出を重ねて求めること等が記載されている。［乙１８の４］
ウ(ア)Ｐ７特調官は，原告に対し，継続調査の実施を繰り返し申し入れる
とともに，日程調整を試みたが，継続調査の実施には至らなかった（な
お，継続調査の実施に至らなかった経緯等については当事者間に争いが
ある。）。
(イ)Ｐ７特調官は，原告の代表取締役社長であるＰ１１（以下「Ｐ１１」
という。）に対し，平成２１年９月１０日付け「貴社の輸入（納税）申
告について」と題する書面（以下「平成２１年９月１０日税関書面」と
いう。）を送付して，原告が累次にわたる継続調査の要請に応じないた
め，これ以上の調査は不可能と判断し，原告の平成１７年１１月から平
成２０年１１月までの間の輸入（納税）申告に対する調査は打ち切る旨
を伝えた。また，Ｐ７特調官は，平成２１年９月１０日税関書面により，
本件対象貨物の課税価格は関税定率法４条の３第１項の規定を適用して
決定すべきものであり，同法４条１項又は４条の３第２項の規定を適用
して課税価格を計算した原告の輸入（納税）申告には誤りがあるとして，
原告に対して修正申告を行うことを要請するとともに，原告が修正申告
を行わなければ，更正処分を行うこととなる旨を通知した。［乙２３］
(ウ)横浜税関調査部特別関税調査官（第１担当）Ｐ１２（以下「Ｐ１２
特調官」という。）及びＰ７特調官は，平成２１年９月２８日午後３時
頃，Ｐ１０ＣＦＯ及びＰ８経理部長と面会し，本件立入調査１の結果に
基づき，関税定率法４条の４の規定を適用して，本件輸入貨物１及び本
件輸入貨物２（以下，併せて「本件輸入貨物１・２」という。）の課税
価格を計算して更正処分及び過少申告加算税賦課決定を行う旨を伝えた。
［乙２８，弁論の全趣旨］
⑸本件甲事件各処分の内容等
ア本件更正処分１及び本件賦課決定処分１について
本件各出張所長は，本件輸入貨物１について，関税定率法４条１項，４
条の２及び４条の３第２項に規定する方法によって課税価格を計算するこ
とができず，また，同法４条の３第１項に規定する方法によっても課税価
格を計算することができなかったとして，本件立入調査１において原告か
ら閲覧に供された書類のうち，横浜税関調査担当者が筆写することのでき
た，平成１９年１０月における製品ごとの原告の売上げに関する「Monthly
ProductsSalesListforOctober2007」と題する資料（乙２９の１。以
下「平成１９年１０月資料」という。），平成２０年１０月における製品
ごとの原告の売上げに関する「MonthlyProductsSalesListforOctober
2008」と題する書類（乙２９の２。以下「平成２０年１０月資料」といい，
平成１９年１０月資料と併せて「本件各売上資料」という。），原告から
Ｐ１社への送金及びその明細に関する書類（乙３０の１ないし３）等に基
づき，以下の(ア)及び(イ)のとおり，本件更正処分１及び本件賦課決定処
分１（以下，併せて「本件更正処分１等」という。）を行った。
(ア)ａ本件各出張所長は，平成２１年９月２９日付けで，原告が平成１
９年１０月に輸入（納税）申告した本件対象貨物のうち，同月におい
て原告により国内販売された貨物と同一の製品番号の本件輸入貨物１
－１について，関税定率法４条の４の規定に基づき関税定率法施行令
１条の１１第２号の規定を適用し，同月における平均販売単価（販売
金額〔消費税及び地方消費税［以下「消費税等」という。］を含まな
いもの。〕を販売数量で除すことによって得られる製品番号ごとの平
均販売単価をいう。以下同じ。）に輸入数量を乗じて計算した価格を，
関税定率法４条の３第１項１号に規定する国内販売価格とみなし，ま
た，原告からＰ１社への同年１月ないし同年１２月分の送金及びその
明細に関する書類から計算される国内販売に係る経費等の額を同号イ
及びロに規定する国内における販売に係る通常の手数料又は利潤及び
一般経費等（以下「国内経費等」という。）の額とみなして，同号に
規定する方法に準じて課税価格を計算し，本件更正処分１－１及び本
件賦課決定処分１－１を行った。
ｂ本件輸入貨物１－１の課税価格の計算（上記ａ）は，本件各出張所
長が国内販売価格とみなした価格（以下「みなし国内販売価格」とい
う。）に対する国内経費等とみなされる額（以下「みなし国内経費等
の額」という。）の割合（以下「みなし国内経費等率」という。）を
計算した上で，本件輸入貨物１－１に係るみなし国内販売価格から，
①同価格にみなし国内経費等率を乗じた金額を控除することにより，
関税定率法４条の３第１項１号イ及びロ（通常の手数料又は利潤及び
一般経費）に相当する金額を控除し，②上記①の計算後の価格を各製
品に係る関税率に１を加えた数値で除することにより，同号ハ（関税
その他の課徴金）に相当する金額を控除するという方法でされたもの
である。本件輸入貨物１－１に係るみなし国内経費等率（以下「みな
し国内経費等率（輸入貨物１－１）」という。）は，０．６３５６３
５２６であり，その算定方法は，別紙９の１「みなし国内経費等率（本
件輸入貨物１－１）の算定方法」記載のとおりである。［乙３２の２・
３，弁論の全趣旨］
(イ)ａ本件各出張所長は，平成２１年９月２９日付けで，原告が平成２
０年１０月に輸入（納税）申告した本件対象貨物のうち，同月におい
て原告により国内販売された貨物と同一の製品番号の本件輸入貨物１
－２について，関税定率法４条の４の規定に基づき関税定率法施行令
１条の１１第２号の規定を適用し，同月における平均販売単価に輸入
数量を乗じて計算した価格を国内販売価格とみなし，また，原告から
Ｐ１社への同年１月ないし同年９月分の送金及びその明細に関する書
類から計算される国内販売に係る経費等の額を国内経費等の額とみな
して，関税定率法４条の３第１項１号に規定する方法に準じて課税価
格を計算し，本件更正処分１－２及び本件賦課決定処分１－２を行っ
た。
ｂ本件輸入貨物１－２の課税価格の計算（上記ａ）は，本件輸入貨物
１－２に係るみなし国内販売価格から，①同価格にみなし国内経費等
率を乗じた金額を控除することにより，関税定率法４条の３第１項１
号イ及びロ（通常の手数料又は利潤及び一般経費）に相当する金額を
控除し，②上記①の計算後の価格を各製品に係る関税率に１を加えた
数値で除することにより，同号ハ（関税その他の課徴金）に相当する
金額を控除するという方法でされたものである。本件輸入貨物１－２
に係るみなし国内経費等率（以下「みなし国内経費等率（輸入貨物１
－２）」といい，みなし国内経費等率（輸入貨物１－１）と併せて「本
件各みなし国内経費等率」という。）は，０．６５１９７７８４であ
り，その算定方法は，別紙９の２「みなし国内経費等率（本件輸入貨
物１－２）の算定方法」記載のとおりである（なお，以下，別紙９の
１・２に添付されている各参考資料を併せて「みなし国内経費等率の
被告計算表」という。）。［乙３２の２・３，弁論の全趣旨］
イ本件更正処分２及び本件賦課決定処分２について
本件各出張所長は，本件輸入貨物２について，本件輸入貨物１の課税価
格（前記ア(ア)・(イ)）に基づき，以下の(ア)及び(イ)のとおり，本件更
正処分２及び本件賦課決定処分２（以下，併せて「本件更正処分２等」と
いう。）を行った。
(ア)本件各出張所長は，平成２１年９月３０日付けで，原告が平成１８
年１０月３日から平成２０年４月１５日までの間に輸入（納税）申告し
た本件対象貨物のうち，本件輸入貨物１と同一の品名及び製品番号の本
件輸入貨物２－１について，関税定率法４条の４の規定に基づき関税定
率法施行令１条の１１第２号の規定を適用し，本件輸入貨物１－１と同
一の品名及び製品番号の輸入貨物については本件更正処分１－１におけ
る本件輸入貨物１－１の課税価格を，本件輸入貨物１－２と同一の品名
及び製品番号の輸入貨物（ただし，本件輸入貨物１－１と同一の品名及
び製品番号の輸入貨物を除く。）については本件更正処分１－２におけ
る本件輸入貨物１－２の課税価格を，それぞれ関税定率法４条の２第１
項に規定する同種類似貨物の取引価格とみなして，同項に規定する方法
に準じて課税価格を計算し，本件更正処分２－１及び本件賦課決定処分
２－１を行った。
(イ)本件各出張所長は，平成２１年９月３０日付けで，原告が平成２０
年４月１８日から同年１１月２７日までの間に輸入（納税）申告した本
件対象貨物のうち，本件輸入貨物１と同一の品名及び製品番号の本件輸
入貨物２－２について，関税定率法４条の４の規定に基づき関税定率法
施行令１条の１１第２号の規定を適用し，本件輸入貨物１－２と同一の
品名及び製品番号の輸入貨物については本件更正処分１－２における本
件輸入貨物１－２の課税価格を，本件輸入貨物１－１と同一の品名及び
製品番号の輸入貨物（ただし，本件輸入貨物１－２と同一の品名及び製
品番号の輸入貨物を除く。）については本件更正処分１－１における本
件輸入貨物１－１の課税価格を，それぞれ関税定率法４条の２第１項に
規定する同種類似貨物の取引価格とみなして，同項に規定する方法に準
じて課税価格を計算し，本件更正処分２－２及び本件賦課決定処分２－
２を行った。
⑹本件訴訟（甲事件）に至る経緯等
ア原告及びＰ１社は，平成２１年１１月２７日付けで，本件甲事件各処分
について，成航出張所長が行ったものについては東京税関長に対し，大黒
出張所長及び本牧出張所長が行ったものについては横浜税関長に対し，そ
れぞれ異議申立てを行い，東京税関長及び横浜税関長は，それぞれ，平成
２２年２月２４日付けで，Ｐ１社については異議申立てをいずれも却下し，
原告については異議申立てをいずれも棄却する旨の決定をした。
イ(ア)原告及びＰ１社は，平成２２年３月２４日付けで，本件甲事件各処
分について，関税に係る処分については財務大臣に対し，消費税等に係
る処分については国税不服審判所長に対し，それぞれ審査請求を行った。
(イ)ａ国税不服審判所長は，平成２３年３月１６日付けで，Ｐ１社につ
いては審査請求をいずれも却下し，原告については審査請求をいずれ
も棄却する旨の裁決をした。
ｂ財務大臣は，平成２３年５月１１日付けで，Ｐ１社については審査
請求をいずれも却下し，原告については大黒出張所長及び本牧出張所
長による関税に係る本件更正処分１－１の一部を取り消し，その余を
棄却する旨の裁決をした。本件更正処分１－１のうち，上記裁決によ
り一部取り消されたものは，次の⒜及び⒝である（以下，本件更正処
分１－１は，上記一部取り消された後のものをいうものとする。）。
⒜大黒出張所長が行った本件更正処分１－１（更正第ＳＫ１０００
１号）のうち，平成１９年１０月１０日付け輸入（納税）申告（輸
入申告番号２１６０１９８１４３０）に係る関税の納付すべき税額
６３６万５８００円を超える部分
⒝本牧出張所長が行った本件更正処分１－１（更正第６３号）のう
ち，平成１９年１０月１０日付け輸入（納税）申告（輸入申告番号
２１６０１９６７６５１）に係る関税の納付すべき税額１６８７万
７１００円を超える部分
ウ原告は，平成２３年９月１２日，本件甲事件各処分（ただし，本件更正
処分１・２については，原告主張の税額を超える部分）の各取消しを求め
る本件訴訟（甲事件）を提起した。［顕著な事実］
⑺原告による本件対象貨物の輸入（納税）申告（平成２１年９月３０日から
同年１２月２８日まで）
ア(ア)原告は，平成２１年９月１７日付けで，横浜税関に対し，関税法施行
令４条３項の規定に基づき，包括申告書（乙５７。以下「平成２１年９
月１７日付け包括申告書」という。）を提出した。平成２１年９月１７日
付け包括申告書には，本件対象貨物について，関税定率法４条の４の規定
により，ベンダーインボイス価格を本件対象貨物の製造原価に準ずるも
のとして，同法４条の３第２項に規定する方法に準じた方法により課税
価格を計算する旨記載されていた。なお，平成２１年９月１７日付け包
括申告書においては，原告が輸入者，Ｐ１社が輸出者として記載されて
いた。［乙５７］
(イ)横浜税関は，本件対象貨物については，関税定率法に規定する適用
法条の優先順位に従って，同法４条の３第１項の規定を適用して課税価格
を計算すべきものであると判断し，平成２１年９月１７日付け包括申告書
を審査未了とし，審査が終了できない理由として，平成２１年９月１７日
付け包括申告書に記載された輸入貨物の課税価格の計算に関する適用法条
及び計算方法は適正ではない旨を記載した書面を添付して，平成２１年
９月１７日付け包括申告書の控えを原告に交付した。
イ(ア)横浜税関が平成２１年９月１７日付け包括申告書を審査未了とし，
その控えを原告に交付した際，横浜税関業務部統括審査官（通関総括第
１部門担当）Ｐ１３（以下「Ｐ１３統括官」という。），同部関税評価
官（第１部門担当）Ｐ１４（以下「Ｐ１４評価官」という。）及び同税
関の職員４名は，原告のサプライチェーン＆マニュファクチュアリング
スーパーバイザーであるＰ１５及び原告のコンサルタントであるＰ１６
他１名（以下，併せて「Ｐ１５ら」という。）と面談した。Ｐ１３統括
官は，Ｐ１５らに対し，本件対象貨物の輸入（納税）申告に当たっては，
関税定率法４条の３第１項の規定により課税価格を計算するとともに，
その計算の根拠となる資料を提出する必要がある旨を伝えた。これに
対し，Ｐ１５らは，同項の規定により課税価格を計算するには時間を
要するため，とりあえず，審査未了として交付された平成２１年９月
１７日付け包括申告書に記載された方法により課税価格を計算して輸
入（納税）申告を行うとともに，関税法７３条１項の規定に基づき，
必要な担保を提供した上で，輸入許可前貨物引取承認を受けて貨物を
引き取りたい旨申し出た。［乙６０，弁論の全趣旨］
(イ)Ｐ１３統括官は，平成２１年９月１８日，Ｐ１５に電話を掛けて，
本件対象貨物について輸入許可前貨物引取承認を受けて引き取ることを
認める旨，また，本件対象貨物の輸入を許可するに当たっては，当該貨物
につき関税定率法４条の３第１項の規定により課税価格の計算をするため
の資料を早急に提出する必要がある旨を伝えた。Ｐ１５は，その後，Ｐ１
３統括官に対し，本件対象貨物について，後から修正申告を行うので，平
成２１年９月１７日付け包括申告書に記載された方法により，従来どおり
ベンダーインボイス価格に基づき課税価格を計算して輸入（納税）申告を
行いたい旨の申出を再度行い，Ｐ１３統括官は，Ｐ１５に対し，原告か
らそのような輸入（納税）申告があったとしても，輸入（納税）申告書
は受理するが，その課税価格を適正なものと認めるということではない
旨を伝えた。［乙６１］
(ウ)原告は，平成２１年９月３０日から同年１２月２８日までの間，本件
各出張所長に対し，別紙５の３の「輸入貨物」欄記載の各輸入貨物につい
て，上記(イ)の申出のとおり，平成２１年９月１７日付け包括申告書に記
載された方法により，関税定率法４条の４の規定を適用し，ベンダーイン
ボイス価格を本件対象貨物の製造原価に準ずるものとして，同法４条の
３第２項に規定する方法に準じて課税価格を計算して，輸入（納税）申
告（以下「本件当初申告」という。）を行い，本件問屋契約に係る輸入
貨物に係る関税等の額に相当する額の担保を提供し，輸入許可前貨物引
取承認を受けて上記輸入貨物を引き取った（なお，本件輸入貨物４は，
上記輸入貨物のうち，後述する修正申告の対象とされたものである。）。
⑻原告による修正申告の経緯等
アＰ１０ＣＦＯ，Ｐ８経理部長及び原告の経理部シニアスーパーバイザー
であるＰ１７（Ｐ１０ＣＦＯ及びＰ８経理部長と併せて「Ｐ１０ら」とい
う。）は，平成２２年１月２９日，Ｐ１３統括官，Ｐ１４評価官及び業務
部職員５名と面談し，本件輸入貨物４の課税価格を関税定率法４条の３第
１項１号の規定により計算するための資料として，平成２１年１月から同
年９月までの期間における原告の各月の製品ごとの売上げに関する資料，
同期間に係る原告及びＰ１社の損益計算書等を提出するとともに，国内
経費等の額の国内販売価格に対する割合（以下「国内経費等率」という。）
として原告が自ら計算した率（９０．２％。以下「原告計算国内経費等
率」という。）を提示した。Ｐ１４評価官は，同日，Ｐ１０らに対し，
原告計算国内経費等率は適正なものではない旨を伝えた。［乙６２の１・
２，乙６３］
イ(ア)Ｐ１３統括官は，平成２２年２月１０日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，ファ
クシミリで文書を送付し，平成２１年１０月から同年１２月までの期間に
おける原告の各月の製品ごとの売上げに関する資料並びに同年１月から同
年１２月までの期間に係る原告及びＰ１社の損益計算書等の提出を要請し
た。［乙６４の１・２］
(イ)Ｐ１０らは，平成２２年２月１８日及び同年３月１１日，Ｐ１３統括
官，Ｐ１４評価官及び業務部職員４名と面談し，Ｐ１３統括官がＰ１０Ｃ
ＦＯに対して提出を要請した資料等を提出するとともに，これらの資料等
について説明を行った。［乙６４の１・２，乙６５，６６］
ウ(ア)Ｐ１３統括官，Ｐ１４評価官及び業務部職員４名は，平成２２年３
月２６日，Ｐ１０らと面談し，Ｐ１０らに対し，それまでにＰ１０らか
ら提出された資料及びＰ１０らの説明内容に基づき，横浜税関が計算した
本件輸入貨物４に係る各製品１個当たりの国内販売価格を提示するととも
に，国内経費等率の計算に係る横浜税関の見解を伝え，概算であることを
断った上で，横浜税関が計算した国内経費等率（約５７．９％）を口頭で
伝えた。これに対し，Ｐ１０らは，国内経費等率に係る横浜税関の見解は
とりあえず理解したが，納得できるものではない旨申し立てるとともに，
具体的な数字を挙げて国内経費等率の算出根拠を示してほしい旨要請し
たことから，Ｐ１３統括官及びＰ１４評価官は，国内経費等率に関し，
別途，原告の意見を聴取する場を設ける用意がある旨及び当該要請につ
いては検討する旨伝えた。［乙６７］
(イ)Ｐ１３統括官は，平成２２年３月３０日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，フ
ァクシミリで文書を送付し，横浜税関が原告及びＰ１社の平成２１年１月
１日から同年１２月３１日まで事業年度（以下「平成２１事業年度」とい
う。）に係る各損益計算書に基づき，平成２２年３月２６日におけるＰ１
０らからの説明の内容を踏まえて計算した国内経費等率５９．０５％（以
下「試算国内経費等率」という。）を提示した（なお，国内経費等率を
算定する基礎となった本件対象貨物を「本件同類貨物」という。）。［乙
６８の１・２］
(ウ)Ｐ１３統括官，Ｐ１４評価官及び業務部職員５名は，平成２２年４月
１９日，Ｐ１０ＣＦＯ，Ｐ１７及びＰ１６らと面談し，国内経費等率の計
算に係る原告の意見を聴取した。Ｐ１３統括官が，原告が国内経費等に該
当すると主張した経費等について検討して連絡する旨伝えたところ，Ｐ１
０ＣＦＯは，本件輸入貨物４について，横浜税関が出した結論に基づき修
正申告を行う旨述べた。［乙６９］
(エ)Ｐ１３統括官は，平成２２年４月２１日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，ファ
クシミリで文書を送付し，原告が国内経費等に該当すると主張した経費
等に係る検討に当たって，当該経費等に関する資料の提出を求めたとこ
ろ，Ｐ１０ＣＦＯは，同月２６日付けでＰ１３統括官に対して当該資料
を提出した。［乙７０，７１］
(オ)Ｐ１３統括官は，平成２２年５月７日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，ファ
クシミリで同日付けの文書を送付し，原告が国内経費等に該当すると主張
した経費等のうち，一部の費用については国内経費等に該当する可能性が
あるとした上で，当該費用が国内経費等に含まれる場合の国内経費等率を
再計算し（５９．４９％），再度，国内経費等率の計算等に係る横浜税関
の見解を伝えるとともに，同月１７日までに，本件輸入貨物４に係る修
正申告の具体的な予定を連絡するよう要請した。［乙７２の１・２］
エ(ア)原告は，平成２２年５月１７日，本件輸入貨物４のうち，平成２１
年９月３０日付けで大黒出張所長に対して行った６件の輸入（納税）申
告に係る輸入貨物（別紙５の３の整理番号１７５９ないし１７８２の輸
入貨物）について，関税定率法４条の３第１項１号の規定を適用し，試
算国内経費等率（５９．０５％）を用いて課税価格を計算して，大黒出
張所長に対し，輸入の許可前における修正申告（以下「本件修正申告１」
という。）を行った。
(イ)本件修正申告１における課税価格の計算方法は，本件対象貨物の国
内販売価格から，①国内販売価格に試算国内経費等率を乗じた金額を控
除することにより，関税定率法４条の３第１項１号イ及びロ（通常の手
数料又は利潤及び一般経費）に相当する金額を控除し，②上記①の計算
後の価格を各製品に係る関税率に１を加えた数値で除することにより，
同号ハ（関税その他の課徴金）に相当する金額を控除するというもので
ある。また，上記計算に用いられた国内販売価格は，原告の国内販売価
格に係る資料に基づき，本件対象貨物が国内販売される場合の製品ごと
に，それぞれ輸入（納税）申告された日の属する月における当該３種類
の単価（前記⑵エ(イ)①ないし③）ごとの販売数量を算出して比較する
ことにより最大販売数量単価を求め，これに基づいて計算されたもので
ある。［乙７５の１・２，乙７６，７７の１・２，弁論の全趣旨］
オ(ア)Ｐ１３統括官，Ｐ１４評価官及び業務部職員４名は，平成２２年５月
２１日，Ｐ１０ら及びＰ１６らと面談し，Ｐ１３統括官は，原告が国内経
費等に該当すると主張した経費等について検討した結果，そのうち一部の
費用を国内経費等に該当すると判断した旨伝えるとともに，当該費用を国
内経費等に含めて再度計算した国内経費等率５９．４９％（上記ウ(オ)
の再計算による国内経費等率と同じ。以下「平成２１年国内経費等率」と
いう。）を提示した。［乙７３］
(イ)大黒出張所長は，平成２２年６月２日，関税定率法４条の３第１項１
号の規定を適用し，平成２１年国内経費等率を用いて本件修正申告１に
係る輸入貨物の課税価格を計算したところ，本件修正申告１における納
付すべき関税等の額が過大であることが判明したため，当該納付すべき
関税等の額を減額する更正処分（以下「本件減額更正処分」という。）
を行った。［乙７４の１ないし６］
カ(ア)原告は，平成２２年９月２日から同年１０月１４日までの間，本件
輸入貨物４（ただし，本件修正申告１に係る輸入貨物を除く。）につい
て，関税定率法４条の３第１項１号の規定を適用し，平成２１年国内経費
等率を用いて課税価格を計算して，本件各出張所長に対し，輸入許可前
における修正申告（以下「本件修正申告２」といい，本件修正申告１と
併せて「本件各修正申告」という。）を行った。
(イ)本件修正申告２における課税価格の計算方法は，本件対象貨物の国
内販売価格から，①国内販売価格に平成２１年国内経費等率を乗じた金
額を控除することにより，関税定率法４条の３第１項１号イ及びロ（通
常の手数料又は利潤及び一般経費）に相当する金額を控除し，②上記①
の計算後の価格を各製品に係る関税率に１を加えた数値で除することに
より，同号ハ（関税その他の課徴金）に相当する金額を控除するという
ものである。また，上記計算に用いられた国内販売価格は，原告の国内
販売価格に係る資料に基づき，本件対象貨物が国内販売される場合の製
品ごとに，それぞれ輸入（納税）申告された日の属する月における当該
３種類の単価（前記⑵エ(イ)①ないし③）ごとの販売数量を算出して比
較することにより最大販売数量単価を求め，これに基づいて計算された
ものである。［乙７５の１・２，乙７６，７７の１・２，弁論の全趣旨］
キ本件各出張所長は，本件減額更正処分及び本件修正申告２における本件
輸入貨物４に係る関税等の納付があったことを確認した後，本件輸入貨物
４の輸入を許可した。
⑼本件各修正申告における税額等に係る本件更正請求
原告は，平成２２年９月２９日付け及び同年１１月１日付けで，本件各出
張所長に対し，本件各修正申告（ただし，本件修正申告１については本件減
額更正処分後のもの。以下同じ。）は，法令の適用及び課税価格等の計算に
誤りがあり，納付すべき関税等の額が過大であるとして，関税法７条の１５
第１項，国税通則法２３条１項及び地方税法７２条の１００第１項の規定に
基づき，本件更正請求を行った。
⑽横浜税関による立入調査
横浜税関調査部特別関税調査官（第２担当）は，平成２２年１１月８日な
いし同月１２日までの間，原告が平成２０年１１月２８日ないし平成２１年
９月２９日までの間に輸入した本件対象貨物を対象として，原告に対する立
入調査（以下「本件立入調査２」という。）を実施した。
⑾本件乙事件各処分の内容等
ア本件更正処分３及び本件賦課決定処分３について
(ア)原告は，本件輸入貨物３について，関税定率法４条の３第２項の規
定に基づき課税価格を計算していたところ（前記⑶イ(ア)），本件各出
張所長は，本件立入調査２の結果，本件輸入貨物３の課税価格について
は，関税定率法４条の３第１項に規定する方法によって計算すべきもの
と認められ，その輸入（納税）申告における税額等の計算には誤りがあ
り，関税額等が過少であったことが判明したとして，平成２３年３月１
１日付けで，本件輸入貨物３につき，本件立入調査２において原告が提
出した資料等に基づき関税定率法４条の３第１項１号に規定する方法に
より課税価格を計算して，本件更正処分３及び本件賦課決定処分３（以
下「本件更正処分３等」といい，本件甲事件各処分と併せて「本件各更
正処分等」という。）を行った。
(イ)ａ本件輸入貨物３の課税価格は，関税定率法４条の３第１項１号の
規定を適用して計算されており（上記(ア)），その計算方法は，本件
対象貨物の国内販売価格から，①国内販売価格に国内経費等率を乗じ
た金額を控除することにより，同号イ及びロ（通常の手数料又は利潤
及び一般経費）に相当する金額を控除し，②上記①の計算後の価格を
各製品に係る関税率に１を加えた数値で除することにより，同号ハ（関
税その他の課徴金）に相当する金額を控除するというものであり，本
件対象貨物に係る国内経費等率は，①原告の平成２０年１月１日から
同年１２月３１日までの事業年度（以下「平成２０事業年度」という。）
について，０．６１５３（以下「平成２０年国内経費等率」といい，
平成２１年国内経費等率と併せて「平成２０・２１国内経費等率」と
いう。）であり，②原告の平成２１事業年度について，０．５９４９
（平成２１年国内経費等率）であって，その算定方法は，別紙10の１
「平成２０年国内経費等率の算定」及び別紙10の２「平成２１年国内
経費等率の算定」記載のとおりである。
ｂ本件輸入貨物３の課税価格の計算に用いられた本件対象貨物の国内
販売価格は，原告から入手した資料に基づき，本件対象貨物が国内販
売される場合の製品ごとに，それぞれ輸入（納税）申告された日の属
する月における当該３種類の単価（前記⑵エ(イ)①ないし③）ごとの
販売数量を算出して比較して最大販売数量単価を求め，これに基づい
て計算されたものである。［乙７８の１・２，乙８０の１ないし１４，
乙８１の１ないし１４，弁論の全趣旨］
イ本件通知処分について
本件各出張所長は，平成２３年４月２２日，本件各修正申告における課
税価格等及び関税額等は，関税等に関する法令の規定に従って計算されて
おり，更正をすべき理由がないと判断したとして，本件通知処分を行った。
⑿本件訴訟（乙事件）に至る経緯等
ア(ア)原告及びＰ１社は，平成２３年５月１０日付けで，本件乙事件各処
分のうち，成航出張所長が行った処分については東京税関長に対し，大
黒出張所長及び本牧出張所長が行った処分については横浜税関長に対し，
それぞれ異議申立てを行った。これに対し，東京税関長及び横浜税関長
は，それぞれ，平成２３年６月２４日付けで，Ｐ１社による異議申立て
をいずれも却下し，原告による異議申立てをいずれも棄却する旨の決定
を行った。
(イ)原告及びＰ１社は，平成２３年７月１５日付けで，本件乙事件各処
分のうち，関税に係る処分については財務大臣に対し，消費税等に係る
処分については国税不服審判所長に対し，それぞれ審査請求を行ったと
ころ，財務大臣は，平成２４年６月１４日付けで，Ｐ１社による審査請
求をいずれも却下し，原告による審査請求をいずれも棄却する旨の裁決
を行い，国税不服審判所長は，同月１５日付けで，Ｐ１社による審査請
求をいずれも却下し，原告による審査請求をいずれも棄却する旨の裁決
を行った。
イ原告は，平成２４年１２月１８日，本件乙事件各処分（ただし，本
件更正処分３については，原告主張の税額を超える部分）の取消しを求
める本件訴訟（乙事件）を提起した。［顕著な事実］
ウなお，原告は，本件訴訟において，本件各輸入貨物の課税価格の計算に
つき，関税定率法４条１項が適用されない場合において，同法４条の３第
１項より優先して適用が問題となる他の条項（同法４条の２，４条の３第
２項）を適用して課税価格を計算すべきという主張はしない旨の陳述をし
ている（したがって，本件訴訟においては，同法４条の２及び４条の３第
２項の適用の可否は問題とならない。）。［顕著な事実］
４本件各更正処分等の根拠及び適法性についての被告の主張
本件各更正処分等の根拠及び適法性についての被告の主張は，別紙11の１「本
件甲事件各処分の根拠及び適法性（被告の主張）」，別紙11の２「本件更正処
分３等の根拠及び適法性（被告の主張）」記載のとおりである（なお，同別紙
において定義した略語は，本文においても用いることとする。）。
５争点
⑴本件各輸入貨物の課税価格を関税定率法４条１項の規定する方法により計
算することができるか否か（Ｐ１社と本件ベンダーとの間の本件売買が本件
各輸入貨物に係る輸入取引に該当するか否か。）。［争点１］
⑵本件輸入貨物１・２の課税価格を関税定率法４条の３第１項の規定する方
法により計算することができないのか否か（同法４条の４の規定する方法に
よって計算することの可否）。［争点２］
⑶本件更正処分１・２における本件輸入貨物１・２の課税価格の算定が１９
９４年のガット７条及び関税評価協定の規定に適合したものであるか否か。
［争点３］
⑷本件各更正処分及び本件各修正申告における本件各輸入貨物の課税価格の
計算方法が適正なものであるか否か。［争点４］
第３争点に関する当事者の主張の要旨
１争点１（本件各輸入貨物の課税価格を関税定率法４条１項の規定する方法に
より計算することができるか否か〔Ｐ１社と本件ベンダーとの間の本件売買が
本件各輸入貨物に係る輸入取引に該当するか否か。〕。）について
⑴被告の主張
ア(ア)関税定率法４条１項は，輸入貨物の課税価格について，同条２
項本文の適用がある場合を除き，当該輸入貨物に係る輸入取引がさ
れた時の現実支払価格に基づき決定される旨を規定している。同条
１項の「輸入貨物に係る輸入取引がされた」とは，同項が準拠する
関税評価協定１条１項の「貨物が輸入国への輸出のために販売され
た」と同じ意味で用いられているものと解されるところ，関税評価
技術委員会の採択文書である勧告的意見１４．１は，この表現の意
義について，「貨物の実際の国際移動を伴う取引のみが，取引価格
方式によって商品を関税評価する場合に使用できる。」としており，
輸入国への輸出のための販売であることの要件が，「貨物の実際の
国際移動を伴う取引」であることであると結論付けている。
(イ)勧告的意見１４．１と同様に，関税評価協定１条１項の「貨物が
輸入国への輸出のために販売された」という表現の意義を明確にする
ことを目的とした関税評価技術委員会の採択文書である解説２２．１
は，２７項において，「技術委員会は，通常，買手が輸入国に所在す
ること及び現実に支払われた又は支払われるべき価格が当該買手によ
り支払われる価格に基づくことが第１条の基礎的前提とされていると
考える。また，技術委員会は，一連の販売における輸入国への輸出の
ために販売される場合の輸入貨物の現実に支払われた又は支払われる
べき価格は，前段階の販売ではなく，輸入貨物を輸入国に持ち込む前
に行われた直近の販売を基に決定される」として，貨物の買手が輸入
国に所在しているという前提の下，貨物が輸入されるまでの間に一連
の販売（複数の売買）がある場合には，輸入国への輸出のための販売
は「直近の販売」であると結論付けており，このことは，勧告的意見
１４．１が，関税評価協定１条１項に規定する輸入国への輸出のため
の販売であることの要件が「貨物の実際の国際移動を伴う取引」であ
ることであるとしていることと整合し，それを具体的に裏付けるもの
である。
(ウ)以上によれば，関税評価協定１条１項に規定する輸入国への輸出
のための販売とは，「貨物の実際の国際移動を伴う取引」，すなわち，
輸入国への貨物の輸入を現実にもたらした売買を意味すると解すべき
である。
イ(ア)本件対象貨物は，本件問屋契約に基づき，原告の配送の要請を
もって（本件問屋契約４．１条），原告が指定する場所に，Ｐ１社
により本邦に向けて輸出されるものであり（本件問屋契約４．２条），
本件各輸入貨物の輸入（納税）申告に係る輸入者は原告，輸出者は
Ｐ１社である。したがって，本件各輸入貨物の本邦への輸入を実際
にもたらしたのは，本件問屋契約に基づく原告とＰ１社の取引であ
り，本件ベンダーとＰ１社との間の本件売買は，本件各輸入貨物の
本邦への輸入を実際にもたらしたものではなく，関税定率法４条１
項に規定する輸入取引ではない。
(イ)また，仮に，本件問屋契約が存在しなければ，本件売買には，本
件各輸入貨物の本邦への輸入をもたらすような要素は何ら存在しない
から，本件売買は，本件各輸入貨物の本邦への輸入を実際にもたらし
た売買には該当しない。この点，本件ベンダーとＰ１社との間の本件
売買そのものの効果として，本件各輸入貨物の本邦への輸入が実際に
もたらされているということができないことは，勧告的意見１４．１
が，その事例５について，Ｘ国に所在するホテル・チェーンの本部と
サプライヤーとの間の売買は，貨物の国際移動を伴っておらず，輸出
国における国内販売にすぎないと指摘した上で，同本部と傘下の各ホ
テルとの間の取引が輸入国への輸出のための販売であり，関税評価協
定１条による関税評価の基礎となると結論付けていることからも裏付
けられる。
(ウ)以上によれば，本件ベンダーとＰ１社との間の本件売買は，輸入
国への貨物の輸入を現実にもたらしたものではなく，輸入国への輸出
のための販売には該当しない。
ウ(ア)ａ原告は，本件問屋契約に基づき発送される「総ての本製品に
係る輸入者」であり（本件問屋契約４．２条），本件各輸入貨物
の輸入（納税）申告に係る輸入者は原告，輸出者はＰ１社である。
また，本件各輸入貨物は，本件問屋契約に基づき，原告の配送の
要請をもって（本件問屋契約４．１条），原告が指定する場所に，
Ｐ１社により本邦に向けて輸出され，原告によって輸入されると
ころ（本件問屋契約４．２条），本件対象貨物の輸入が，原告の
書面による配送の要請によって行われていることは，「Verification
ofStockTransferOrder」（在庫移転指示確認書）と題する書面
（乙８７。以下「本件確認書面」という。）及び「準備依頼書類
一覧表」（乙１００）からも明らかである。また，原告は，東京
国税不服審判所国税審判官に提出した平成２２年７月２８日付け
反論書⑴（乙８８）において，本件対象貨物が原告による配送要
請に基づき本邦に輸入されることを自ら認めている。さらに，仮
に，原告の書面による配送の要請が存在しなかったとしても，本
件対象貨物の本邦への移動は，物流等を管理する統合情報システ
ムであるＰ１８システム内の電磁的在庫移転指示（ＳＴＯ），す
なわち，本件ベンダーとＰ１社との間の本件売買とは別にＰ１社
内の手続により行われている。
以上のとおり，本件各輸入貨物は，書面又は電磁的データの処理
の違いはあるにせよ，本件問屋契約に基づき，原告による配送の要
請をもって，Ｐ１社により本邦に向けて輸出され，原告によって輸
入されている。
ｂこの点，原告は，本邦における在庫管理は，Ｐ４製品の所有者で
あり，本件問屋契約の本人であるＰ１社が，自己の責任とリスクの
下で行っており，原告がＰ１社に対して配送の要請を行っているの
ではないなどと主張している。しかしながら，原告による配送の要
請が存在しなかったとする原告の主張には信用性がなく，本件確認
書面の内容を勘案すれば，Ｐ１社が，原告による配送の要請に基づ
き本件対象貨物を日本に配送していることは明らかである。また，
本件問屋契約４．２条によれば，本件対象貨物が本件問屋契約に基
づき発送されることは明らかであり，仮に，原告による配送の要請
がなかったとしても，本件問屋契約が本件各輸入貨物の本邦への輸
入を実際にもたらしたものであることに変わりはないから，原告の
上記主張は失当である。
(イ)前述のとおり（前記イ(ア)），本件各輸入貨物の本邦への輸入を
実際にもたらしたのは，本件問屋契約に基づく原告とＰ１社の取引で
あるところ，本件問屋契約において，原告は，Ｐ１社の問屋として，
自己の名義において，Ｐ１社の勘定及び危険負担の下，本件各輸入貨
物をディストリビューターに販売することとされており（本件問屋契
約２．１条），原告が本件各輸入貨物に係る所有権を留保することは
ないとされている（本件問屋契約３．５条）から，本件問屋契約に基
づく原告とＰ１社の間の取引は売買取引ではない。
(ウ)以上のとおり，本件各輸入貨物の本邦への輸入を実際にもたらし
たのは，本件ベンダーとＰ１社の間の本件売買ではなく，本件問屋契
約に基づく原告とＰ１社の取引であるところ，当該取引は売買取引で
はないから，本件各輸入貨物は，関税定率法４条１項に規定する「輸
入取引」により輸入したものに該当せず，同項の規定する方法により，
本件各輸入貨物の課税価格を計算することはできない。
エ(ア)ａこの点，原告は，勧告的意見１４．１が，主観的な意図・目的を
示す「withtheviewto」を用いているなどとして，勧告的意見１４．
１は，輸入国への輸出のための販売であるためには，「輸入国への輸
出を意図した販売であること」及び「その意図どおりに輸入国への貨
物の国際移動が実際に生じていること」という２つの要件が必要であ
ることを示している旨主張している。
ｂしかしながら，原告の主張は，勧告的意見１４．１の２項の第３パ
ラグラフにおける第２文（原文：「withtheviewtoexportthegoods
tothecountryofimportation」）につき，殊更に「貨物を輸入国へ
輸出することを意図して」と訳出した上で，第２文と第３文が並列的
に別個の事項を表しているものと独自に解釈することによって導き出
されたものである。同項の第３パラグラフの本文は，「この点に関し，
販売は，特定の輸出国で行われる必要はない。検討の対象となってい
る現下の販売が，貨物を輸入国へ輸出するためになされていることを
輸入者が証明できるならば，協定第１条の適用が可能となる。したが
って（原文：「Itfollowsthat」），貨物の実際の国際移動を伴う取
引のみが，取引価格方式によって商品を関税評価する場合に使用でき
る。」としているところ，その第２文及び第３文が，「（…から）…
という結果になる」や「当然…ということになる」といったことを意
味する「Itfollowsthat（したがって）」という文言で結ばれている
ことに鑑みれば，第３文の内容は，第２文の内容から帰結する結論を
示しているということができる。このことは，第２文にいう「貨物を
輸入国へ輸出するためになされている」「現下の販売」が，第３文に
いう「貨物の実際の国際移動を伴う取引」と同義であることを意味し
ており，輸入貨物が輸入されるまでの間に存在する売買が，関税評価
協定１条１項に規定する輸入国への輸出のための販売であることの要
件は，当該売買が「貨物の実際の国際移動を伴う取引」であることと
いう一点に集約されると解すべきである。また，勧告的意見１４．１
が例示する６つの事例についても，原告が主張する２つの要件を満た
しているかどうかなどという観点からの検討は一切されておらず，原
告の上記主張には理由がない。
(イ)ａ原告は，解説２２．１は，輸入国への輸出のための販売に該当す
る売買が複数存在する場合において，いずれの売買が取引価格による
方法の基礎となるのかという論点についての見解を述べたものであり，
貨物が輸入されるまでの間に１個の売買しかない場合には，当然にそ
の売買が輸入国への輸出のための販売であるなどと主張する。
ｂしかしながら，解説２２．１は，勧告的意見１４．１において検討
に付されていない「一連の販売」が存在する状況という観点から，関
税評価協定１条１項の「輸入国への輸出のために販売された」という
表現の意義について検討し，輸入国への輸出のための販売に該当する
ための要件を示しているのであり，検討の対象となっている複数の売
買がいずれも輸入国への輸出のための販売に該当することを前提にし
たものではなく，貨物が輸入されるまでの間に売買が１つだけしか存
在しない場合において，常に当該売買が輸入国への輸出のための販売
に該当するなどという見解を示してもいないのであって，原告の上記
主張には理由がない。
(ウ)ａ原告は，オランダ税関当局の文書（甲７の１・２。以下「オラン
ダ税関文書」という。）を根拠として，日本と同様にＷＴＯ加盟国で
ある欧州連合（以下「ＥＵ」という。）が，ＥＵにおける問屋形式の
取引につき，関税評価協定１条に規定する方法によって関税評価を行
うことを認めている旨主張している。しかしながら，オランダ税関文
書は，Ｐ１社が輸入申告書上の輸入者であることを前提にしており，
本件の取引形態とは全く異なっている上，本件各輸入貨物の関税評価
は，関税評価協定及び我が国の関税定率法の趣旨等に照らしてされる
べきものであるから，我が国の税関当局がオランダ税関当局の解釈に
拘束される理由はない。
ｂ原告は，他国の弁護士資格を有するとする者の意見を根拠として，
他の国や地域においても，ベンダーとＰ１社の間の売買が，関税評価
の対象として現実支払価格による方法を用いるための基礎となり得る
とされており，原告の主張の正当性が裏付けられているなどと主張し
ている。しかしながら，他国の弁護士資格を有するとする者の個人的
意見は，関税評価協定及び我が国の関税定率法の解釈に当たって何ら
参考となるものではなく，原告の上記主張に理由がないことは明らか
である。
⑵原告の主張
ア関税評価協定は，１９９４年のガット７条を実施するための条約である
ところ，同条は，「輸入貨物の関税上の価額は，関税を課される輸入貨物
又は同種の貨物の実際の価額に基づくものでなければなら」ないこと，実
際の価額とは「その貨物又は同種の貨物が通常の商取引において完全な競
争的条件の下に販売され，又は販売のために提供された価格をいう」こと，
実際の価額を「確定することができないときは，関税上の価額は，その価
額に最も近い相当額に基づくものでなければならないこと」などを規定し
ている。そして，関税評価協定は，その前文において，「貨物の関税評価
の基礎として，可能な限り，貨物の取引価額が用いられるべきである」と
定めており，関税評価協定１条１項の解釈は，取引価額による方法を最大
限可能な限り用いるべきであるとした趣旨に合致するものでなければなら
ない。
イ(ア)関税評価協定１条１項の「輸入国への輸出のために販売された」（sold
forexporttothecountryofimportation）という表現の意味内容は，
租税法規の解釈の原則に従い，その文言により解釈されなければならな
いところ，勧告的意見１４．１は，「輸入国への輸出のために販売」の
うち，「のため（for）」を，「意図で（withtheviewto）」という文
言に置き換えた上で，「検討の対象となっている現下の販売が，貨物を
輸入国へ輸出するために（＝意図で〔withtheviewto〕）なされてい
ることを輸入者が証明できるならば」，取引価額による方法を適用して
関税評価をすることができる旨を明らかにしている。したがって，関税
評価協定１条１項にいう輸入国への輸出のための販売とは，輸入国への
輸出を意図してなされた売買のことであるというのが勧告的意見１４．
１の示した解釈である。
(イ)輸入国への輸出を意図して売買がなされても，その意図どおりに，
輸入国への輸出が実現しない場合（例えば，勧告的意見１４．１の事例
４のように，貨物が輸入国に到着する前に売買契約が解除され，別の売
買契約が締結された場合など）があるところ，貨物が関税評価のために
提示される事実により立証された「輸入国への輸出」に対応する売買は，
輸入国への輸出を意図した売買のうち，その意図どおりに輸入国への輸
出が実際に生じ，貨物が関税評価のために提示されたという結果が発生
した売買である。勧告的意見１４．１は，この点を明らかにするため，
「貨物の実際の国際移動を伴う取引のみが，取引価格方式によって商品
を関税評価する場合に使用できる」として，「輸入国への輸出」を「貨
物の実際の国際移動」と言い換えた上で，輸入者が輸入国への輸出を意
図した売買であることを立証した売買であっても，その意図どおりに「実
際の（actual）」貨物の国際移動が伴った場合にのみ，取引価額による
方法を適用して関税評価をすることが認められる旨を述べたものである。
(ウ)以上によれば，勧告的意見１４．１は，関税評価協定１条１項にい
う輸入国への輸出のための販売について，①輸入国への輸出を意図して
貨物の売買がされたことの立証と，②その意図どおりに，実際に貨物の
国際移動が生じていることの２つが要件であることを明らかにしている
と解すべきであり，このような解釈は，貨物の取引価額を最大限可能な
限り用いるべきであるとした関税評価協定の前記趣旨（前記ア）にも合
致する。
(エ)ａなお，２００２年（平成１４年）２月２６日の関税評価技術委員
会の第１４回会議に提出された書面（甲６１）には，関税評価協定１
条１項の「輸入国への輸出のために販売された」の意義について，①検
討の対象である現下の販売が輸入国への輸出を意図してなされたこと
と，②実際の貨物の国際移動が存在することとが，別個かつ独立の要
件として記載されており，原告の主張（前記(ウ)）を裏付けている。
ｂ関税評価技術委員会の採択文書である「研究１．１中古車の取扱い」
（甲４３，５９，乙８９。以下「研究１．１」という。）は，もしも
検討の対象となっている現下の販売が貨物を輸入国へ輸出することを
意図してなされていることを，輸入者が証明することができれば，関
税評価協定１条の適用が可能であると述べた後，このような状況の下
で，販売の後に直ちに輸入がなされるのであれば，その販売に係る現
実に支払われ又は支払われるべき価格は，関税評価協定１条に規定す
るその他の要件や条件を充足する限り，関税評価協定１条の取引価額
を立証する基礎として使用すべきであると述べており，研究１．１の
上記内容は，原告の主張（前記(ウ)）を裏付けるものである。
ｃＷＴＯ関税評価協定ハンドブック（甲２３）は，輸入国への輸出の
ための販売に該当するかどうかの検討において，売買が輸入国への輸
出を意図して行われたかどうかということについては述べているもの
の，「貨物の実際の国際移動」については触れておらず，関税評価協
定１条１項にいう輸入国への輸出のための販売という要件の「ため」
が，当事者の意図を意味するものであることを明確に示している。
ｄ関税評価に関する古典的名著である「関税上の物品の評価」（甲２
０）は，ＥＥＣの推定規定に関し，「物品の申告が行われた場合，売
買契約が締結された時点で，最終的な仕向地において物品を輸入する
意図を有していたかどうかという問題について，税関当局は関知しな
くてすむのである」と述べており，関税評価協定１条１項にいう輸入
国への輸出のための販売という要件の「ため」が，当事者の意図を意
味するものであることを当然の前提としている。
ｅガット関税評価協定コンメンタール（甲２２）は，原産地国での引
渡条件で，原産地の商品市場において匿名で商品を購入し，自らに宛
てて，輸入国に対して物品を輸送する場合に関し，取引価額を可能な
限り適用すべきであるとする関税評価協定のポリシーを理由に，輸入
国への輸出のための販売の要件は充足されていると解釈すべきである
と述べており，また，自らの荷物を持ち帰る旅行者による多くの物品
購入についても，自らが輸出を行う予定であることを購入者が知って
いることによって，取引価額を構成する取引となるに十分であるとし
ている。ガット関税評価協定コンメンタールの上記内容は，輸入国へ
の輸出のための販売であるためには，輸入国へ輸出する意図のあるこ
とが必要であることを示すものである。
ウ(ア)Ｐ１社は，日本のディストリビューター・ネットワークを通じてＰ
４製品の販売事業を行うため，複数のベンダー（本件ベンダー）との間
において，取引条件をＦＣＡ又はＦＯＢオリジン，仕向地を日本として，
Ｐ４製品の売買契約（本件売買）を締結しており，Ｐ１社が本件ベンダ
ーから購入したＰ４製品（本件対象貨物）は，本件売買の条件どおり，
本件ベンダーからフォワーダー（貨物利用運送事業者）に引き渡され，
船舶又は航空運送により仕向地である日本まで輸送されている。このよ
うに，本件対象貨物（本件各輸入貨物）は，日本までの貨物の輸送を意
図したＰ１社と本件ベンダーとの間の本件売買の結果，その意図どおり
に日本まで国際輸送されたものである。したがって，Ｐ１社と本件ベン
ダーとの間の本件売買は，①日本への輸出を意図した売買がなされたこ
と，②その意図どおりに貨物の国際移動があったことという２つの要件
（前記イ(ウ)）が立証されており，関税評価協定１条１項にいう輸入国
への輸出のための販売に当たるから，本件各輸入貨物の課税価格は，取
引価額による方法（現実支払価格による方法）により決定されるべきで
ある。
なお，被告は，本件各輸入貨物における原告の輸入（納税）申告につ
き，輸入者が原告，輸出者がＰ１社であるとしているが，本件各輸入貨
物の輸出者は本件ベンダーであり，Ｐ１社は，輸入の委託者である（乙
４の１ないし４６）。原告は，その後，輸出者をＰ１社と記載した包括
評価申告書（乙５，５７）を提出しているものの，これは妥協の産物に
すぎない。
(イ)ａＰ１社は，本件の取引と同様の取引（ＥＵにおける問屋形式の販
売）につき，関税評価協定１条による関税評価を行うことを認める旨
のオランダ税関文書を取得しているところ，オランダ税関文書は，Ｐ
１社とベンダーとの間の売買のみが，輸入に先立ち行われた売買であ
る以上，当該売買が関税評価協定１条１項の規定する輸入国への輸出
のための販売であると認定するに十分であるとしており，本件各輸入
貨物についても現実取引価格による方法を適用して関税評価がされる
べきである。なお，被告は，オランダ税関文書において，Ｐ１社が輸
入者であることを問題としているが，誰が輸入者として輸入申告を行
うかは，各国の法律によって異なるのであって，輸入貨物の価格に影
響を与える事情ではない。
ｂ原告は，本件と同様の事実関係を前提として，米国，ＥＵ，カナダ，
シンガポール共和国，オーストラリア，タイ王国及びロシア連邦にお
いて，どのような関税評価方法がとられるかにつき，各国の弁護士資
格を有する者に質問票を送付する方法によって調査（以下「原告調査」
といい，その対象とされた国や地域を「原告調査対象国」という。）
を行った。原告調査においては，原告調査対象国のいずれにおいても，
ベンダーとＰ１社との間の売買が取引価額による方法を用いる際の基
礎になり得るという回答が示されており，原告調査の結果は，原告の
主張（前記(ア)）の正当性を裏付けるものである。
エ(ア)被告は，勧告的意見１４．１の解釈について，「したがって（itfollows
that）」という文言の後に記載された文（「貨物の実際の国際移動を伴
う取引のみが，取引価格方式によって商品を関税評価する場合に使用で
きる。」）が，関税評価協定１条１項にいう「輸入国への輸出のために
販売された」の意義を述べたものであり，上記「貨物の実際の国際移動
を伴う取引」とは，輸入国への貨物の輸入を現実にもたらした売買を意
味するなどと主張している。
(イ)しかしながら，前述のとおり（前記イ(ア)），勧告的意見１４．１
（本文の２項の第３パラグラフの第２文）は，関税評価協定１条１項の
「輸入国への輸出のために販売」につき，あえて「意図で（withtheview
to）」という文言に置き換えてその意味内容を明らかにしているのであ
り，被告の主張は，上記第２文を無意味にするものである。また，勧告
的意見１４．１の「貨物の実際の国際移動を伴う取引」（本文の２項の
第３パラグラフの第３文）は，上記第２文を受けた記述であり，「検討
の対象となっている現下の販売」で意図された輸入国への輸出という貨
物の国際移動が「実際」に生じていることを意味していると解するのが
自然であって，第２文と第３文は，輸入国への輸出を意図して貨物の売
買がなされていることを立証できれば，取引価額による方法を適用する
ことができるが，その意図どおりに実際に貨物の国際移動が生じていな
い場合には，取引価額による方法は適用できない旨を述べたものと解釈
すべきである。したがって，被告の上記主張は失当である。
(ウ)ａ勧告的意見１４．１にいう「実際の国際移動を伴う取引」と，被
告の主張する「輸入国への貨物の輸入を現実にもたらした売買」とは
同義でなく，「輸入国への貨物の輸入を現実にもたらした売買」が何
を意味するのかも曖昧である。被告は，勧告的意見１４．１の内容を
自己に都合の良いように変更して主張しているにすぎず，実質的な理
由を何ら述べていないのであり，被告の主張は，「実際の国際移動を
伴う取引」を，別の曖昧な表現に置き換えることにより，輸入国への
輸出のための販売の意味内容を変質させるものである。
ｂ関税評価技術委員会は，解説２２．１の採択に先立ち，事務局に命
じて，解説のたたき台を作成させており，同たたき台には，関税評価
協定「１条の目的のための輸入国への輸出のための販売は，通常，輸
入国への貨物の輸入につながる販売である。」との文言があった。日
本国の行政当局は，同文言について，「通常」と「輸入国への」を削
除し，「輸入国への輸出のための販売は，貨物の輸入につながる販売
である。」と修正すべきであるとの見解を述べたが（同見解の「貨物
の輸入につながる販売」とは，被告の主張している輸入国への貨物の
輸入を現実にもたらした売買と同義であると解される。），上記見解
は採用されず，事務局のたたき台にあった上記文言自体も削除されて
いる（甲６４）。このような経緯に鑑みても，被告の主張が，他国の
賛同を得られない日本独自の見解であることは明らかである。
ｃ仮に，被告が主張するとおり，勧告的意見１４．１が，「輸入国へ
の輸出のために販売された場合」について，輸入国への貨物の輸入を
現実にもたらした売買であるということを述べているならば，一連の
販売の論点について，解説２２．１を公表する必要はなく，その結論
に至る理由も，輸入国への貨物の輸入が最後の販売によってもたらさ
れているから，最後の販売が輸入国への輸出のための販売であるとす
れば良かったはずである。しかしながら，勧告的意見１４．１の採択
後も，一連の販売の論点が問題となり，解説２２．１は，被告の主張
とは別の理由から，同論点に対する結論を示しているのであるから，
勧告的意見１４．１が被告の主張するような解釈を示すものでないこ
とは明らかである。
(エ)ａ被告は，勧告的意見１４．１が，事例５において，Ｘ国に所在す
るホテル・チェーン本部とサプライヤーとの間の売買は，貨物の国際
移動を伴っておらず，輸出国における国内販売にすぎないとしている
ことは，被告の主張を裏付けるものであるなどとも主張している。
ｂしかしながら，勧告的意見１４．１の事例５は，ホテル・チェーン
本部とサプライヤーとの間の売買と，同本部と傘下の各ホテルの間の
売買という２つの売買のそれぞれについて，輸入国への輸出のための
販売に該当するかどうかを個別に検討したものであり，被告の主張す
る見解を裏付けるものではない。上記事例において，同本部は，各ホ
テルからの必要品の注文を全部合計して種々のサプライヤーに発注し，
サプライヤーは，同本部に請求書を送り，その後，同本部が各ホテル
へ個別に請求書を送っており，サプライヤーから直接傘下の各ホテル
に送付されているものと，サプライヤーから同本部に送付された後に
各ホテルに送付されているものとの間には実質的な差異はなく，また，
同本部には，サプライヤーから購入した必要品の配送場所を各ホテル
とすべき固有の事業上の必要性が認められないことから，同本部とサ
プライヤーとの間の必要品の売買について，輸入国への輸出を意図し
た売買であると立証することは困難である。このため，勧告的意見１
４．１は，同本部とサプライヤーとの間の売買が輸入国への輸出を意
図した売買ではなく，貨物の国際移動を伴った売買ではないと結論付
けているのである。
ｃなお，Ｐ１社は，日本に送付すべきＰ４製品のみを個別に本件ベン
ダーに発注しているから，勧告的意見１４．１の事例５と異なり，Ｐ
１社と本件ベンダーとの間の売買が日本への輸出を意図した売買であ
ることを立証できる。また，Ｐ１社は，日本において，Ｐ４製品の在
庫を所有し，原告を問屋として利用することによって，その在庫とし
て所有するＰ４製品を日本の顧客（ディストリビューター）に販売し
ているのであるから，上記事例と異なり，Ｐ１社には，本件対象貨物
を日本に送付すべき固有の事業上の必要性がある。
オ(ア)被告は，解説２２．１において，通常，買手が輸入国に所在してい
るという前提の下，貨物が輸入されるまでに一連の販売がある場合には，
輸入国への輸出のための販売は「直近の販売」であると結論付けられて
いることは，勧告的意見１４．１が輸入国への輸出のための販売を，貨
物の実際の国際移動を伴う取引（輸入国への貨物の輸入を現実にもたら
した売買）としていることと整合しており，これを裏付けるものである
などと主張している。
(イ)ａしかしながら，解説２２．１は，その１項において，勧告的意見
１４．１が「一連の販売の状況に適用される当該表現の意味を明確に
していない。本解説の目的は，この問題を明確にすることである。」
と明確に述べており，一連の販売という特別な事案につき，勧告的意
見１４．１が示した解釈とは異なる理由によって結論を導いた文書で
あって，解説２２．１は，前述のとおり（前記エ(ウ)ｃ），勧告的意
見１４．１の解釈が被告の主張する内容ではないことを明確に示すも
のである。
ｂ解説２２．１は，連続する複数の販売が存在し，かつ，連続する複
数の販売のうち前段階の販売と後段階の販売の両者につき，貨物を輸
入国へ輸出することを意図してなされていることを輸入者が証明でき
るという特別な事案について，前段階の販売と後段階の販売のいずれ
が取引価額による方法の基礎となるかという論点に対する見解を述べ
たものであり，関税評価協定１条１項の「輸入国への輸出のために販
売された」の意義を述べることを目的としたものではない（解説２２．
１の１０項参照）。そして，貨物が輸入国へ輸出することを意図して
なされていることを輸入者が証明できる売買が１個しか存在しない場
合には，勧告的意見１４．１が示した解釈だけで，関税評価に特段の
問題が生じることはなく，当然に当該売買が輸入国への輸出のための
販売に該当する（解説２２．１の１０項は，貨物の輸入に至るまでに
１個の売買しか存在しない場合には，輸入国への輸出のための販売の
認定は容易であるとしている。）。また，解説２２．１は，一連の販
売の論点について，「通常，買手が輸入国に所在している」という前
提があるという理由によって，「直近の販売」により関税評価される
べきであるとの結論を示しており，その１３項の注２には，「この仮
定は，輸入国に買手が存在しない場合に適用されない。」という注記
が付されている。したがって，「通常，買手が輸入国に所在している」
という理由付けから，関税評価協定１条１項にいう輸入国への輸出の
ための販売が輸入国への貨物の輸入を現実にもたらした売買であると
いう解釈を導き出すことはできないのであり，被告の主張には論理の
飛躍がある。
ｃなお，一連の販売の事例（例えば，貨物がＣからＢに，さらに，Ｂ
からＡに販売がされた場合において，ＣからＡに配送がされ，Ａが輸
入〔納税〕申告をした事例）において，ＢとＣの間の売買を輸入国へ
の輸出のための販売とすることが不当であると考えられる理由は，Ｂ
が，貨物を輸入国において処分するわけではなく，Ａとの売買契約以
外に輸入国に貨物を移動させる理由が存在しないからである。
これに対し，Ｐ１社は，日本において，Ｐ４製品の在庫を所有し，
原告を問屋として利用することによって，Ｐ１社の在庫として所有す
るＰ４製品を日本のディストリビューターに販売する事業を行ってい
るのであって，前述した一連の販売の事例とは利益状況が異なる。こ
の点，ガット関税評価協定コンメンタール（甲２２）は，輸出国にお
ける製造者Ｍと輸出者Ｅとの間の販売につき，引渡地を輸入国とする
ことによって，人為的に輸出販売とすることはできないが，輸出者Ｅ
が輸入国において意味のある事業活動を行っている場合（定期的に在
庫を維持管理している場合等）においては，輸出国内におけるＭのＥ
に対する販売価格が取引価額となるとしており，本件についても同様
に考えるべきである。
(ウ)被告の主張は，関税評価協定１条１項にいう輸入国への輸出のため
の販売における買手が輸入国に所在しなければならないというものであ
るとも解される。しかしながら，関税評価協定は，買手が輸入国に所在
しなければならないなどという条件は規定しておらず，取引価額による
方法を最大限可能な限り用いるべきであるとしていることに鑑みても，
輸入国への輸出のための販売に該当する限り，その売買当事者の居所に
かかわらず，同項が適用されるべきである。このことは，「関税評価の
実務」（甲８）に，「『輸入取引』とは，原則として，貨物を外国から
本邦に向けて輸出することを目的として行われたときの売買をいい，売
買当事者の居所及び売買契約が行われた場所は問いません。」と記載さ
れていることからも明らかである。
カ仮に，関税評価協定１条１項にいう輸入国への輸出のための販売が，被
告の主張するとおり，輸入国への貨物の輸入を現実にもたらした売買であ
ると解したとしても，以下に述べるとおり，本件問屋契約は，本件対象貨
物を国際移動させる取引ではなく，Ｐ１社と本件ベンダーとの間の本件売
買が日本への輸入を現実にもたらした売買である。
(ア)本件問屋契約は，原告が日本国内でＰ４製品（本件対象貨物）を問
屋として販売するという「国内取引」を合意したものであり，Ｐ１社か
ら原告へのＰ４製品の配送という貨物の国際移動をもたらす取引が合意
されているわけではない。
(イ)ａＰ４製品の日本における在庫管理は，Ｐ４製品の所有者であり，
本件問屋契約における本人であるＰ１社が，自己の責任とリスク負担
の下で行っている。Ｐ１社は，日本における適正在庫が確保されるよ
うに，Ｐ４製品の日本における販売予測を行い，Ｐ４製品が適時に日
本に到着するように，Ｐ４製品の売買を本件ベンダーに申し込んでお
り，原告は，Ｐ１社が適正な在庫を日本で維持するために必要となる
販売数量の予測に関する情報を提供しているにすぎない。
ｂ本件問屋契約４．１条は，原告が引渡依頼書（DeliveryRequest）
という書面を発行した場合には，Ｐ１社は，当該引渡依頼書に従って
Ｐ４製品を引き渡さなければならず，引渡しの遅延により原告に損害
が発生した場合にはＰ１社はその賠償をしなければならない旨を規定
したものであり，原告に引渡依頼書の発行を義務付けるものではない。
実際，Ｐ１社は，適切な販売予測により適切な在庫を日本に確保して
いたため，原告は引渡依頼書を発行しておらず，被告が主張するよう
な「配送の要請」（本件問屋契約４．１条）を原告が行った事実はな
く，本件対象貨物の日本への国際移動は，原告による「配送の要請」
によって行われたものではない。
ｃ⒜この点，被告は，本件確認書面を根拠として，原告からＰ１社へ
の配送の要請が存在する旨主張している。しかしながら，本件確認
書面にある「在庫移転指示」は，Ｐ１社が本件ベンダーから購入し
たＰ４製品を日本に発送し，Ｐ１社の日本における在庫とするため
のＰ１社内における手続にすぎない。すなわち，Ｐ１社は，本件ベ
ンダーとＦＣＡ又はＦＯＢオリジンの貿易条件で本件売買をしてお
り，日本への貨物の輸送は，買主であるＰ１社が行わなければなら
ないところ，本件売買後，本件対象貨物の日本への輸送を行う手続
を管理するため，Ｐ１社の物流部門において，社内のＰ１８システ
ムにより電磁的在庫移転指示（ＳＴＯ）を作成し，それを基に日本
への船積みの手配を行っている。原告及びＰ１社は，共通のシステ
ム（Ｐ１８システム）を用いており，本件確認書面は，原告がＰ１
社の作成したＳＴＯに変更がないかを確認して輸入申告事務を円滑
に行うために印刷した文書にすぎず（原告は，ＳＴＯを入力するこ
とはできないが，Ｐ１社の物流部門が作成したＳＴＯを閲覧して印
刷することができる。），原告からＰ１社に対して在庫移転を指示
する文書ではない。
⒝被告は，東京国税不服審判所国税審判官宛ての反論書⑴における
記載を理由として，原告からＰ１社に対する出荷要請が存在する旨
主張している。しかしながら，被告が指摘する記載部分は，原告の
代理人弁護士が，事実関係について十分な知識を得ない段階におい
て，「販売予測」を「出荷要請」と誤って記載したにすぎない。
(ウ)以上のとおり，原告からＰ１社に対する「配送の要請」はなく，Ｐ１
社が自己の判断で本件ベンダーと本件売買を締結してＰ４製品を日本に発
送しているから，本件問屋契約と日本への本件各輸入貨物の国際移動との
間には，何ら原因結果の関係はなく，本件各輸入貨物が日本に到着したの
は，Ｐ１社が本件ベンダーとの間で日本への本件対象貨物の輸出を意図し
て本件売買を行ったことによるものである。
２争点２（本件輸入貨物１・２の課税価格を関税定率法４条の３第１項の規定
する方法により計算することができないのか否か〔同法４条の４の規定する方
法によって計算することの可否〕。）
⑴被告の主張
ア本件輸入貨物１・２は，原告により国内で販売されるものであることか
ら，その課税価格については，本来，関税定率法４条の３第１項の規定に
より計算すべきものであるところ，①原告は，顧客（ディストリビュータ
ー）に対し，Ｐ４製品（本件対象貨物）を複数の単価で販売していること
から（前提事実⑵エ(イ)），本件輸入貨物１・２の国内販売価格は，同項
の規定により，その最大販売数量単価に基づき計算する必要があり，また，
②原告は，Ｐ１社から輸入した本件対象貨物だけではなく，国内調達製品
も顧客に販売していることから，本件輸入貨物１・２に係る国内経費等の
額を把握するためには，原告が顧客に対して販売するＰ４製品について，
本件対象貨物と国内調達製品とを区別する必要がある。
イしかしながら，原告は，以下の(ア)ないし(エ)で述べるとおり，本件立
入調査１並びにその後の継続調査及び資料提供の要請に対し，非協力的な
態度を取り続け，原告から関税定率法４条の３第１項の規定を適用するた
めの資料が十分に提供されなかったため，同項を適用して本件輸入貨物１・
２の課税価格を計算することは不可能であった。
(ア)原告は，横浜税関に対し，度々，調査日程の変更を申し入れ，合理
的な理由もなく，調査人員の変更や調査期間の短縮を要求した。例えば，
本件立入調査１の日程は，Ｐ７特調官とＰ８経理部長との間の調整の結
果，当初，平成２０年１１月１７日から同月２６日までの間（正味７日
間）と決定していたが（乙９），その後，Ｐ８経理部長からＰ７特調官
に対し，営業部門が営業セール会議の予定を入れてしまったことを理由
に同月２５日及び２６日は立入調査を行わないでもらいたい旨の通知が
あり，上記決定を反故にされるということもあった。この点，原告は，
横浜税関が当初決定した調査日程（同月１３日から同月２０日まで）を，
一方的に同月１７日から同月２６日に変更したなどと主張しているが，
上記の変更は，Ｐ８経理部長がＰ７特調官に対し，上司及び物流担当者
が出張となり対応できなくなったなどとして，変更を申し出たことによ
るものであって，事実と異なる（税関が一旦決まった調査の開始日を遅
らせる理由などない。）。
(イ)ａＰ７特調官は，本件立入調査１の約２か月前である平成２０年９
月２６日，Ｐ８経理部長に対し，調査を受け入れる原告の負担を考慮
しつつ，効率的な調査を図るために，原告に事前の準備を依頼する準
備依頼書類一覧表（乙８の３。以下「本件書類リスト」という。なお，
本件書類リストの内容は，別紙13の１「準備依頼書類一覧表」記載の
とおりである。）を送付して，調査に必要となる書類を具体的に明示
していた。しかしながら，原告は，本件立入調査１において，横浜税
関調査担当官に対し，これらの書類を速やかに提示することをせず，
一部のものしか閲覧に供しなかった（乙５４の１・２）。
ｂこの点，原告は，横浜税関調査担当官が要請した資料は全て提示し
たなどと主張している。しかしながら，原告は，横浜税関が平成１７
年７月から平成２０年１１月までの期間に係る物流関係書類の提示を
求めたにもかかわらず，①在庫管理書類（本件書類リストの１１項）
は同年４月分のみ，②物流センターへの出荷指図書（同１２項）は同
年６月分のみ，③保管料・作業料計算明細書（同２２項）は同年１月
から３月分のみ，④配送料等請求書（同２４項）は同年１０月分のみ
を提示した。また，原告は，⑤物流センターへの出荷依頼表（同１８
項）については，個人名の記載があるという理由で提示せず，⑥Ｐ１
社の決算報告書（同２１項）については，未公表であることを理由に
提示していないのであり，原告の上記主張は事実と異なる。
ｃ横浜税関調査担当官は，本件立入調査１において，原告から閲覧に
供された資料等に係る疑問点を解消すべく，Ｐ１０ＣＦＯ及びＰ８経
理部長と対面して直接質問する機会を待ち続けたが，Ｐ１０ＣＦＯ及
びＰ８経理部長は，会議や監査等により多忙であるとして，短い時間
しか対面することができず（なお，調査６日目の平成２０年１１月２
６日は１度も対面していない〔乙５３〕。），十分な質問をすること
はできなかった。
(ウ)ａＰ７特調官は，原告に対し，平成２０年１１月２０日付け文書（乙
１８の２。以下「平成２０年１１月２０日資料要請書面」という。）
を交付し，別紙13の２「要請資料一覧」記載の資料について，その写
しの提出又は当該書類の原本の貸出しを依頼した。しかしながら，原
告は，同日付けの「貴職からの弊社書簡請求に係る依頼書」と題する
書面（乙１８の３。以下「平成２０年１１月２０日原告回答書面」と
いう。）において，資料の提出に当たり，「税関内での参考資料とし
ての回覧及び証拠資料としての不使用確約」，「提出書簡写しは，弊
社の書面による事前許諾がない場合，今回の事後調査での使用以外は
如何なる目的においても一切不開示」など，課税庁として到底受け入
れることができない条件を付すなどして，資料の提出に協力しなかっ
た。
ｂこのため，横浜税関調査担当官は，本件立入調査１において，原告
から提示された資料の一部につき，筆写又はノートブック型パソコン
への入力（以下「パソコン入力」といい，筆写と併せて「筆写等」と
いう。）をすることしかできなかった。横浜税関調査担当官が筆写等
をすることができたものは，別紙14「横浜税関調査担当官が筆写等を
した資料一覧」記載の資料（以下「本件筆写等資料」という。）が全
てであり，本件筆写等資料によって，関税定率法４条の３第１項１号
を適用するに当たり必要とされる最大販売数量単価及び国内経費等の
額を把握することはできなかった。
(エ)ａ横浜税関は，本件立入調査１の後においても，原告に対し，継続
調査の受入れや最大販売数量単価及び国内経費等の額に関する資料の
貸出しを累次にわたり要請したが，原告は，①繁忙であることなどを
理由に，継続調査の要請を立て続けに拒否した上，②資料の貸出しの
要請に対し，「社是に基づき，一切の会計帳簿，データの持ち出しは
制限されています。機密事項に関わる経理関係書類の貸し出しは辞退
させていただきます。」と申し立てて（乙１８の３２），これを拒絶
し，さらに，③原告が継続調査を受けるとした期間（平成２１年５月
１１日から同月１５日まで）についても，横浜税関が受容し難く，確
約できないであろう条件を付す（乙１８の３５）などして，実質的に，
調査に必要な書類の提供に係る依頼や継続調査の受入れを拒否し，こ
れに応じることは一切なかった。
ｂこの点，原告は，輸入者に受忍義務が課せられているのは，帳簿書
類の検査（提示）であり，関係資料の写しの提供又はその原本の貸出
し（以下「関係資料の提供等」という。）をすべき義務までは課され
ていない旨主張している。しかしながら，税関職員の質問検査権は，
個別の租税事案について適正に更正・決定等を行うために認められた
権限であり，更正・決定及び賦課決定等を行うためには，課税要件事
実に関する資料ないし情報の入手が必要であるところ，資料の入手に
ついて納税者の任意の協力が得られるとは限らないため，必要な資料
の取得収集を可能ならしめるための権限として認められてきものであ
る。したがって，税関職員は，必要な資料の取得収集の一環として，
関係資料の提供等を求めることができ，輸入者等は，これを受忍する
義務を負うと解すべきである（税関の調査において，調査に必要な書
類の原本の貸出しを輸入者等に依頼することは一般に行われており，
輸入者等も税関調査に協力するのが通常である〔乙４６の１ないし３〕。）。
したがって，原告の上記主張には理由がない。
ウ(ア)原告は，横浜税関が本件輸入貨物１・２の最大販売数量単価を得る
ための資料を入手できなかったのは，横浜税関調査担当官による調査の
不手際が原因であったなどと主張している。
(イ)しかしながら，横浜税関は，原告に対し，本件立入調査１の前にお
いて，本件書類リストに記載された資料の準備を依頼し，本件立入調査
１においても，原告からの聴取により存在が判明した資料につき，具体
的に特定して資料の提出や写しの提供を依頼しており（乙１８の２），
さらに，本件立入調査１の後も，資料の貸出しや継続調査の受入れを要
請している。
(ウ)ａまた，原告は，本件立入調査１において，横浜税関調査担当官に
対し，調査対象期間における本件対象貨物の売上げ等に係るＰ１８シ
ステム内のデータ（以下「Ｐ１８データ」という。）を記録したＣＤ
－ＲＯＭ２４枚（以下「本件各ＣＤ」という。）を提示しているとこ
ろ，横浜税関調査担当官は，本件各ＣＤに記録された販売取引データ
を基に，各月の製品ごとの各販売単価での販売数量の合計を求める方
法を検討していたからこそ，原告に対して本件各ＣＤを提出するよう
に依頼したにもかかわらず，原告は，これに協力しなかった。この点，
本件各ＣＤのうち２０枚は，本件立入調査１の最終日である平成２０
年１１月２７日の午前１１時過ぎに提示されており（乙４７，５４の
１），横浜税関調査担当官が残された時間で，１か月分の個々の販売
取引データの筆写等をするのは到底不可能であった。
ｂ横浜税関調査担当官は，このような状況において，販売取引データ
の筆写等を断念せざるを得ず，本件立入調査１の対象となった本件対
象貨物が実際に国内において販売されたのか否かという事実を確認す
べく，「MonthlyProductSalesList」の筆写を優先するとともに，
本件対象貨物の国内販売価格を立証するものとして，「製品／セール
スエイドリスト」（２００６年３月版，同年１１月版及び２００８年
６月版）と題する書類に記載された製品名，卸売価格等のパソコン入
力（乙４１の３）を優先した。
ｃ本件各ＣＤには，１０万行を超えるデータが記録されており，原告
は，横浜税関調査担当官がこれらのデータを全て筆写等することが現
実的に不可能であることを容易に認識できたにもかかわらず，本件立
入調査１において，横浜税関調査担当官からの関係資料の提供等の要
請に応じず，その後も，既に提出済みであるなどと虚偽の事実を述べ
て（乙１８の１４），上記の要請に応じなかった。なお，原告は，横
浜税関調査担当官がＡＤＰセールスレポートの作成を依頼しなかった
ことを指摘しているが，税関職員は，輸入貨物に係る帳簿書類等の検
査において，存在しない帳簿書類その他の物件を輸入者等に作成させ
てまで検査することを要するものではない。
(エ)以上によれば，横浜税関が最大販売数量単価を把握できなかった原
因が横浜税関調査担当官による調査の不手際にあるなどとする原告の主
張に理由がないことは明らかである。
エ(ア)原告は，横浜税関が国内販売価格から控除すべき通常の利潤及び一
般経費の額を把握できなかったのは，横浜税関調査担当官がそもそも上
記の額を算出し得ない資料の提出を求めていたからであり，原告の調査
への非協力によるものではない旨主張している。
(イ)しかしながら，横浜税関調査担当官は，国内販売価格から控除すべ
き通常の利潤及び一般経費の額を算出する資料として，本件立入調査１
の前において，本件書類リストに記載されている資料の準備を依頼した
のであり，原告が指摘する資料（「RemittanceTotaltoＰ１」や，その
元資料である「DebitNote」及び「PrincipalExpense」）のみの提示を
求めたわけではない。原告も認めるとおり，国内販売価格による方法で
控除すべき国内経費等の額を算定するために必要となる基礎資料は，Ｐ
１社の損益計算書であるところ，原告は，横浜税関調査担当官がＰ１社
の決算報告書の提示を求めたにもかかわらず，未公表であることを理由
に提示しなかった（前記イ(イ)ｂ⑥）。
(ウ)また，横浜税関調査担当官は，本件対象貨物の国内販売に係る国内
経費等の額を算出するため，原告から提示を受けた資料につき，国内調
達製品と輸入製品の切分けを試みようと考えて，Ｐ１０ＣＦＯやＰ８経
理部長に対してその旨を質問するなどしたが（乙４７，１０２），原告
は，国内調達製品に係る資料は，輸入製品に係る事後調査とは関係がな
いとして，当該資料の提示や提出を拒否したため（乙１８の３・５，乙
１０２），横浜税関調査担当官は，やむを得ず，本件各みなし国内経費
等率を算出するために必要となるみなし国内経費等の額に関するデータ
（乙３０の１ないし３）を書き写したものである。
(エ)以上によれば，横浜税関調査担当官は，原告を通じ，Ｐ１社の日本
だけの損益を示す損益計算書等の提出をＰ１社に依頼しようもなかった
のであり，原告の上記主張に理由がないことは明らかである。
オ(ア)原告は，Ｐ７特調官が作成した電話応答録（乙９ないし１２，１０
４。以下「本件各電話応答録」という。）及び本件立入調査１に係る応
接録等（乙４７，５０，５３，１０１，１０２。以下「本件各応接記録」
といい，本件各電話応答録と併せて「本件各記録書面」という。）につ
き，客観的事実に反する内容が多く含まれており信用できないと主張す
る。しかしながら，本件各記録書面は，Ｐ７特調官や横浜税関調査担当
官が，原告とやりとりをした際に，その都度，その内容を正確に記録し
たものであり，その信用性が否定されるものではない。
(イ)この点，原告は，本件各記録書面の電子ファイルのプロパティの文
書作成日，最終更新日時及び編集時間について，平成２６年１１月１７
日付けで当事者照会を行っており，被告の同年１２月１日付け回答書の
内容（以下「本件照会結果」という。）を根拠として，本件各記録書面
が電話応答等から年月が経過した後に作成され，多数回の修正加筆が加
えられたものであると指摘している。しかしながら，被告の検証結果（乙
１０８）によれば，本件照会結果をもって，本件各記録書面が原告とや
り取りをした際に，その都度，その内容を記録したものではないという
ことはできず（例えば，電子データを整理するため「名前を付けて保存」
した場合，プロパティは更新される。），原告の上記主張には理由がな
い。
⑵原告の主張
ア関税評価協定及び関税定率法は，国家による恣意的な関税評価を防止し，
輸入者の権利利益を保護するために，関税評価の方法の適用順序等を定め
ており，国家が調査拒否を口実として，その他の方法を適用することは許
されない。したがって，調査拒否を理由として関税定率法４条の３第１項
を適用することができないというためには，調査担当者が，輸入者が調査
を拒否していると主観的に思い込んだだけでは足りず，輸入者が調査を拒
絶しているという事実があり，かつ，税関当局が調査を行うために社会通
念上当然に要求される程度の努力を行ったにもかかわらず，調査を行うこ
とが客観的に不可能であった場合であることを要するというべきである。
なお，移転価格調査においては，独立企業間価格を算定するための帳簿
書類の提出がないとしてシークレット・コンパラブルを適用した課税を行
う場合，国税局の職員は，必ず帳簿書類を提出しなかった結果を納税者に
説明するという慎重な対応をとることとされており（移転価格事務運営要
領２－５），そのこととの対比からしても，調査拒否を理由としてその他
の方法を適用するためには，税関職員から輸入者に対し，調査拒否をした
場合の結果を事前に説明することが社会通念上必要であると考えられる。
イ(ア)原告は，横浜税関による調査を何度も受けており，いずれにおいて
も調査に協力してきたが，今回の事後調査（本件立入調査１）は，原告
の税関に対する信頼を著しく損なう異常な態様のものであり，横浜税関
調査担当官による異常な対応が，原告に対する事後調査の円滑な遂行を
阻害する主要な要因であった。例えば，横浜税関調査担当官は，書類の
取次ぎを行っていたＰ１９（以下「Ｐ１９事務員」という。）に対し，
精神的に追い込むような発言を繰り返してＰ１９事務員を泣かせ，関係
者以外は立入禁止と明示した部屋に無断で侵入するという行為を行った。
また，横浜税関調査担当官は，本件各ＣＤのうち１枚を無断で持ち帰る
という行為も行っており，本件立入調査１の態様が異常なものであった
ことは，原告の代理人弁護士山本英幸（以下「山本弁護士」という。）
が横浜税関長に対し，平成２０年１１月１７日付け「関税調査について」
と題する書面（以下「平成２０年１１月１７日抗議書面」という。）を
送付し，調査の態様について抗議していること等からも明らかである。
(イ)この点，被告は，原告が本件立入調査１の日程につき，Ｐ８経理部
長及びＰ１０ＣＦＯが，Ｐ７特調官に対し，日程変更を申し入れたなど
と主張している。しかしながら，原告は，横浜税関が要求するとおりの
調査人員と調査期間により本件立入調査１を受け入れており，原告が日
程調整のために交渉したからといって，調査に協力していないというこ
とにはならない。また，横浜税関は，原告との調整により，調査日程が
平成２０年１１月１３日から同月２０日までの間（正味６日間）に決ま
ったにもかかわらず，その後，原告の意向を聞くこともしないまま，一
方的に，調査日程を同月１７日から同月２６日までの間に変更したので
あり，被告の主張は事実と異なる（なお，Ｐ３社のＰ２０は，２００８
年〔平成２０年〕年１０月３日，Ｐ１０ＣＦＯ及びＰ１６に対し，「税
関が，私たちの希望を尊重することなく調査日程を変更したことを遺憾
に思います。」とのメールを送信している〔甲９２〕。）。
(ウ)山本弁護士は，横浜税関長に対し，平成２０年１２月９日付けで抗
議書兼要望書（以下「平成２０年１２月９日抗議書面」という。）を送
付して，横浜税関調査担当官の調査方法について抗議するとともに，正
常な態様で調査をして欲しいことを要望した。しかしながら，Ｐ７特調
官の原告に対する要求はますます異常さを増し，Ｐ１０ＣＦＯが繁忙で
あること等を理由に平成２１年４月以降までは継続調査を受け入れるこ
とができない旨を説明しているにもかかわらず，原告に対する一方的か
つ非常識な要求を繰り返し行った。
ウ(ア)横浜税関は，Ｐ１０ＣＦＯが平成２１年４月２１日付けの「継続調
査依頼について」と題する書面（乙１８の３５。以下「平成２１年４月
２１日原告書面」という。）において，継続調査の受入れに条件を付し
たこともって，原告が継続調査を拒否したなどとした。しかしながら，
平成２１年４月２１日原告書面の趣旨は，示された条件が認められなけ
れば継続調査を受け入れないというものではなく，Ｐ１０ＣＦＯは，Ｐ
７特調官に対し，平成２１年４月２１日原告書面が調査を拒否したもの
ではない旨を連絡し（乙１８の３７），実際，原告は，同年５月１１日
からの継続調査の受入れに向けて準備を進めていた。
(イ)仮に，横浜税関が原告に対する継続調査により関税定率法４条の３
第１項を適用するための資料を入手できなかったとしても，それは，横
浜税関が自らの意思で原告に対する継続調査を行わなかったためにすぎ
ず，原告が調査に協力しなかったことによるものではない（横浜税関は，
原告に対して継続調査を行い，必要な資料を閲覧して筆写するか，ある
いは，原告との間で破壊された信頼関係を修復する努力を行い，必要な
資料の写しの提供を原告から受けるなどすればよかった。）。
エ(ア)被告は，本件立入調査１に先立ち，事前に本件書類リストを送付し
たにもかかわらず，原告が，本件立入調査１において，これらの資料を
速やかに提示しなかったなどと主張している。しかしながら，原告は，
以下のａないしｃのとおり，横浜税関から要求された資料を全て提示し
ており，被告の主張は事実と異なる。
ａ⒜横浜税関調査担当官は，平成２０年９月２９日，原告に対し，事
後調査において必要な資料を個別にリストアップした本件書類リス
トを送付しており（甲９１），原告は，横浜税関が要請した書類の
うち，物流関係の書類については，一部の例外を除き，本件立入調
査１を開始する前に原告の本社の会議室に運び込んでいた（その量
は，ファイル数にして１００冊前後，段ボール箱にして約２０箱に
も及ぶ。）。
⒝原告は，物流関係の書類のうち，①在庫管理書類（本件書類リス
トの１１項），②出荷指図書及び出荷依頼表（同１２項及び１８項），
③配送料等請求書（同２４項）については，余りにも膨大な書類で
あったため，物流関係の業務を取り扱うサプライチェーン（有明に
所在する事務所）に保管し，横浜税関調査担当官の要請があった場
合に，一定期間分をサンプルとして閲覧に供するという対応を取る
こととし，実際，上記要請を受け，平成２０年１１月１８日，３か
月分の書類を原告の本社に送り，閲覧に供している（なお，原告は，
横浜税関調査担当官が上記サプライチェーンを訪問した場合にも備
えていた。）。
ｂ横浜税関が要請した関係資料のうち，経理関係の書類は，①紙ベー
スで存在するものと，②電子データとして存在するものがあったが，
上記①については，横浜税関調査担当官から要請があり次第，対応す
る書類又はファイルを提示した。また，上記②については，当初，横
浜税関調査担当官にＰ１８システムへのアクセス権限を付与する方法
による準備を進めていたが，本件立入調査１の直前になって，第三者
にアクセス権限を付与することは禁止されている旨の連絡をＰ２社か
ら受けたため，本件立入調査１の開始初日に閲覧に供することはでき
なかった。しかしながら，原告は，その後，膨大なデータをＣＤ－Ｒ
ＯＭに取り込み，本件各ＣＤを横浜税関調査担当官の閲覧に供してい
る。なお，上記データは，本件更正処分３及び本件各修正申告におい
て，本件対象貨物の課税価格を計算するための資料とはされておらず，
原告が本件立入調査１の初日に同データを閲覧に供することができな
かったことは，横浜税関が本件更正処分１・２において，国内販売価
格による方法で本件輸入貨物１・２の課税価格を計算することができ
なかったことと何の因果関係もない。
ｃＰ１社が保存している資料（本件書類リストの９項及び１０項）に
ついては，Ｐ２０が準備し，本件立入調査１に持参した。
なお，被告は，Ｐ１社の決算報告書（本件書類リスト２１項）を原
告が提示していない旨主張しているが，同報告書は，全世界で取引を
行うＰ１社の全世界における損益の状況を示す資料であり，日本の関
税評価と直接関わりのない資料である上，Ｐ１社が公表している資料
でもない。横浜税関調査担当官は，原告によるこのような説明を聞い
た上で，調査に必要なしと判断して提示の要請を撤回したものである。
(イ)被告は，本件立入調査１において原告から十分な説明を得ることが
できなかった旨主張している。しかしながら，原告は，本件立入調査１
において，横浜税関調査担当官による質問に対し，繰り返し丁寧に回答
しており，回答を途中で切り上げるようなことはしていない。なお，被
告は，本件立入調査１において，原告に対する質問をしたこと自体は否
定しておらず，原告がどのような質問に対してどのような不適切な回答
をしたのかなどにつき，具体的な主張をしていない。仮に，横浜税関調
査担当官が原告に対する質問によって必要な情報を得られなかったなら
ば，それは，その質問事項や質問方法が稚拙であり，調査担当者として
質問すべき事項を質問せず，あるいは，Ｐ１０ＣＦＯやＰ８経理部長の
回答内容を十分に理解する能力が欠如していたためにすぎない。
オ被告は，原告が調査に必要な関係資料の提供等の依頼を拒否したなどと
主張しているが，そもそも税関による事後調査は，飽くまでも任意調査で
あって，輸入者は，輸入書類を税関に提示する義務はあるものの，その写
しを提供したり，その原本を貸し出したりすべき義務はない。したがって，
原告が横浜税関に対して関係資料の提供等を行わなかったからといって，
調査拒否に該当しないことは明らかである（原告は，一定の条件において，
横浜税関の要請する関係資料の原本の貸出しに応じる意向を示していたの
であり，むしろ調査に協力していた。）。なお，Ｐ７特調官は，原告が関
係資料を目的外に使用しないことを確約する内容の文書の交付を求めたの
に対し，単にそのような確約をする義務はないと述べるだけで，原告と何
ら話し合おうとしなかったのであり，原告がＰ７特調官に不信感を抱き，
秘密確保のための措置も取られないという状況において，法的義務のない
関係書類の提供等に応じることは到底できなかった（なお，原告は，写し
の請求が横浜税関として公式の文書でなされ，原告の秘密確保についてし
かるべき措置が取られるならば，関係資料の写しの提供に応じるつもりで
あった。）。
カ横浜税関調査担当官は，本件立入調査１において，本件輸入貨物１・２
に係る最大販売数量単価を得るためにどのような基礎データが必要である
かにつき，適切な検討を行わず，原告に対して最大販売数量単価を得るた
めの適切な資料を提示するように求めることもしなかった。原告は，前述
のとおり（前記エ(ア)），横浜税関調査担当官から要請を受けた関係資料
は全て提示していたのであり，以下の(ア)ないし(ウ)に鑑みれば，横浜税
関が本件輸入貨物１・２の最大販売数量単価を得るための資料を入手でき
なかったのは，横浜税関調査担当官による調査の不手際が原因であったと
いうべきである。
(ア)被告は，原告が横浜税関調査担当官に対して一部又は全部を提示し
なかった資料として，①在庫管理書類（本件書類リストの１１項），②
物流センターへの出荷指図書（同１２項），③保管料・作業料計算明細
書（同２２項），④配送料等請求書（同２４項），⑤物流センターへ
の出荷依頼表（同１８項），⑥Ｐ１社の決算報告書（同２１項）がある
旨主張しているが，仮に，上記①ないし⑥の各書類を原告が提示しなか
ったという事実があったとしても，これらの書類は，本件輸入貨物１・
２の最大販売数量単価を求めるために用いられる基礎資料ではないから，
原告が上記書類を提示しなかったことと，本件輸入貨物１・２に係る最
大販売数量単価を算定するための基礎資料を横浜税関調査担当官が入手
できなかったこととの間に因果関係はない。
(イ)ａ横浜税関調査担当官が原告に対して提示を求めた資料のうち，国
内販売に関係するものは，①DailySalesReport（各日の各製品との
販売数量合計や販売金額合計等が示された表），②MonthlyProduct
SalesList（各月のディストリビューター向けの，製品ごとの販売数
量合計や販売金額合計等が示された表），③RWPMonthlyProductSales
List（各月の小売顧客向けの，製品ごとの販売数量合計や販売金額合
計等が示された表），④売上げに関するＰ１８データだけであり，横
浜税関調査担当官は，これらの資料のうち，上記②の２００７年（平
成１９年）１０月分及び２００８年（平成２０年）１０月分のMonthly
ProductSalesList（本件各売上資料）のみを筆写した。
ｂしかしながら，横浜税関調査担当官が筆写した本件各売上資料は，
製品ごとの各月の販売数量合計と販売金額合計を示すものであり，本
件各売上資料からは，各製品の平均販売単価しか求めることはできず，
各販売単価での販売数量の合計を求めることはできない。他方，Ｐ１
８データ（上記ａ④）には，全ての販売取引データが含まれており，
各製品の各月の各販売単価での販売数量の合計を求めることは，原理
的に不可能ではない。
ｃ原告は，前述のとおり（前記エ(ア)ｂ），平成２０年１１月１９日，
平成２０年（２００８年）８月から１０月分の売上げに関するＰ１８
データを記録した本件各ＣＤを横浜税関調査担当官に提示したが，横
浜税関調査担当官は，原告から提示された本件各ＣＤについて何も記
録しておらず，Ｐ１８データに基づき，各製品の各月の各販売単価で
の販売数量の合計を求める方法を検討することもしていない（なお，
横浜税関調査担当官は，本件各売上資料と同様，Ｐ１８データの内容
を分析して記録することも可能であったはずである。）。また，横浜
税関調査担当官は，原告に対し，各製品の各月の各販売単価での販売
数量の合計を求めるための具体的な追加資料を要請することもしてい
ない。
(ウ)なお，ＡＤＰセールスレポートは，Ｐ４製品の全ての売上げから定
価による販売を除いて，定価の５％引き及び１０％引きによる販売（以
下「ＡＤＰ販売」という。）のみを集計した資料であるところ，ＡＤＰ
セールスレポートは，横浜税関の要請に基づき本件各修正申告のための
資料として特別に作成したものであり，本件立入調査１の当時には存在
しなかった資料である。したがって，横浜税関調査担当官が原告に対し，
ＡＤＰセールスレポートの提示を求めたり，そのような資料の作成を原
告に要請したりした事実はない。
キ(ア)本件輸入貨物１・２の課税価格を国内販売価格による方法によって
計算するためには，国内販売に係る通常の利潤及び一般経費を求める必
要があるところ（関税定率法４条の３第１項１号，関税定率法施行令１
条の１０第２項），販売に係る利潤及び経費は，具体的には，同類貨物
の一定期間の売上高を特定し，それに対応する一般経費を算定し，利潤
を算出することによって求めることとなるから，通常，損益計算書が最
も信頼できる基礎資料となる。そして，本件対象貨物の販売による経済
的効果は，本件問屋契約の本人であるＰ１社に帰属し，原告による本件
対象貨物の販売に係る利潤及び一般経費は，原告の帳簿ではなく，Ｐ１
社の帳簿に計上されることから，本件対象貨物の課税価格を国内販売価
格による方法によって計算するためには，①Ｐ１社の帳簿に計上された
日本における本件対象貨物の販売に係る損益データ（Ｐ１社の日本にお
ける取引だけを切り出した損益計算書），②Ｐ１社の日本における売上
げに関する経理資料（国内調達製品と輸入貨物の売上げを区別すること
ができる資料）を入手することが必要となる。実際，横浜税関は，本件
更正処分３及び本件各修正申告における本件輸入貨物３及び本件輸入貨
物４（以下，併せて「本件輸入貨物３・４」という。）の課税価格の計
算に当たり，原告を通じてＰ１社に対し，上記①・②の提供を依頼し，
これらに基づいて，控除すべき利潤及び一般経費を計算している。
(イ)しかしながら，横浜税関調査担当官は，本件立入調査１において，
原告に対し，Ｐ１社の日本における取引だけを切り出した損益計算書の
作成等を要請することをしていない。
この点，被告は，原告が提示した資料について，国内調達製品と輸入
製品の切分けをしようとしたが，国内経費等の額を把握することができ
なかったなどと主張している。しかしながら，横浜税関調査担当官が筆
写した「RemittanceTotaltoＰ１」は，費用収益対応の原則に基づいて
作成されたものではなく，原告とＰ１社との間の一定時点における債権
債務額を集計し，その相殺後の資金決済額を計算するために作成された
資料にすぎないから，これによって本件輸入貨物１・２の国内販売に係
る通常の利潤及び一般経費を算定することはできない。
(ウ)被告が原告から提示されなかったと主張する各資料（前記カ(ア)①
ないし⑥）は，そもそも本件輸入貨物１・２の国内販売価格に係る通常
の利潤及び一般経費の額を求める基礎資料には当たらず，原告が上記各
資料を提示しなかったために，通常の利潤及び一般経費の額を計算する
ことができなかったわけではない。なお，上記各資料のうち，Ｐ１社の
決算報告書（前記カ(ア)⑥）は，Ｐ１社の全世界における事業活動の成
果が記載されており，日本における事業活動のみを切り出して記載され
たものではなく，前述のとおり（前記エ(ア)ｃ），横浜税関調査担当官
は，原告からの説明を受けて，Ｐ１社の決算報告書の提示の要請を撤回
している。
(エ)以上によれば，横浜税関調査担当官が本件輸入貨物１・２の国内販
売に係る通常の利潤及び一般経費の額を把握することができなかったの
は，国内販売価格による方法を適用するために必要な資料ではなく，そ
もそも上記の額を算出し得ない資料の提出を原告に求めて，それを闇雲
に筆写等していたからにすぎず，原告の調査への非協力によるものでは
ない。
ク(ア)被告は，その主張する事実のほとんどを，横浜税関調査担当官が作
成した本件各記録書面によって立証している。しかしながら，本件各電
話応答録は，個人が作成した単なる私的メモにすぎず，本件各応接記録
は，税関職員が自己の対応が適切であったことを示すという保身目的で
作成されたものであり，Ｐ１０ＣＦＯやＰ８経理部長が認識している客
観的な事実に反する記述が多く含まれていることに鑑みても，本件各記
録書面を信用することはできない。
(イ)この点，被告は，本件各記録書面につき，横浜税関調査担当官が原
告とのやりとりについて，その都度，その内容を記録したものであって
信用することができるなどと主張している。しかしながら，本件照会結
果（本件各記録書面の電子ファイルのプロパティ）によれば，本件各記
録書面が電話応答等から相当の年月が経過した後に作成され，しかも多
数回の修正加筆が加えられたものであることは明らかであり，横浜税関
調査担当官が作成した本件各記録書面を信用することはできない。
３争点３（本件更正処分１・２における本件輸入貨物１・２の課税価格の算定
が１９９４年のガット７条及び関税評価協定の規定に適合したものであるか否
か。）について
⑴被告の主張
ア本件輸入貨物１・２の課税価格は，関税定率法４条から４条の３までの
規定により計算することができないことから，同法４条の４の規定により
計算されることとなるところ，本件輸入貨物１・２については，関税定率
法施行令１条の１１第１号に規定する価格を課税価格とすることができな
いため，同条２号に規定する１９９４年のガット７条及び関税評価協定の
規定に適合する方法によって計算される価格を課税価格とすることとなる。
本件更正処分１における本件輸入貨物１の課税価格は，本件輸入貨物１
に係る国内における平均販売単価に輸入数量を乗じて計算した価格を国内
販売価格とみなし，原告からＰ１社への送金及びその明細に関する書類か
ら計算される国内販売に係る経費等の額を国内経費等とそれぞれみなして，
同法４条の３第１項１号に規定する方法に準じて計算されており，また，
本件更正処分２における本件輸入貨物２の課税価格は，上記のとおり計算
された本件輸入貨物１の課税価格を同法４条の２第１項に規定する同種類
似貨物の取引価格とみなして同項に規定する方法に準じて計算されている
ところ（前提事実⑸ア・イ），これらの課税価格は，いずれも，１９９４
年のガット７条２項⒜に規定する「国内原産の産品の価額又は任意の若し
くは架空の価額」に基づくものではなく，また，関税評価協定７条２項⒜
ないし⒢に掲げる価格等のいずれかに基づくものでもない。
したがって，本件更正処分１・２における本件輸入貨物１・２の課税価
格は，いずれも，１９９４年のガット７条及び関税評価協定の規定に適合
する方法により計算されたものであり，関税定率法４条の４の規定に適合
する。
イ(ア)原告は，本件更正処分２における本件輸入貨物２の課税価格は，従
前に決定されたものでも，関税評価協定５条及び６条に定める方法によ
って決定されたものでない課税価格（本件更正処分１における本件輸入
貨物１の課税価格）に基づき決定されたものであるから，関税評価協定
７条に違反するなどと主張している。しかしながら，関税評価協定の附
属書Ⅰの「第７条の規定に関する注釈」の１項の規定する「従前に決定
された課税価額」から，関税評価協定７条に規定する方法によって決定
された課税価額を除外する旨の規定はなく，同条に規定する方法によっ
て決定された課税価額を用いることが禁止されているとは解されない。
また，本件更正処分１は，本件更正処分２の前日に行われており，本件
輸入貨物１の課税価格に基づいて計算された本件輸入貨物２の課税価格
は，正に，「従前に決定された課税価額に基づいたもの」にほかならな
い。さらに，本件輸入貨物２の課税価格は，本件更正処分２において，
関税定率法４条の４の規定に基づき，同法４条の２第１項に規定する方
法に準じて計算されており，上記注釈の２項の規定に何ら違反するもの
ではない。よって，原告の上記主張は失当である。
(イ)原告は，関税評価協定５条に規定する方法と異なる方法により関税
評価を行うのであれば，横浜税関は，原告に対して説明や資料の提出を
行う機会を与えなければならず，輸入者である原告との協議を行わずに
された本件更正処分１には，関税評価協定上の手続違反がある旨主張し
ている。しかしながら，前述のとおり（前記２⑴参照），原告は，本件
立入調査１において，横浜税関への資料の提供を実質的に拒否し，本件
立入調査１の後においても，累次にわたる横浜税関からの調査の要請を
実質的に拒否しているのであって，原告の上記主張は，原告自身の横浜
税関の調査に対する非協力を顧みない独自の見解に基づくものである。
(ウ)原告は，本件更正処分１・２が関税評価協定７条３項及び１６条に
違反する旨主張している。しかしながら，原告が横浜税関に対して上記
の各規定に基づく要請を行った事実はない。また，本件各出張所長は，
本件更正処分１・２に係る関税更正通知書の別紙及び別添において，本
件輸入貨物１・２の課税価格の決定方法等を具体的に記載しており，原
告の上記主張は事実と異なる。
⑵原告の主張
関税定率法４条の４（関税評価協定７条）に基づく関税評価は，１９９４
年のガット７条及び関税評価協定の規定に適合した方法によってされなけれ
ばならない（関税定率法施行令１条の１１第２号）。しかしながら，本件更
正処分１・２は，以下に述べるとおり，これらの規定に適合しない方法によ
ってされており，違法である。
ア(ア)関税評価協定の附属書Ⅰの「第７条の規定に関する注釈」の１項は，
「第７条の規定により決定される輸入貨物の課税価額は，可能な限り，
従前に決定された課税価額に基づいたものとすべきである。」と規定し
ている。しかしながら，本件更正処分２は，本件輸入貨物１と同一の品
名及び製品である本件輸入貨物２について，これから決定される見込み
である課税価格，すなわち，本件更正処分１における本件輸入貨物１の
課税価格を，同種貨物の取引価額とみなして課税価格を計算しており，
本件更正処分２は，「従前に決定された課税価額」に基づいて計算すべ
き旨を定めた関税評価協定７条に違反するというべきである。
(イ)関税評価協定の附属書Ⅰの「第７条の規定に関する注釈」の２項は，
「第７条の規定により用いられる関税評価方法は，第１条から第６条ま
でに定める方法のいずれかとすべきであるが，これらの方法の弾力的な
使用は，合理的なものである限り，第７条の規定及びその目的に適合す
るものと認められる。」と規定し，関税評価協定１条から６条までに定
める方法の「弾力的な使用」を認めており，上記注釈の３項は，同種貨
物又は類似貨物の取引価額による方法において，関税評価協定５条又は
６条に定める方法により従前に決定された同種貨物又は類似貨物の課税
価額を関税評価協定２条又は３条の取引価格とみなして用いることは，
合理的な「弾力的な使用」であるとしている。しかしながら，本件更正
処分２において，同種貨物の取引価額とみなして用いられたのは，従前
に決定された価額ではなく（前記(ア)），関税評価協定５条又は６条に
定める方法以外の方法である関税評価協定７条に基づき算定された課税
価額（本件更正処分１における本件輸入貨物１の課税価格）であって，
本件更正処分２における課税価額の算定方法は，もはや関税評価協定１
条から６条までに定める方法の「弾力的な使用」には当たらない。なお，
「弾力的な使用」といえない方法であっても，その他の方法として用い
ることが許容される場合はあり得るが，それは，最後の手段というべき
であって（関税評価技術委員会による勧告的意見１２．１），本件各輸
入貨物については，本件売買における販売価格を基礎として，積算価額
による方法（関税評価協定６条）を弾力的に適用するという合理的な方
法が存在する。
イ関税評価協定の序説の２項は，関税評価協定１条の規定により課税価格
を決定することができない場合において，「第２条又は第３条の規定に基
づき課税価額の基礎について合意に達することを目的として，関税当局と
輸入者との間で協議が行われるべきである。」と規定して，関税評価が税
関当局と輸入者との間における協議のプロセスであることを示しており，
この趣旨は，関税評価協定２条及び３条以外の評価方法についても妥当す
る。しかしながら，横浜税関は，原告に対し，本件輸入貨物１・２につき，
関税評価協定５条によらない方法で関税評価を行う理由を具体的に説明し
たり，追加での説明や資料の提出を行う機会を付与したりすることなく，
本件更正処分１・２を行っており，関税評価協定の重大な手続違反がある
というべきである。
ウ関税評価協定７条３項は，「輸入者が要請する場合には，この条の規定
により決定された課税価格及びその決定方法を書面で輸入者に通知する。」
と規定し，関税評価協定１６条は，「輸入者は，書面で要請する場合には，
自己の輸入貨物の課税価額の決定方法についての説明を輸入国の関税当局
から書面で受ける権利を有する。」と定めている。しかしながら，横浜税
関は，原告が，本件更正処分１・２において原告に適用された決定方法を
書面で通知するように求めたにもかかわらず，課税価格の具体的な計算方
法を原告に通知していない。したがって，本件更正処分１・２は，関税評
価協定７条３項及び１６条に違反するものというべきである。
４争点４（本件各更正処分及び本件各修正申告における本件各輸入貨物の課税
価格の計算方法が適正なものであるか否か。）について
⑴被告の主張
ア関税定率法４条の３第１項１号の趣旨等
(ア)本件各輸入貨物は，輸入後，日本国内において，原告からディスト
リビューターに対して販売されており，国内販売価格を有するものであ
るから，本件各輸入貨物の課税価格は，関税定率法に規定する適用法条
の優先順位に従い，同法４条の３第１項１号の規定に基づき計算される
べきである（ただし，本件輸入貨物１・２の課税価格については，同項
の規定する方法によって計算することができないため〔前記２⑴〕，同
法４条の４の規定に基づいて計算している〔前提事実⑸ア・イ〕。）。
(イ)関税定率法４条の３第１項１号の趣旨は，検討の対象となる貨物の
課税価格を同法４条１項により計算できない場合において，当該貨物の
国内販売価格から，本邦への到着後に国内において付加された価値を減
ずることによって，当該貨物の課税価格を同項の規定によって計算する
とした場合に本来得られるであろう価格を，理論値として逆算的に算出
するというものであり，当該価格は，当該貨物が輸入国に到着した時点，
すなわち，輸入国の国境における当該貨物の価値全体を表すものである。
(ウ)関税定率法４条の３第１項１号に規定する方法（国内販売価格によ
る方法）によって算出される課税価格は，ＷＴＯ関税評価協定ハンドブ
ック（乙５６）が，「控除方式による価格とは輸入者が輸入貨物を輸入
国において顧客に対して販売したときの価格から，輸入者の利潤として
の売買差益並びに顧客への販売及び配送に係る費用を差し引いたもので
ある。」とした上で，「この方式の基本的な原理は，輸入後におけるこ
れらの費用を輸入者による国内販売価格から控除することができるなら
ば，その結果は国境における貨物の価格を反映しているであろうという
ことである。」としていることに鑑みても，飽くまでも，輸入者が当該
輸入貨物を輸入国において顧客に対して販売したときの価格から，輸入
者の利潤としての売買差益並びに顧客への販売及び配送に係る費用を差
し引いたものであり，輸入者以外の者における利潤としての売買差益，
又は，輸入者以外の者が要した販売及び配送に係る費用，あるいは，当
該輸入貨物が本邦に到着するまでの間に付加された価値は，控除の対象
とならない。
イ本件各みなし国内経費等率及び平成２０・２１国内経費等率（以下，併
せて「本件各国内経費等率」という。）の算定においてＰ１社の利潤及び
本件ライセンス料を控除することの要否
(ア)原告は，本件各国内経費等率の算定過程（別紙９の１・２，別紙10
の１・２参照）において，みなし国内販売価格ないし国内販売価格（以
下「国内販売価格等」という。）からＰ１社の利潤を控除すべきである
旨主張している。しかしながら，本件対象貨物の輸出者であるＰ１社に
帰属する利潤に相当する価値は，Ｐ１社が本件対象貨物を本件ベンダー
から購入した後，本邦に到着するまでの間に本件対象貨物に付加され，
本件対象貨物が本邦に到着した時点における本件対象貨物の価値全体の
中に含まれていたというべきであり，本件対象貨物が本邦に輸入された
後に，本邦内において本件対象貨物に対して新たな付加価値を発生させ
る要因となったものではないから，上記主張には理由がない。
(イ)原告は，本件各国内経費等率の算定過程において，Ｐ１社がＰ３社
に支払う本件ライセンス料を国内販売価格等から控除する対象に含めな
ければならない旨主張している。しかしながら，本件ライセンス料は，
本件問屋契約とは別個の契約である本件ライセンス契約に基づき，本件
対象貨物の輸出者であるＰ１社によりＰ３社に対し，米国内で支払われ
るものであり，本件ライセンス料の金額に相当する価値は，本件対象貨
物が本邦に到着するまでの間に既に本件対象貨物に付加され，本件対象
貨物が本邦に到着した時点における本件対象貨物の価値全体の中に含ま
れていたというべきであるから，上記主張には理由がない。
ウ本件各みなし国内経費等率の計算の適否
(ア)本件各みなし国内経費等率は，適正な方法により正しく計算されて
おり（別紙９の１・２参照），本件輸入貨物１・２の課税価格は，関税
定率法４条の４の規定に適合したものである。
(イ)この点，原告は，本件各みなし国内経費等率の計算に誤りがある旨
主張しているが，以下に述べるとおり，原告の主張には理由がない。
ａ原告は，本件各みなし国内経費等率の計算において，Ｐ１社の利潤
及び本件ライセンス料をみなし国内販売価格から控除すべきであると
主張しているが，前述のとおり（前記イ），原告の主張には理由がな
い。
ｂ原告は，みなし国内経費等率の被告計算表の「ディストリビュータ
ーへのボーナスの支払」欄には，原告が仮払いをした金額のみが計上
され，ディストリビューターに支払う本件ボーナスの実額が計上され
ていない旨主張している。しかしながら，同欄記載の各金額は，本件
立入調査１において，原告が横浜税関調査担当官に対して閲覧に供し
た借方票（DebitNote）にディストリビューターへの本件ボーナスの
支払に係る金額として記載されていた金額を，横浜税関調査担当官が
筆写した金額（乙３０の２）を集計したものである。そして，本件問
屋契約３．７条によれば，原告がディストリビューターに支払う本件
ボーナスに係る金額と，本件ボーナスに関して，原告がＰ１社から受
領する金額とは異ならないこととなるから，原告の主張に理由はない。
ｃ原告は，みなし国内経費等率の被告計算表の「国内調達製品の購入
に係る費用」欄に国内調達製品の調達額が計上されているなどとして，
本件各みなし国内経費等率の計算の分母において，当該「製品売上高」
欄記載の金額に含まれる国内調達製品の売上高を使用すべきである旨
主張している。しかしながら，本件各みなし国内経費等率の計算に当
たり，分子として用いられている金額には，国内調達製品だけではな
く，本件対象貨物に係る金額も含まれているのであるから，その分母
のみを国内調達製品に係る金額とすべきであるとする上記主張に理由
がないことは明らかである。
ｄ原告は，みなし国内経費等率の被告計算表の「Ｐ１社の経費」の「商
品除却損」欄に記載されている金額が，みなし国内販売価格から控除
する対象として考慮されていない旨主張する。しかしながら，商品除
却損の内容によっては原価性が認められ，関税定率法４条の３第１項
１号イに規定する国内販売に係る通常の一般経費に該当すると認めら
れる場合もあり得るものの，本件立入調査１において原告から閲覧に
供された書類のうち，横浜税関調査担当官が筆写等をすることができ
た資料の全てによっても，上記「商品除却損」が国内販売に係る通常
の一般経費に該当すると認めることはできなかったのであるから，原
告の上記主張には理由がない。
ｅ原告は，本件各みなし国内経費等率の算定に当たり，本件輸入貨物
１に係る各製品の最大販売数量単価が使用されていない誤りがある旨
主張する。しかしながら，本件立入調査１において原告から閲覧に供
された書類のうち，横浜税関調査担当官が筆写等をすることができた
資料の全てによっても，本件輸入貨物１に係る各製品の最大販売数量
単価を算出することはできず，原告は，横浜税関が本件立入調査１の
後も累次にわたり，資料の提出や継続調査の受入れを要請したにもか
かわらず，これを実質的に拒否した（前記２⑴参照）。本件輸入貨物
１の課税価格は，原告から閲覧に供された書類に基づき算出した，本
件輸入貨物１に係る輸入（納税）申告がされた月における平均販売単
価を用いて合理的に計算されたものであり，原告の上記主張には理由
がない。
ｆ原告は，本件賦課決定処分１・２に係る過少申告加算税及び本件更
正処分１・２に係る延滞税が，みなし国内販売価格から控除されるべ
きである旨主張しているものと解されるが，これらは，「輸入又は国
内販売を理由として」課されるものではなく，関税定率法４条の３第
１項１号ハに掲げる「関税その他の課徴金」に該当しないから，原告
の上記主張には理由がない。
エ平成２０・２１国内経費等率の計算の適否
(ア)平成２０・２１国内経費等率は，適正な方法により正しく計算され
ており（別紙10の１・２参照），本件輸入貨物３・４の課税価格は，関
税定率法４条の３第１項１号の規定に適合したものである。
(イ)この点，原告は，平成２０・２１国内経費等率の計算に誤りがある
旨主張しているが，以下に述べるとおり，原告の主張には理由がない。
ａ原告は，平成２０・２１国内経費等率の計算において，Ｐ１社の利
潤及び本件ライセンス料を国内販売価格から控除すべきであると主張
しているが，前述のとおり（前記イ），原告の主張には理由がない。
ｂ原告は，平成２０・２１国内経費等率の計算において，Ｐ１社がＰ
５に係る費用（販売手数料）が一般経費として適正に控除されていな
い旨主張している。しかしながら，平成２０・２１国内経費等率の計
算においては，原告が本件問屋契約３．７条に基づきディストリビュ
ーターに支払う本件ボーナスに相当する金額（「コミッショネアフィコ
ミッション」の金額）が，国内販売に係る一般経費に含まれるものと
して，正しく控除の対象とされており，原告の上記主張は誤りである。
ｃ原告は，本件輸入貨物３・４の国内販売価格は，本件配送料を含ま
ない純粋な製品売上金額であり，平成２０・２１国内経費等率を算定
するための分母となるべき売上高も本件配送料を含まない製品売上高
でなければならない旨主張している。しかしながら，平成２０・２１
国内経費等率は，その算定のために分子とすべき国内経費等の金額に，
「商品発送費」として，本件対象貨物の国内における配送費用（本件
配送料）を含めて算定されているのであるから，当該輸入貨物の国内
における配送料としての売上高である「その他売上高」（本件配送料）
の金額が，当該算定のための分母の金額に含まれなければならないの
は当然であり，原告の主張には理由がない。なお，原告が主張するよ
うに，平成２０・２１国内経費等率の算定のための分母とすべき金額
から，「その他売上高」に係る金額を除外すべきだとするのであれば，
当該算定のための分子とすべき金額からも，同様に「その他売上高」
に相当する金額を除外すべきであって，そのようにして国内経費等率
を再計算した数値（平成２０事業年度につき６１．１３％，平成２１
事業年度につき５９．１３％）は，従前よりも低くなるから，原告の
主張によれば，本件輸入貨物３・４の課税価格は，かえって本件更正
処分３及び本件各修正申告における課税価格よりも過大となってしま
う。
⑵原告の主張
ア関税定率法４条の３第１項１号の趣旨等
(ア)国内販売価格による方法（関税定率法４条の３第１項１号，関税評
価協定５条）は，大まかにいえば，輸入貨物の国内販売価格から，①同
類貨物の国内販売に係る通常の利潤及び経費，②輸入国における輸送費
及び保険料，③輸入又は国内販売を理由として課される関税及び内国税
等を控除することにより，当該輸入貨物の課税価格を算定する方法であ
る。
(イ)国内販売価格による方法の基礎には，輸入貨物の国内販売をする者
が，関税や輸送費等を負担し，さらには，販売に直接又は間接に要する
経費及び利潤をマークアップとして加えて国内で販売していることから，
当該輸入貨物が国境を越えて輸入国に入った時点における「実際の価額」
（１９９４年のガット７条２項⒝にいう「商取引において完全な競争的
条件の下に販売され，又は販売のために提供される価格」）は，国内販
売価格から国内販売時までに付加された価値（国内販売に係る利潤及び
経費）を控除した金額であるはずであるという考え方がある。
したがって，国内販売価格による方法において控除すべき通常の利潤
及び一般経費（関税定率法４条の３第１項１号）とは，輸入貨物の販売
に直接又は間接に要する費用と輸入貨物の販売に係る利潤の全てである。
(ウ)また，輸入貨物の国内販売に係る利潤は，輸入貨物の転売価格（国
内販売価格）から当該輸入貨物の取得価格と，転売（国内販売）のため
に要した経費とを控除することにより算出されるものであることに鑑み
れば，国内販売価格による方法において控除されるべき国内販売に係る
利潤及び経費（関税定率法４条の３第１条１号）とは，輸入貨物の所有
者が当該輸入貨物を転売する際に支出した経費であり，その結果として
得た利潤でなければならない。
イ本件各国内経費等率の算定においてＰ１社の利潤及び本件ライセンス料
を控除することの要否
仮に，本件各輸入貨物の課税価格を，関税定率法４条の３第１項の規定
に基づいて計算すべきであるとしても，以下に述べるとおり，本件各国内
経費等率の算定において，国内販売に係る経費及び利潤（Ｐ１社の利潤及
び本件ライセンス料）が国内販売価格等から適正に控除されていない。
(ア)Ｐ１社は，原告に対し，問屋としてＰ１社の所有する本件対象貨物
を販売することを委託することによって，本邦においてＰ４製品を販売
する事業を行っており，問屋が物品を販売すると，法的には問屋がその
販売に係る権利義務の帰属主体となるが，その経済的効果は，本人に帰
属し，経済的・実質的には，本人が自らその貨物を販売した場合と同様
になる。そうである以上，本件においては，問屋（原告）の販売によっ
て本人（Ｐ１社）に帰属する本件対象貨物の販売収益から当該収益に対
応する本人（Ｐ１社）の負担する費用を控除した金額が，本件対象貨物
の販売に係る利潤となる。しかしながら，被告は，本件各国内経費等率
の算定において，問屋である原告が支出した経費と報酬のみをもって，
国内販売に係る経費及び報酬とし，本件対象貨物の所有者であるＰ１社
が支出した国内販売のための経費及び利潤を，国内販売に係る経費及び
利潤に含めていない。したがって，本件各国内経費等率に基づいて算定
された本件各輸入貨物の課税価格には，本件各輸入貨物の国内販売に係
る利潤が全く控除されていないという重大な誤りがある。
(イ)ａこの点，被告は，Ｐ１社に帰属する利潤に相当する価値は，Ｐ１
社が本件対象貨物を本件ベンダーから購入した後，本邦に到着するま
での間に付加されており，本件対象貨物が本邦に到着した時点におけ
る本件対象貨物の価値全体の中に含まれている旨主張している。しか
しながら，Ｐ１社が本件ベンダーから購入した本件対象貨物は，購入
時のそのままの状態で本邦に国際移動しており，Ｐ１社が購入した後
に本邦へ到着するまでの間に付加された価値がないことは明らかであ
って，被告の上記主張は失当である。
ｂ被告は，ＷＴＯ関税評価協定ハンドブックの記載内容につき，「控
除方式による価格とは輸入者が輸入貨物を輸入国において顧客に対し
て販売した価格から，輸入者の利潤としての売買差益並びに顧客への
販売及び配送に係る費用を差し引いたものである」と訳した上で，輸
入者以外の者の利潤や経費は控除の対象とならない旨主張しているが，
上記の訳（下線部分）は誤っており，同部分は，「利潤及び販売と顧
客への配送に係るその他の経費相当額の輸入者のマークアップ」と訳
すべきである。そして，「マークアップ」とは，物の所有者が販売に
際して当該物の取得価額に上乗せする金額のことを指すものである（甲
６６）。したがって，ＷＴＯ関税評価協定ハンドブックの上記記載内
容は，問屋である原告の支出した経費と取得した報酬が国内販売価格
から控除する「経費及び利潤」となることを示したものではなく，む
しろ本件対象貨物の所有者であるＰ１社の経費及び販売利益が控除さ
れるべき「経費及び利潤」であることを示したものというべきである。
(ウ)本件対象貨物（本件各輸入貨物）の国内販売は，Ｐ３社の有するデ
ィストリビューター・ネットワークを用いて行われており，同ネットワ
ークの使用許諾の対価としてＰ１社がＰ３社に支払う本件ライセンス料
が，Ｐ４製品の国内販売に係る直接又は間接の費用であることは明らか
であるところ，被告は，本件各国内経費等率の算定において，Ｐ１社が
Ｐ３社に対して支払った本件ライセンス料を国内販売に係る経費として
控除していない。したがって，本件各国内経費等率に基づいて算定され
た本件各輸入貨物の課税価格には，本件各輸入貨物の国内販売に係る経
費（一般経費）が正しく控除されていないという重大な誤りがある。
(エ)ａこの点，被告は，本件ライセンス料について，本件問屋契約とは
別個の契約である本件ライセンス契約に基づき，本件対象貨物の輸出
者であるＰ１社により米国内でＰ３社に支払われたものであり，本件
ライセンス料に相当する金額は，本件各輸入貨物が本邦に到着した時
点における本件各輸入貨物の価値全体に含まれているから，本件ライ
センス料は，控除すべき対象には含まれないなどと主張している。
ｂしかしながら，Ｐ３社がディストリビューター・ネットワークの使
用を許諾しなければ，本件対象貨物の販売は実現しないのであるから，
本件ライセンス料が国内販売に係る一般経費に含まれることは明らか
である。この点，被告は，控除の対象となるべき利潤及び経費が，問
屋としての利潤及び経費であることを前提としているものと解される
が，前述のとおり，国内販売価格から控除されるべき経費及び利潤と
は，本件対象貨物の所有者であるＰ１社の経費及び利潤であるから（前
記ア(ウ)），その前提には誤りがある。また，控除の対象となる一般
経費に該当するかどうかは，本件対象貨物の国内販売に直接又は間接
に必要な費用であるかどうかによって判断されるのであり，費用の支
払場所は，一般経費の該当性の判断とは無関係である。さらに，本件
対象貨物は，本件ベンダーから購入されたままの状況で輸入されるの
であり，本件ライセンス料を支払うことによって，輸入までの間に本
件対象貨物の価値が高まるものでもない。以上によれば，被告の上記
主張が失当であることは明らかである。
ウ本件各みなし国内経費等率の計算の適否
本件輸入貨物１（本件輸入貨物２）の課税価格の算定に用いられた本件
各みなし国内経費等率の計算は，以下に述べるとおり，誤っているから，
これを前提とする本件更正処分１・２は，違法である。
(ア)本件各みなし国内経費等率の計算において，Ｐ１社の利潤及び本件
ライセンス料がみなし国内販売価格から適正に控除されていない（前記
イ）。
(イ)みなし国内経費等率の被告計算表の「ディストリビューターへのボ
ーナスの支払」欄には，原告が仮払いをした金額のみが計上されており，
Ｐ１社がディストリビューターへ実際に支払った金額が計上されていな
い。
(ウ)みなし国内経費等率の被告計算表の「Ｐ１社の経費」欄の「国内調
達製品の購入に係る費用（消費税を含む）」及び「国内調達製品の購入
に係る費用」の各欄に記載されている金額は，国内調達製品の調達額で
あって売上額ではない。したがって，「Ｐ１社の売上」欄の「（製品売
上高）」を本件各みなし国内経費等率の分母として使用する場合には，
当該製品売上高に含まれる国内調達製品の売上高を使用すべきである。
(エ)本件各みなし国内経費等率の計算に当たり，みなし国内経費等率の
被告計算表の「Ｐ１社の経費」の「商品除却損」欄に記載された金額が
除外されているが，国内販売に係る経費として含めるべきである。なお，
被告は，平成２１年国内経費等率を提示するに当たり，商品除却損が通
常の経費に当たることを認めている（甲２８ないし４０）。
(オ)本件各みなし国内経費等率の計算に当たり，各製品の単価ごとの販
売に係る数量が最大である販売に係る単価（最大販売数量単価）を使用
していない。
(カ)本件各みなし国内経費等率の計算に当たり，その他の課徴金（過少
申告加算税及び延滞税を含む。）が控除されていない。
エ平成２０・２１国内経費等率の計算の適否
(ア)本件輸入貨物３・４の課税価格の算定に用いられた平成２０・２１
国内経費等率の計算は，以下に述べるとおり，誤っている。
ａ平成２０・２１国内経費等率の計算において，Ｐ１社の利潤及び本
件ライセンス料が国内販売価格から適正に控除されていない（前記イ）。
ｂＰ１社は，Ｐ５に係る費用（販売手数料）として，①ディストリビ
ューターに対して支払う本件ボーナスと，②Ｐ３社に対して支払う本
件管理費用を負担しており，これらは，国内販売に係る経費（一般経
費）に該当する（なお，上記②の金額は，平成２０事業年度及び平成
２１事業年度においては，ボーナス対象売上高の合計４４％である〔甲
５２〕。）。しかしながら，被告は，平成２０・２１国内経費等率の
計算において，上記費用の金額を国内販売価格から正しく控除してい
ない。
ｃ⒜平成２０・２１国内経費等率は，分母となる本件同類貨物の売上
高の金額に「その他売上高」（本件配送料）を含めて算定されてい
る。しかしながら，本件輸入貨物３・４の国内販売に係る経費等は，
本件輸入貨物３・４の純粋な製品売上金額（本件配送料を含まない
もの）に，平成２０・２１国内経費等率を乗じることによって算定
されているのであるから，平成２０・２１国内経費等率の算定のた
めに分母となるべき売上高も本件配送料を含まない製品売上高でな
ければならず，この点において，平成２０・２１国内経費等率の計
算には誤りがある。
⒝この点，被告は，平成２０・２１国内経費等率を算定するために
分母とすべき金額から，「その他売上高」（本件配送料）に係る金
額を除外するならば，その分子とすべき金額からも本件配送料に係
る金額を除外すべきであると主張するが，関税定率法４条の３第１
項１号ロは，「輸入港到着後国内において販売するまでの運送に要
する通常の運賃，保険料その他当該運送に関連する費用」を控除す
べき旨を規定しており，本件配送料に係る金額を控除したのでは，
通常の運送費用は算出できないから，上記主張は誤りである。本件
配送料は，輸入貨物を販売する際に顧客から販売単価とは別に徴収
する配送費であることから，当該販売単価に含まれないことは明白
であり，本件各輸入貨物の売上高に含めるべきものではない。他方
において，分子は，実際に要した一般経費の合計額であるから，当
該合計額から本件配送料に係る金額を控除した場合，実際に要した
配送費用の合計額よりも「その他売上高」（本件配送料）分だけ小
さくなるのであり，そのような金額は，「輸入国で負担される通常
の輸送費」とはいえないから，被告の主張は不合理である。
(イ)本件同類貨物の国内経費率を正しく計算した結果は，別紙12「国内
経費等率の計算（原告の主張）」記載のとおり，平成２０事業年度にお
いて９１．８８％，平成２１事業年度において９２．５３％である（以
下，これらを併せて「原告主張国内経費等率」という。）。本件更正処
分３及び本件各修正申告は，平成２０・２１国内経費等率（平成２０事
業年度につき６１．５３％，平成２１事業年度につき５９．４９％）を
用いることによって，本件輸入貨物３・４の課税価格及び納付すべき税
額を過大に計算しており，これを前提とする本件更正処分３及び本件各
通知処分は，違法である。
第４当裁判所の判断
１争点１（本件各輸入貨物の課税価格を関税定率法４条１項の規定する方法に
より計算することができるか否か〔Ｐ１社と本件ベンダーとの間の本件売買が
本件各輸入貨物に係る輸入取引に該当するか否か。〕。）について
⑴ア関税定率法４条１項は，輸入貨物の課税価格について，同条２項本
文の規定の適用がある場合を除き，輸入貨物に係る輸入取引がされた
時に買手により売手に対し又は売手のために，当該輸入貨物につき現
実に支払われた又は支払われるべき価格に基づいて決定される旨を規
定しているところ，上記の「輸入貨物に係る輸入取引がされた時」と
は，関税評価協定１条１項にいう「貨物が輸入国への輸出のために販
売された場合」と同じ意味で用いられているものと解すべきである（上
記の解釈については，当事者間に争いがない。）。
イ(ア)そこで，関税評価協定１条１項にいう「貨物が輸入国への輸出
のために販売された」という表現の意味について検討するに，勧告
的意見１４．１は，その本文の末尾において，「したがって，貨物
の実際の国際移動を伴う取引のみが，取引価格方式によって商品を
関税評価する場合に使用できる。」としている。また，勧告的意見
１４．１は，６つの具体的事例を検討することにより，輸入国への
輸出のための販売の意義を補足して説明しているところ，事例２及
び事例３において，売手の所在地又は輸出国がいずれであるかは重
要ではない旨を指摘しているが，事例１から６までのいずれの事例
においても，輸入国に所在する買手が行う売買につき，輸入国への
輸出のための販売といえるか否かを検討していることに鑑みれば，
勧告的意見１４．１は，関税評価の基礎となる輸入貨物の売買取引
（関税評価協定１条１項にいう輸入国への輸出のための販売）につ
いて，当該売買取引の買手が，輸入国に所在する者であることを前
提とした上で，当該売買が貨物の実際の国際移動（輸入国への輸入）
を伴ったものであるか否かを問題としているということができる。
(イ)また，解説２２．１は，一連の販売（複数の売買）がある場合に
おける「輸入国への輸出のために販売された」という表現の意味につ
き，その結論部分において，「通常，買手が輸入国に所在すること及
び現実に支払われた又は支払われるべき価格が当該買手により支払わ
れる価格に基づくこと」が関税評価協定１条の基礎的前提とされてい
ると考えられる旨を指摘した上で，「一連の販売における輸入国への
輸出のために販売される場合の輸入貨物の現実に支払われた又は支払
われるべき価格は，前段階の販売ではなく，輸入貨物を輸入国に持ち
込む前に行われた直近の販売を基に決定される」と結論付けている。
そして，解説２２．１が，関税評価協定の各条項における規定内容を
検討した上で，上記の結論に至っていることに鑑みれば，解説２２．
１は，関税評価協定１条１項にいう輸入国への輸出のための販売とは，
輸入国に所在する買手が輸入貨物を輸入国に持ち込むこととなった売
買を意味することを明らかにしているということができる。
(ウ)関税評価技術委員会におけるこれらの検討結果に鑑みれば，関税評
価協定１条１項にいう輸入国への輸出のための販売とは，輸入者が輸入
貨物を輸入国に輸入することとなった売買取引をいうと解すべきであり，
通常，輸入国に所在する者を買手とする売買取引がこれに該当するもの
と解される。
⑵ア(ア)この点，原告は，勧告的意見１４．１は，関税評価協定１条１
項にいう輸入国への輸出のための販売について，①輸入国への輸出
を意図して貨物の売買がされたことの立証と，②その意図どおりに，
実際に貨物の物理的国際移動が生じていることの２つが要件であること
を明らかにしている旨主張している。
(イ)しかしながら，勧告的意見１４．１の記述内容を精査しても，原告
の主張するような２つの要件は，その本文部分には明記されておらず，
６つの具体的事例の検討により説明を補足した部分においても，「輸入
国への輸出のために販売された」といえるか否かについて，上記要件
の有無という観点から検討を加えたものは見当たらない。
また，勧告的意見１４．１は，Ｘ国に所在する多国籍ホテル・チェー
ンの本部が，Ｘ国に所在する種々のサプライヤーに必要品を発注して，
当該必要品が，サプライヤーによって，ホテル・チェーン傘下の各ホテ
ル（Ｉ国，Ｉ２
国及びＩ３
国に所在するホテル）に直接送られるか，また
は，当該本部に送られた後に各ホテルに送られるという事例（事例５）
につき，当該本部と各ホテルとの間の取引が輸入国への輸出のための販
売であると結論付けているところ，原告の主張を前提とするならば，Ｘ
国に所在する本部とサプライヤーとの間の売買のうち，サプライヤーか
ら各ホテルに直接送られる取引については，輸入国（Ｉ国，Ｉ２
国及び
Ｉ３
国）に対する輸出を意図して行われた売買であり，かつ，実際に貨
物の国際移動も生じていることになると解される。しかしながら，勧告
的意見１４．１は，貨物の国際移動が伴っていないことを理由として，
Ｘ国に所在する本部とサプライヤーとの間の売買は，輸出国における国
内販売であると説明し，原告の指摘するような観点からの検討を何ら加
えていないのであり，事例５に関する記述内容に鑑みても，勧告的意見
１４．１が原告の主張するような解釈を示していると解することはでき
ない。
なお，原告は，勧告的意見１４．１が，事例５につき，多国籍ホテル・
チェーンの本部とサプライヤーとの間の取引を輸入国への輸出のための
販売としなかったのは，当該本部が，傘下の各ホテルからの必要品の注
文を全部合計してサプライヤーに発注しており，当該本部とサプライヤ
ーとの間の売買が輸入国への輸出を意図した売買であることを立証する
ことができないからであるなどとするが，勧告的意見１４．１は，事例
５について，売買取引における主観的意図の立証の可否ないし難易に言
及した記述をしていないのであって，独自の見解であるといわざるを得
ない。
(ウ)また，関税評価協定１条１項にいう「貨物が輸入国への輸出のため
に販売された」という表現が，輸入貨物の売買における意図（目的）を
意味するものであると解する余地があるとしても，前述のとおり（前記
⑴イ(イ)），解説２２．１が，一連の販売（複数の売買）がある場合に
おいて，直近の販売を基礎として，輸入貨物の課税価格が決定される旨
を明らかにしていることに鑑みれば，輸入貨物の売買における意図（目
的）は，輸入者が輸入国に輸入貨物を輸入することとなった売買取引に
ついて問題になるのであり，輸入者の関与しない売買取引において，輸
入国への国際移動が意図され，現実に輸入国への国際移動があったから
といって，そのことをもって，当該売買取引が，関税評価協定１条１項
にいう輸入国への輸出のための販売に該当するということはできないと
いうべきである（なお，輸入者が輸入貨物を輸入国に輸入することとな
るのは，当該輸入者の関与する取引がされたからであり，輸入国に所在
する者を買手とする売買取引については，輸入国への国際移動の意図〔目
的〕が当該買手にあることは明らかである。）。
(エ)以上によれば，原告の主張（前記(ア)）を採用することはできない。
イ(ア)原告は，解説２２．１の目的は，関税評価協定１条１項の「輸入国
への輸出のために販売された」という表現の意義を述べることではなく，
連続する複数の販売が存在し，かつ，連続する複数の販売のうち前段階
の販売と後段階の販売の両者につき，貨物を輸入国へ輸出することを意
図してなされていることを輸入者が証明できるという特別な事案につい
て，前段階の販売と後段階の販売のいずれが，輸入貨物の取引価額によ
る方法（現実支払価格による方法）の基礎となるかを明らかにしたもの
である旨主張している。
(イ)しかしながら，解説２２．１の表題は，「一連の販売における『輸
入国への輸出のために販売された』という表現の意味」であり，その記
述内容に鑑みても，解説２２．１が，一連の販売という事例を前提にし
て，関税評価協定１条１項の「輸入国への輸出のために販売された」と
いう表現の意義を説明したものであることは明らかである。また，解説
２２．１は，一連の販売の論点につき，「前段階の販売ではなく，輸
入貨物を輸入国に持ち込む前に行われた直近の販売を基に決定され
る」との結論に至る根拠として，①関税評価協定１条１項⒜(ⅰ)が，
輸入国への輸出のために販売された貨物の買手が通常輸入国に所在する
ことを想定した規定であると解されること（解説２２．１の１３項），
②取引価格を前段階の販売に基づいて決定すると，関税評価協定８
条による調整を行うことができないこと（解説２２．１の１４項ない
し２１項），③関税評価協定の附属書Ⅰの「第６条の規定に関する
注釈」及び関税評価協定７条１項の規定内容によれば，輸入貨物の課
税価格は，輸入貨物の輸入国において入手可能な資料（データ）に基
づいて決定することが想定されていると考えられること（解説２２．
１の２２項），④関税評価協定７条２項は「輸出国の国内市場にお
ける貨物の価格」に基づいて関税評価を行ってはならないとしており，
関税評価協定１条に基づき課税価格を決定するに当たり，同一国に所
在する製造業者と販売者との販売を用いるべきではないと解されるこ
と（解説２２．１の２３項），⑤関税評価協定は，輸入取引に一つ
の販売が関与する場合と一連の販売が関与する場合とによって取引価
格の決定が異なることを想定しておらず，通常，輸入国の買手により
支払われる価格を基に取引価格を決定することを想定していると考え
られること（解説２２．１の２４項及び２５項）を列挙しており，こ
れらの内容に鑑みれば，解説２２．１は，関税評価協定における他の
条項等との整合性をも踏まえて，関税評価協定１条１項を合理的に解
釈した結果として，同項にいう輸入国への輸出のための販売とは，輸
入国に所在する買手が輸入貨物を輸入国に持ち込むこととなった売買
（直近の販売）を意味することを明らかにしたものと解すべきである。
そして，解説２２．１による上記の解釈が，関税評価協定の全体的整
合性をも考慮して導き出されたものであることに照らせば，同解釈は，
一連の販売（連続する売買）以外の事例においても妥当するというべ
きである。
(ウ)この点，原告は，関税評価協定１条１項の解釈は，勧告的意見１４．
１によって明らかにされており，同項の解釈のためにあえて解説２２．
１を公表する必要はないという趣旨の指摘をしている。しかしながら，
解説２２．１は，勧告的意見１４．１のみでは一連の販売の事例におけ
る同項の適用について疑義があり得ることから，一連の販売の事例に基
づき，その解釈・適用の在り方を具体的に示したものであり，原告の上
記指摘は，独自の見解にすぎない。また，原告の主張によれば，解説２
２．１は，直近の販売と前段階の販売のいずれもが，関税評価協定１条
１項にいう輸入国への輸出のための販売に該当し，取引価額の基礎とな
り得るにもかかわらず，あえて「直近の販売」を基礎として取引価額を
決定すべきであるという新たな法規範を示したものと解することとなる。
しかしながら，関税評価技術委員会は，関税評価協定の解釈及び適用の
統一を技術的に図るための機関であって（関税評価協定１８条，関税評
価協定の附属書Ⅱのパラグラフ１），解説２２．１は，その記述内容に
鑑みても，関税評価技術委員会が一連の販売の事例における関税評価協
定１条１項の解釈として，同項にいう輸入国への輸出のための販売は，
「前段階の販売」ではなく，「直近の販売」であるとの結論を示したも
のと解するのが自然かつ合理的である。
(エ)以上によれば，原告の主張（前記(ア)）を採用することはできない。
ウ(ア)原告は，売買取引が１個しか存在しない場合には，勧告的意見１４．
１が示した解釈だけで，関税評価に特段の問題は生じず，当然に当該売
買取引が輸入国への輸出のための販売に該当する旨主張している。
しかしながら，勧告的意見１４．１及び解説２２．１の記述内容を精
査しても，関税評価技術委員会が，関税評価協定１条１項について，輸
入貨物の輸入国への輸出に至るまでの間にされた売買取引が一つのみで
あるならば，当然に当該売買取引が同項にいう輸入国への輸出のための
販売に該当するといった見解を採用しているものと解することはできな
い。また，輸入貨物に係る売買取引が，輸出国における売買取引のみで
ある場合，当該売買取引における輸入貨物の価格は，飽くまでも輸出国
の国内市場における価格にすぎないのであって，輸入貨物の取引価額（輸
入国への輸出のために販売された場合に現実に支払われた又は支払われ
るべき価格）を関税評価の基礎とした趣旨に反するというべきである（関
税評価協定７条２項⒞，解説２２．１の２３項参照）。さらに，勧告的
意見１４．１及び解説２２．１が検討している具体的事例は，いずれも
売買取引における買手が輸入国に所在することを前提としていることを
併せ考えれば，原告の上記主張を採用することはできない。
(イ)ａ原告は，解説２２．１が，一連の売買の論点について，「通常，
買手が輸入国に所在している」という理由により，「直近の販売」に
より関税評価されるべきであるとの結論を示しており，その１３項に
注２として，「ただし，この仮定は，輸入国に買手が存在しない場合
に適用されない。」という注記が付されていることを指摘して，関税
評価協定１条１項につき，買手が輸入国に所在していることを前提と
する解釈を導き出すことはできない旨主張している。
ｂしかしながら，前記検討のとおり（前記イ(イ)），解説２２．１は，
関税評価協定における他の条項等との整合性をも踏まえて関税評価協
定１条１項を合理的に解釈した結果として，「通常，買手が輸入国に
所在すること及び現実に支払われた又は支払われるべき価格が当該買
手により支払われる価格に基づくことが第１条の基礎的前提とされて
いると考える」と結論付けているのであり，上記の結論部分に「通常」
という語があるからといって，解説２２．１が，関税評価協定１条１
項にいう輸入国への輸出のための販売につき，「買手が輸入国に所在
すること」を前提としていないということはできない。また，原告の
指摘する注記は，解説２２．１の１３項の「協定第１条１⒜(ⅰ)が輸入
国への輸出のために販売された貨物の買手が通常輸入国に所在するこ
とを基本的に想定していることを示す指針である。」との記載部分に
付されており，同注記は，輸入国に買手が存在しなければ，関税評価
協定１条１項⒜(ⅰ)が規定する「法令又は当局により輸入国において課
され又は要求される制限がないこと。」という条件の適用が問題とな
らないことを意味したものであると解される（このような理解によれ
ば，同注記は，関税評価協定１条１項が，輸入国に輸出するための販
売につき，輸入国に買手が存在していることを予定している根拠とし
て，同項⒜(ⅰ)を摘示するものであるということができる。）。
ｃ以上によれば，原告の前記主張（前記ａ）を採用することはできな
い。
ｄなお，解説２２．１が，その結論部分において，「通常，買手が輸
入国に所在している」という表現を用いていることに鑑みれば，解説
２２．１は，輸入貨物の売買取引における買手が輸入国に所在しない
ものの，当該売買取引が関税評価協定１条１項にいう輸入国への輸出
のための販売に該当する事例があり得ることは否定していないものと
解される（ただし，勧告的意見１４．１や解説２２．１を精査しても，
そのような事例を具体的に記載した部分は見当たらない。）。
しかしながら，前記検討のとおり（前記⑴イ(ア)ないし(ウ)），買
手が輸入国に所在することは，関税評価協定１条の基礎的前提とされ
ているのであって，輸入貨物に係る売買取引の買手が輸入国にいない
ならば，本来，当該貨物を買手のいない輸入国に国際移動させる必要
はないはずであることに鑑みれば，そのような売買取引が，関税評価
協定１条１項にいう輸入国への輸出のための販売に該当するためには，
売買取引の買手が輸入国に所在しないにもかかわらず，輸入者が，当
該売買取引によって，輸入貨物を輸入国に輸入したと評価し得る特段
の事情を要するというべきである。
エ(ア)原告は，自己の主張を裏付けるものとして，複数の文献等を指摘し
ているが，以下に述べるとおり，これらは，原告の主張を裏付けるもの
ではない。
ａ原告は，関税評価技術委員会の第１４回会議に提出された書面（甲
６１）における記載が原告の主張を裏付ける旨主張している。しかし
ながら，原告が指摘する部分は，勧告的意見１４．１の本文の内容を
記載したものにすぎず，解説２２．１が，一連の販売（連続する売買）
の論点につき，前段階の販売が取引価格による方法の基礎とならない
旨を明らかにしていることに照らしても，上記書面は，原告の主張を
裏付けるものではない。
ｂ原告は，研究１．１の内容が原告の主張を裏付ける旨主張している
が，研究１．１は，輸入国に所在する買手が輸出国において輸入貨物
を購入したという事例につき，関税評価協定１条１項の適用の可否を
検討したものであって，その内容を精査しても，研究１．１が原告の
主張を裏付けるものであるということはできない。
ｃ原告は，ＷＴＯ関税評価協定ハンドブック（甲２３）が原告の主張
を裏付ける旨主張している。しかしながら，原告が指摘する部分は，
勧告的意見１４．１の本文の内容を記載したものにすぎず，ＷＴＯ関
税評価協定ハンドブックが原告の主張を裏付けるものであるというこ
とはできない。
ｄ原告は，「関税上の物品の評価」という文献（甲２０）が，原告の
主張を裏付ける旨主張している。しかしながら，原告が指摘する部分
は，ＥＥＣの推定規定について検討したものにすぎない。また，同文
献は，一連の販売（連続する売買）の論点につき，前段階の販売にお
ける取引価格が関税評価の基礎となり得るとして，解説２２．１と矛
盾する見解を採用しているのであり，同文献をもって，原告の主張を
裏付けることはできない。
ｅ原告は，ガット関税評価協定コンメンタール（甲２２）における記
載内容が，原告の主張を裏付ける旨主張している。しかしながら，原
告が指摘する部分は，輸入国に所在する輸入者が，輸出国で物品を購
入し，自らに宛てて物品を輸出するという事例を検討したものであり，
その内容を精査しても，原告の主張を裏付けるものであるということ
はできない。この点，同コンメンタールは，売買がなく，取引価格が
存在しないために，関税評価協定１条を適用することができない場合
の例として，①輸出者であるＥが，輸入国に所在する代理人に対し，
Ｅ所有のまま物品を輸送して，販売を委託し，当該代理人は，物品の
販売代金から委託料その他の経費を控除して，残額をＥに入金すると
いう事例，②製造者であるＭが，輸入国にある支店に対し，物品を移
送する場合（ただし，輸出国に所在する本店又は支店が，輸入国にあ
る支店の代理人として物品を購入する場合を除く。）を挙げていると
ころ（甲２２〔３，１０枚目〕），上記例に照らせば，輸出国に所在
する本人が，問屋契約に基づき，輸入国に所在する問屋に対し，販売
を委託することとして，本人所有のまま，物品を輸送したような事例
については，売買がなく，取引価格が存在しない場合であると考える
のが合理的である。
(イ)ａなお，原告は，オランダ税関文書を根拠として，ＥＵにおいては，
Ｐ１社とベンダーとの間の売買が関税評価協定１条１項の規定する輸
入国への輸出のための販売であるとされており，本件についても同様
に解釈すべきである旨主張しているところ，オランダ税関文書には，
Ｐ１社がベンダーから物品を購入して，ヨーロッパに輸送し，問屋（コ
ミッショネア）を通じて当該物品を販売するという事例について，Ｐ
１社とベンダーとの間の取引が関税評価の基礎になる旨を記載した部
分がある（甲７の１・２）。しかしながら，オランダ税関文書は，Ｐ
１社が，輸入申告書上の輸入者として上記物品を輸入した上で，問屋
を通じて当該物品を販売することを前提としており，原告を輸入者と
する本件各輸入貨物の輸入と事実関係が異なるというべきである。ま
た，オランダ税関文書は，オランダ（ＥＵ）に適用される関税関係法
規を前提とするオランダ税関の見解を記載したものにすぎず，関税評
価協定及び我が国の関税定率法の解釈について，オランダ税関文書と
同様の解釈をとるべきであるということもできない。
ｂ原告は，原告調査の結果によって，原告の主張の正当性が裏付けら
れる旨主張している。しかしながら，原告調査の結果は，原告が設定
した事実関係に基づく質問に対し，原告調査対象国の弁護士資格を有
する者が回答したものにすぎず，原告調査をもって，原告調査対象国
における関税手続の取扱いが明らかになったということはできない。
また，原告調査の結果は，飽くまでも原告調査対象国における関税関
係法規の適用に関する個人の見解を示したものであり，関税評価協定
及び我が国の関税定率法の解釈に当たって参考になるものでもない。
したがって，原告の上記主張を採用することはできない。
⑶ア以上を踏まえて，本件各輸入貨物の課税価格を関税定率法４条１項の規
定する方法（現実取引価格による方法）によって算定することができるか
否かを検討するに，同項を適用するためには，本件各輸入貨物について，
同項にいう「当該輸入貨物に係る輸入取引」（関税評価協定１条１項にい
う輸入国への輸出のための販売）が存在していることが必要となる。そし
て，前記検討のとおり（前記⑴イ(ウ)），輸入国への輸出のための販売と
は，輸入者が輸入貨物を輸入国に輸入することとなった売買取引をいうと
ころ，本件各輸入貨物の輸入者は，本件各輸入貨物の輸入（納税）申告を
行い，本件各輸入貨物を引き取っている原告であるから（前提事実⑵エ
(ア)，⑶ア(ア)，イ(ア)，⑺ア(ア)，イ(ウ)），本件各輸入貨物に係る
輸入取引（輸出国への輸出のための販売）の有無は，原告が本件各輸入
貨物を売買取引によって本邦に輸入したのか否かという観点から検討す
ることになるというべきである。
イ前記前提事実によれば，原告が本件各輸入貨物について輸入（納税）
申告を行い，本件各輸入貨物を引き取っているのは，本件問屋契約により，
本邦においてＰ４製品（本件対象貨物）を引き取って，本邦の顧客（ディ
ストリビューター）に販売することを合意したからである（前提事実⑵ア，
エ）。そして，原告は，本件対象貨物（本件各輸入貨物）の所有者ではな
く，Ｐ１社と本件問屋契約を締結しなければ，本件対象貨物を本邦におい
て引き取り，これを顧客（ディストリビューター）に販売する権限を有し
ていないのであるから，原告は，本件問屋契約に基づく取引によって，本
件対象貨物（本件各輸入貨物）を本邦に輸入したということができる。そ
して，原告は，本件各輸入貨物の輸入に先立ち，本件各輸入貨物の所有権
を取得しているわけではなく，飽くまでも本件各輸入貨物の販売を委託さ
れた問屋として本件各輸入貨物を引き取っているにすぎないから，本件各
輸入貨物について，原告を買手とする売買取引は存在せず，原告が売買取
引によって本件各輸入貨物を本邦に輸入したということはできない。
ウそうすると，本件各輸入貨物について，関税定率法４条１項にいう「当
該輸入貨物に係る輸入取引」（関税評価協定１条１項にいう輸入国への輸
出のための販売）は存在しておらず，本件各輸入貨物の課税価格を関税定
率法４条１項の規定する方法（現実取引価格による方法）によって算定す
ることはできない。
⑷ア(ア)この点，原告は，Ｐ１社と本件ベンダーとの間の本件売買が，関税
定率法４条１項にいう「当該輸入貨物に係る輸入取引」（関税評価協定
１条１項にいう輸入国への輸出のための販売）に該当する旨を主張して
いる。
(イ)そこで検討するに，本件各輸入貨物は，原告が，輸入（納税）申告
を行い，これを引き取っており（前提事実⑵エ(ア)，⑶ア(ア)，イ(ア)，
⑺ア(ア)，イ(ウ)），本件各輸入貨物の輸入者は，原告であって，本件
売買の買手であるＰ１社ではない（本件問屋契約４．２条は，原告が，
本件問屋契約に基づき発送される全てのＰ４製品〔本件対象貨物〕の「輸
入者」である旨を明記している。）。また，Ｐ１社は，米国デラウェア
州の法人であり（前提事実⑴イ(イ)），輸入国である日本に所在する企
業ではなく（Ｐ１社が本邦に支店ないし事業所を設けて，本件対象貨物
の輸入ないし販売に係る事業を行っていることをうかがわせる事実ない
し証拠はない。），Ｐ１社と別の取引主体である原告が問屋として本件
各輸入貨物を引き取り，自ら顧客に販売しているのであるから，Ｐ１社
が本邦において本件各輸入貨物を輸入しているということはできないと
いうべきである。
(ウ)ａ⒜原告は，本件各輸入貨物の輸出者は本件ベンダーであり，Ｐ１
社は，輸入の委託者である旨主張しており，Ｐ１社インボイスには，
原告がＰ１社のためにＰ１社に代わって輸入者として活動している
旨が付記され（前提事実⑵エ(ア)），原告は，一時期，本件対象貨
物に係る包括申告書において，本件ベンダーが輸出者，Ｐ１社が輸
入の委託者である旨を記載している（前提事実⑶ア(イ)）。
⒝しかしながら，本件売買の取引条件がＦＣＡ又はＦＯＢオリジン
であることに鑑みれば，本件ベンダーは，生産地において貨物利用
運送事業者に本件対象貨物を引き渡すことによって，Ｐ１社に対す
る売主としての債務は全て履行したとみることができる上，本件対
象貨物の貨物運送契約が貨物利用運送事業者とＰ１社との間で締結
されていること（前提事実⑵イ(イ)）を併せ考えても，本件対象貨
物の輸出者は，本件ベンダーではなく，Ｐ１社であると解される。
ｂ⒜この点，原告は，Ｐ１社が，本邦において，Ｐ４製品の在庫を有
し，原告を問屋として利用することにより，Ｐ１社自身の事業とし
て，その所有するＰ４製品を顧客に販売する事業を行い，そのため
に本件対象貨物を本邦に輸入している旨主張している。
⒝しかしながら，本邦の顧客（ディストリビューター）に対するＰ
４製品の販売は，原告が，自己の名義で独立の契約当事者として行
うものであり，Ｐ１社が顧客との間で契約関係を結ぶわけではない
（本件問屋契約２．３条は，原告が顧客に対してＰ４製品を販売し，
Ｐ１社が当該顧客との間で直接契約関係に立たない旨を明記し，本
件問屋契約２．４条は，原告がＰ４製品を販売した場合，原告と顧
客は，通常の販売取引における当事者の関係となり，本件問屋契約
の内容は，原告と当該顧客との間の法律関係に影響を及ぼさない旨
を明記している。）。原告は，Ｐ１社の問屋であり，Ｐ４製品（本
件対象貨物）の販売による経済的利益及び損失は，本人であるＰ１
社に帰属するが（本件問屋契約２．１条参照），そうであるからと
いって，原告が独立の取引当事者として行っているＰ４製品の販売
事業を，顧客と契約関係に立つこともない米国のＰ１社による事業
と同視することはできない。
⒞また，本件各輸入貨物の所有権は，Ｐ１社に留保され，Ｐ４製品
の販売により，Ｐ１社から顧客に移転するとされているものの（本
件問屋契約３．５条），前記検討のとおり（前記⒝），原告が独立
の取引当事者としてＰ４製品を顧客に販売している以上，本件各輸
入貨物は，原告による販売に係る事業に供される在庫（商品）であ
るとみるのが自然である。さらに，本邦における本件対象貨物の管
理は，原告が倉庫業者に業務を委託して行っていること（乙９８の
１ないし３）を併せ考えても，Ｐ１社が，本件各輸入貨物を在庫と
して保有することによって，日本国内で販売事業を営んでいると評
価することはできない。
⒟なお，仮に，米国にいる企業が本邦において物品の販売事業を直
接営むならば，当該事業を行うための施設（支店，事業所等）を設
けるのが自然かつ合理的であって，その場合には，当該事業による
収益は，本邦に所在する上記施設に帰属することになると考えられ
る。この点，Ｐ１社は，別個の法人である原告を問屋として活用す
ることによって，原告が独立の取引当事者としてＰ４製品を本邦の
顧客に販売することによる収益（問屋手数料等の経費を控除したも
の。）を，米国にいながらにして取得しているのであり，本件対象
貨物をＰ１社の在庫と評価することによって，Ｐ１社が本件対象貨
物の販売事業を日本において行っているとみることは，Ｐ１社が原
告を問屋として活用する本件問屋契約の枠組みとも整合しないとい
うべきである。
ｃこれらの検討によれば，本件各輸入貨物の輸出者はＰ１社であり，
Ｐ１社を本件各輸入貨物の輸入者と同視することはできないというべ
きである。
(エ)Ｐ１社と本件ベンダーの間の本件売買において，本件各輸入貨物の
仕向地は，日本に所在する原告とされているが，前記検討のとおり（前
記⑶イ），原告は，本件問屋契約に基づき，問屋として本件各輸入貨物
を引き取り，これをディストリビューターに販売しているのであって，
本件各輸入貨物の輸入者である原告は，本件売買の当事者ではなく，本
件売買に基づき，本件各輸入貨物の所有権を取得したわけでもない。そ
うである以上，本件売買における仕向地が日本に所在する原告とされて
いることをもって，原告が，本件売買によって，本件各輸入貨物を本邦
に引き取っているということはできず，また，Ｐ１社と本件ベンダーと
の間の本件売買を原告による売買取引と同視することもできないという
べきである。
(オ)前記検討のとおり（前記⑵ウ(イ)ｄ），輸入国に所在しない買手に
よる売買取引が，関税評価協定１条１項にいう輸入国への輸出のための
販売に該当する場合はあり得るということはできるものの，本件全証拠
を精査しても，本件各輸入貨物の輸入者である原告が，米国にいるＰ１
社が行った本件売買によって，本件各輸入貨物を輸入国である日本に輸
入したと評価し得る特段の事情を認めるに足りる事実ないし証拠はない。
(カ)以上によれば，Ｐ１社と本件ベンダーとの間の本件売買が，関税定
率法４条１項にいう「当該輸入貨物に係る輸入取引」（関税評価協定１
条１項にいう輸入国への輸出のための販売）に該当するということはで
きない。
イ(ア)原告は，原告からＰ１社に対する「配送の要請」（本件問屋契約４．
１条）はなく，Ｐ１社が自己の判断で本件ベンダーと本件売買を行い，
本件各輸入貨物を日本に発送しているから，本件問屋契約と本件各輸入
貨物の国際移動との間には，原因と結果の関係はないなどと主張してい
る。
(イ)そこで，原告からＰ１社に対する「配送の要請」（本件問屋契約４．
１条）の有無について検討するに，証拠（甲４ないし６，６７ないし７
１，１２６，乙８７）及び弁論の全趣旨によれば，Ｐ１社が原告に対し
てＰ４製品を発送するまでの流れについて，以下の事実を認めることが
できる。
ａ⒜Ｐ１社の社員（Ｐ４製品の需要予測を担当している社員。以下「Ｐ
１予測担当社員」という。）は，物流等を管理する統合情報システ
ムであるＰ１８システムのディマンドと呼ばれる機能を用いて，日
本におけるＰ４製品の需要を予測する表（以下「需要予測表」とい
う。）を作成する。
⒝Ｐ１予測担当社員は，毎月第２週目までの間，日本における売上
げの動向等を踏まえて，需要予測表を適宜修正し，第３週目に，原
告の社員（日本におけるＰ４製品の需要予測を担当している社員。
以下「原告予測担当社員」という。）に対し，需要予測表（○デー
タ）を送信する。
⒞原告予測担当社員は，社内の会議を経て，第４週目において，Ｐ
１予測担当社員に対し，Ｐ４製品の需要に関する情報を提供すると
ともに，需要予測表の修正の要否等について助言を行い，必要に応
じてＰ１予測担当社員と情報交換や協議を行う。
⒟需要予測表は，最終的にＰ１予測担当社員によって決定（確定）
される。
ｂＰ１社の社員（Ｐ４製品の購入を担当している社員）は，Ｐ１８シ
ステムを用いて，注文するＰ４製品の種類・数量，注文日程を決定し，
本件ベンダーに対する発注を行う。
ｃ⒜Ｐ１社の社員（Ｐ４製品の国際物流を担当している社員）は，Ｐ
１８システムを用いて，日本向けのＰ４製品（本件対象貨物）の輸
送日程を管理している。同システムによって，日本への到着予定の
約２か月前には，在庫移転指示書（ＳＴＯ：StockTransferOrder
の略）が作成され，上記社員は，同指示書に基づいて，Ｐ４製品（本
件対象貨物）の発送を手配する。
⒝原告は，Ｐ１８システムをＰ１社と共有し，Ｐ１社がＰ１８シス
テムを用いて作成したデータを閲覧して，本邦に向けて発送される
Ｐ４製品（本件対象貨物）の種類・数量，輸送日程等を把握してお
り，在庫移転指示書を印刷した在庫移転指示確認書（Verificationof
StockTransferOrder）を用いて，それらの内容を確認する。なお，
原告の担当社員は，少なくとも平成１７年７月から平成２４年８月
までの間，在庫移転指示確認書を用いて輸送日程等を確認する作業
を行っていた。
ｄ在庫移転指示確認書は，日本に輸送する本件対象貨物の種類・数量，
輸送日程等が記載され，本文末尾の「承認」欄に原告の担当者が，同
「確認」欄にＰ１社の担当者が，それぞれ署名を併記し得る形式とな
っている。
(ウ)Ｐ１社が原告に対してＰ４製品（本件対象貨物）を発送するまでの
流れは，上記認定のとおりであり，原告が，実際の運用として，個々の
貨物ごとに，Ｐ１社に書面を送付することにより配送の要請をしていた
とまで認めることはできない。
しかしながら，Ｐ１社は，原告が本件問屋契約に基づき顧客（ディス
トリビューター）に販売するＰ４製品を原告に発送しているのであって，
Ｐ１社が，原告の関与を経て，本件ベンダーに発注するＰ４製品の種類・
数量を決定し（前記(イ)ａ⒜ないし⒟。なお，本件問屋契約４．２条は，
原告が，Ｐ１社の依頼を受けて，Ｐ４製品の発送手配に関してＰ１社を
援助する旨を定めている。），原告とＰ１社が，Ｐ１８システムを用い
て本件ベンダーに発注するＰ４製品の種類・数量，輸送日程等の情報を
共有していること（前記(イ)ｃ⒝）に鑑みても，Ｐ１社から原告に対す
るＰ４製品（本件対象貨物）の発送が，本件問屋契約に基づく取引の一
環として行われていることは明らかである。また，在庫移転指示確認書
に原告とＰ１社の担当者が署名する承認欄及び確認欄が設けられている
こと（前記(イ)ｄ）に照らせば，少なくともＰ１８システム上は，在庫
移転指示書を印刷した書面（在庫移転指示確認書）を「書面による配送
の要請」として利用し得るシステムが構築されていたと推認することが
できる（原告とＰ１社は，Ｐ１８システムを共有しているため，あえて
在庫移転指示確認書を用いるまでの必要がなかったものと考えられる。）。
そして，本件問屋契約の内容を通覧すれば，本件問屋契約が，Ｐ１社
が本件問屋契約に基づき原告に対してＰ４製品を発送し，原告が本件問
屋契約に基づきＰ４製品を受け取ることを前提としていることは明らか
であり（本件問屋契約１．９条，３．１条⒞，３．５条参照），原告は
本件問屋契約に基づき発送される全てのＰ４製品（本件対象貨物）に係
る輸入者であるとされていること（本件問屋契約４．２条）を併せ考え
れば，本件対象貨物の国際移動は，本件問屋契約に基づくものであると
解することができる。
(エ)以上によれば，原告が，本件対象貨物に係る個々の輸送手続におい
て，実際の運用として，書面による配送の要請をしていたか否かにかか
わらず，本件対象貨物（本件各輸入貨物）は，本件問屋契約を前提とし，
本件問屋契約に基づく取引として，Ｐ１社から原告に発送され，原告が
本件問屋契約に基づき本邦において受け取るものであることは明らかで
あり，原告の前記主張（前記(ア)）を採用することはできない。
⑸ア以上に検討したとおり，本件各輸入貨物に係る「輸入取引」（輸入国へ
の輸出のための販売）は存在しないから，関税定率法４条１項の規定する
方法（現実取引価格による方法）によって，本件各輸入貨物の課税価格を
計算することはできない。
イ(ア)輸入貨物の課税価格を関税定率法４条１項の規定により計算するこ
とができない場合には，同法４条の２第１項の適用が問題となるところ，
本件全証拠を精査しても，本件各輸入貨物と同種又は類似の貨物に係る
取引価格があることを認めるに足りる事実ないし証拠はなく，同法４条
の２第１項の規定する方法（同種類似貨物の取引価格による方法）によ
って，本件各輸入貨物の課税価格を計算することはできない（この点，
原告は，同法４条の２を適用して課税価格を計算すべきであるという主
張はしない旨を明らかにしている〔前提事実⑿ウ〕。）。
(イ)輸入貨物の課税価格を関税定率法４条及び同法４条の２の規定によ
り計算することができない場合には，同法４条の３の適用が問題となる
ところ，原告が本件各輸入貨物を本邦の顧客（ディストリビューター）
に販売していることについては，当事者間に争いがなく，本件各輸入貨
物が国内販売価格を有することは明らかである。そうである以上，本件
各輸入貨物の課税価格は，関税定率法４条の３第１項１号の規定する方
法（国内販売価格による方法）によって計算されるべきものである。な
お，原告が，同条２項の規定を適用して輸入（納税）申告を行っていた
こと（前提事実⑶イ(ア)）に照らせば，同条１項に優先して，同条２項
の規定を適用すべきかが一応問題となり得るが，本件全証拠を精査して
も，本件各輸入貨物の製造原価を認めるに足りる事実ないし証拠はなく，
同項の規定する方法（製造原価による方法）によって，本件各輸入貨物
の課税価格を計算することはできない（原告は，同法４条の３第２項を
適用して課税価格を計算すべきであるという主張はしない旨を明らかに
している〔前提事実⑿ウ〕。）。
２争点２（本件輸入貨物１・２の課税価格を関税定率法４条の３第１項の規定
する方法により計算することができないのか否か〔同法４条の４の規定する方
法によって計算することの可否〕。）について
⑴認定事実
被告は，原告が調査等に協力せず，関税定率法４条の３第１項の規定を適
用するための資料が十分に提供されなかったため，同項の規定により本件輸
入貨物１・２の課税価格を計算することが不可能であった旨主張していると
ころ，前記前提事実に加えて，後掲の各証拠及び弁論の全趣旨によれば，本
件更正処分１・２に至る経緯等につき，以下のアないしエの事実を認めるこ
とができ，これらの認定を覆すに足りる事実ないし証拠はない。
ア本件問屋契約が締結されるまでの経緯等
(ア)ａ原告は，平成１１年頃までは，①Ｐ３社がベンダーからＰ４製品
を購入し，②それをＰ２１Inc.（以下「Ｐ２１社」という。）がＰ３
社から購入し，さらに，③それを原告がＰ２１社から購入するという
取引形態をとり，Ｐ２１社から原告に対する請求書（インボイス）記
載の金額を基礎として輸入貨物の課税価格を算定し，輸入（納税）申
告を行っていた。［乙３６］
ｂ原告は，平成１１年７月，横浜税関に対し，ベンダーからＰ３社に
対する請求書（インボイス）記載の金額を基礎として輸入貨物の課税
価格を算定するよう申入れを行い，同年１０月以降，上記金額を基礎
として輸入貨物の課税価格を算定し，輸入（納税）申告を行うように
なった（なお，原告は，Ｐ２１社及びＰ３社との間において，Ｐ２１
社及びＰ３社が原告の代理人として活動すること等を内容とする覚書
を締結している。）。［乙３６］
ｃ原告，Ｐ２１社及びＰ３社は，平成１４年７月１日，Ｐ２１社が取
引関係から離脱し，Ｐ３社が原告を代理して，原告のためにベンダー
から製品を購入すること等を内容とする覚書を締結した。原告は，横
浜税関に対し，原告を輸入者かつ買手とし，ベンダーを輸出者かつ売
手とする包括申告書を提出し，これを前提とする輸入（納税）申告を
するようになった。［乙３６］
(イ)ａ横浜税関は，平成１２年５月から平成１６年５月までの間，合計
４度にわたり，原告に対する調査を実施した。横浜税関は，これらの
調査の際，原告に対し，関係資料の提供等を依頼しており，原告は，
横浜税関の特別関税調査官名の受領証の交付を受けて，横浜税関に対
し，関係資料の写しを提供していた。［甲１０３，１０４，乙３６，
弁論の全趣旨］
ｂ⒜本件各出張所長は，平成１６年１０月から平成１７年６月までの
間，原告に対し，原告が平成１４年１０月から平成１６年１０月ま
でに行った輸入（納税）申告に係る輸入取引における売手は，原告
の代理人であると称するＰ３社であるなどとして，関税等の更正処
分及び過少申告加算税賦課決定処分を順次行った。［乙３６］
⒝原告は，平成１６年１０月から平成１７年６月までに行った輸入
（納税）申告に係る輸入取引に関し，輸入取引の売手はＰ３社であ
るとして，関税等の申告納税をした後，売手はベンダーであるとし
て更正の請求をしたところ，大黒出張所長及び本牧出張所長は，上
記各更正の請求には理由がない旨の通知処分をした。［乙３６］
ｃなお，原告は，前記ｂの各処分が違法であるとして，その各取消し
を求める訴訟（東京地方裁判所平成１８年（行ウ）第７１９号関税更
正処分取消等請求事件，同平成１９年（行ウ）第４５４号通知処分取
消請求事件。以下「前件訴訟」という。）を提起したが，東京地方裁
判所は，平成２３年３月２５日，概要，①原告の輸入取引については，
形式的にはＰ３社が原告の代理人とされているが，Ｐ３社は自己の計
算と危険負担の下で原告と取引を行い，Ｐ３社が原告の代理人として
の役割を果たしていたと認めることはできず，原告とＰ３社の間に売
買があったと認められる，②原告の主張するファーストセール理論を
採用することはできないなどと判断して，原告の請求をいずれも棄却
する旨の判決をした。原告は，上記判決を不服として控訴したが，東
京高等裁判所は，平成２４年１１月２８日，原告の控訴を棄却する旨
の判決をし，原告は，同判決について上告及び上告受理の申立てをし
たが，最高裁判所は，平成２５年１１月６日，原告の上告を棄却する
とともに，上告審として受理しない旨の決定をして，前件訴訟におけ
る原告の敗訴判決が確定した。［乙３６，９１，９２］
(ウ)原告は，平成１７年６月２３日頃，横浜税関に対し，Ｐ１社の法人
登記資料，販売の流れに関するフローチャート及び取引形態の説明文書
等を提出し，Ｐ４グループの事業再編が行われ，今後，Ｐ１社が原告に
対してＰ４製品の販売を委託して販売事業を行うという取引形態になる
旨を説明した。なお，原告が横浜税関に提出した上記資料には，Ｐ１社
から横浜税関長に対する通知書面（①Ｐ４グループが事業再編を行うこ
とを通知する同月２１日付け書面，②Ｐ１社が関係書類を提出して事後
調査に協力するので，事後調査をする場合には，必要な情報を収集する
ため，少なくとも６０日前までに連絡をもらいたい旨を記載した同月１
６日付け書面，③Ｐ１６をＰ１社の日本の関税に関するコンサルタント
とした旨を記載した同日付け書面）が含まれていた。［甲１０ないし１
２，弁論の全趣旨］
イ本件立入調査１の開始（平成２０年１１月１７日）に至るまでの経緯等
(ア)ａ原告は，横浜税関に対し，本件対象貨物の評価申告について，平
成１８年３月８日付け，同年７月２８日付け，同年９月４日付け，同
月１１日付け，平成１９年１０月３１日付け，平成２０年１月１７日
付け，同月２４日付け及び同年６月３日付けの各包括申告書を提出し
たが，横浜税関は，原告による資料提出及び説明が不十分であるとし
て，これらの包括申告書をいずれも審査未了として，その控えを原告
に交付した。［前提事実⑶ア・イ，甲１３，１４，乙４の１ないし４
６，乙５］
ｂ横浜税関は，原告による包括申告書の提出を受けた後，原告に対し，
関係資料の提出を求めており，平成２０年２月１３日には，横浜税関
が提出を求める関係資料のリスト（３枚紙のもの）をファクシミリで
原告に送信しているところ，同リストには，Ｐ１社の決算関係書類，
Ｐ１社と原告との間における取引関係書類（出荷依頼書，ボーナス支
払報告書等）や経理関係書類（販売代金送金明細等）が含まれていた。
［甲１３，１５］
(イ)ａＰ７特調官は，平成２０年９月１６日午後１時５２分頃，Ｐ８経
理部長に電話を掛け，原告が平成１７年７月以降に行った本件対象貨
物に係る輸入（納税）申告について，平成２０年１１月１３日から同
月２１日までの正味７日間で立入調査を実施したい旨を申し入れた。
［乙６の１，弁論の全趣旨］
ｂＰ８経理部長は，平成２０年９月２６日午後５時４０分頃，Ｐ７特
調官に電話を掛け，原告に対する立入調査につき，同年１１月１３日
から同月２０日までの間（正味６日間）としてもらいたい旨を申し入
れた。Ｐ７特調官は，上記の申入れを受け，Ｐ８経理部長に対し，追
加調査が必要となる場合があり得る旨を伝えた上で，上記の日程で原
告に対する立入調査を実施する旨を伝えた。［乙７，弁論の全趣旨］
ｃＰ７特調官は，平成２０年９月２６日，Ｐ８経理部長に対し，同年
１１月１３日から同月２０日までの間（正味６日間）に，各日調査人
員８名による立入調査を実施するとし，別紙15「準備依頼書類一覧」
記載の書類を準備してもらいたい旨を記載した同年９月２６日付け書
面（以下「本件準備依頼書面」という。）とともに，具体的に準備し
てもらいたい書面を一覧表にした本件書類リスト（別紙13の１）をフ
ァクシミリで送付した。なお，Ｐ７特調官は，同月２９日，Ｐ８経理
部長から本件書類リストが送信されていない旨の連絡を受けて，Ｐ８
経理部長に対し，本件書類リストを再度ファクシミリで送信しており，
上記連絡の際，Ｐ１８システムを閲覧するパソコン２台及びプリンタ
ーの準備を依頼するとともに，資料のコピーをお願いすることになる
旨を申し入れた。［乙８の１ないし３，乙１０３，１０４，弁論の全
趣旨］
(ウ)ａＰ８経理部長は，平成２０年１０月２日午前９時３５分頃，Ｐ７
特調官に電話を掛け，上司及び原告の物流担当者が出張で不在のため，
立入調査の日程を変更してもらいたい旨を申し出た。Ｐ７特調官は，
同日午前９時４５分頃，Ｐ８経理部長に電話を掛け，上記の日程を同
年１１月１７日から同月２６日までの間（正味７日間）とすることを
提案したところ，Ｐ８経理部長は，同日程に不都合はない旨を回答し
た。Ｐ７特調官は，Ｐ８経理部長に対し，立入調査の際，原告のＰ１
８システムを閲覧できるように手配してもらいたい旨を併せて申し入
れていたが，Ｐ８経理部長は，この申入れに対し，監査用の閲覧権限
を付与することを検討している旨を回答した。［乙９，弁論の全趣旨］
ｂ⒜Ｐ８経理部長は，平成２０年１０月９日午前１１時７分頃，Ｐ７
特調官に電話を掛け，立入調査の日程（上記ａ）につき，正味７日
間では長すぎるので同年１１月１７日から同月２１日までの間に変
更し，調査人員８名も多すぎるので変更してもらいたい旨を申し入
れた。Ｐ７特調官は，これに対し，若干の日程変更は可能ではある
が，正味７日間の日程を確保してもらいたい旨を伝えた。［乙１０，
弁論の全趣旨］
⒝Ｐ８経理部長は，平成２０年１０月１０日午後５時２９分頃，Ｐ
７特調官に電話を掛けて，同年１１月１７日から同月２１日までに
立入調査を実施することに支障はないものの，同月２５日及び２６
日については，営業セールの会議が入っているため，立入調査の日
程から除いてもらいたい旨を申し入れた。Ｐ７特調官は，上記の申
入れを受けて，Ｐ８経理部長に対し，同年１２月第１週から同月第
２週の間に，別途２日間の調査日を用意してもらいたい旨を申し入
れた。［乙１１，弁論の全趣旨］
ｃ⒜Ｐ８経理部長は，平成２０年１０月２０日午後２時２５分頃，Ｐ
７特調官に電話を掛け，同年１２月は原告の決算期であり，立入調
査に対応することはできない旨を申し入れた。Ｐ７特調官が立入調
査の日程は事前に調整して約束したものである旨を指摘すると，Ｐ
８経理部長から電話を代わったＰ１０ＣＦＯは，立入調査の日程を
約束した覚えはなく，８人の調査人員で，同年１１月１７日から２
１日までの調査日程で立入調査を終えることができないのかなどと
述べた。Ｐ７特調官は，Ｐ１０ＣＦＯに対し，同年１２月に２日間
の調査日を設けるよう再考してもらいたい旨を申し入れた。［乙１
２，弁論の全趣旨］
⒝Ｐ１６は，平成２０年１０月２７日午後５時２０分頃，Ｐ７特調
官に電話を掛け，同年１１月２５日及び同月２６日については，小
さいが会議室を用意できるが，原告の内部監査があるため，立入調
査への対応はほとんどできない旨を申し入れた。これに対し，Ｐ７
特調官は，立入調査の件は，通関士又は弁護士としか話すことがで
きないと説明した上，Ｐ８経理部長から直接話しを聞きたい旨を要
請した。［乙１３，１０５，弁論の全趣旨］
⒞Ｐ８経理部長は，平成２０年１０月２８日午後６時１０分頃，Ｐ
７特調官に電話を掛け，調査日程を同年１１月１７日から同月２６
日まで（正味７日間）とすることについて了解した旨を述べるとと
もに，Ｐ１８システムの閲覧については，監査権限によるアクセス
権限を付与するつもりである旨を述べた。また，Ｐ８経理部長は，
立入調査にＰ１６を同席させる予定である旨を申し出たが，これに
対し，Ｐ７特調官は，立入調査に通関士又は弁護士でない者の立会
いを認めることはできないので，Ｐ１６の立会いは遠慮してもらい
たい旨を回答した。［乙１３，弁論の全趣旨］
ｄＰ７特調官は，平成２０年１０月２８日，Ｐ８経理部長に対し，原
告に対する立入調査の日程を同年１１月１７日から同月２６日までの
間（正味７日間），調査人員を各日８名とする旨を記載した文書をフ
ァクシミリで送付した。［乙１４の１・２］
ｅ⒜原告の経理部所属のＰ１９事務員は，平成２０年１１月１１日午
後１時５０分頃，Ｐ７特調官に対し電話を掛け，社長の指示による
電話であるとした上で，立入調査の件はＰ１６と話しをしてもらい
たい旨を述べるとともに，Ｐ１６の立会いが認められないのであれ
ば，その旨を示す横浜税関長の文書をもらいたい旨を申し立てた。
Ｐ７特調官は，Ｐ１６の件については，Ｐ８経理部長に説明済みで
あり，文書を出すことはできない旨を回答するとともに，Ｐ８経理
部長から電話をもらいたい旨を依頼した。［乙１６，弁論の全趣旨］
⒝Ｐ１９事務員は，平成２０年１１月１３日午後３時５０分頃，Ｐ
７特調官に電話を掛け，立入調査の時間を確認するとともに，原告
の顧問弁護士は，Ｐ１６の立会いをさせないのは憲法に反すると言
っているなどとして，立入調査においてＰ１６の立会いが認められ
ない旨を示す文書をもらいたい旨を繰り返し求めた。Ｐ７特調官は，
通関業法の規定によりＰ１６の立会いは認められない旨を説明し，
文書を出すことはしない旨を回答した。［乙１７，弁論の全趣旨］
ウ本件立入調査１の実施状況等
(ア)横浜税関調査担当官は，平成２０年１１月１７日午前１０時頃，原
告の事務所を訪れて，本件立入調査１を開始した。なお，本件立入調査
１の開始に当たり，横浜税関調査担当官が案内された会議室内には，Ｐ
１０ＣＦＯ及びＰ８経理部長のほか，Ｐ１社のＰ２２，Ｐ３社のＰ２０
及び通訳の男性１名並びにＰ１６が待機しており，Ｐ７特調官が，Ｐ１
６に対し，Ｐ１６は第三者であり，通関業法に抵触するおそれがある旨
を説明して退室を求め，Ｐ１６が同会議室から退室するということがあ
った。［乙１８の１］
(イ)ａ山本弁護士は，横浜税関長に対し，平成２０年１１月１７日抗議
書面をファクシミリで送付しており，平成２０年１１月１７日抗議書
面には，概要，①Ｐ１６の立入調査への臨席を拒否したことに抗議し，
Ｐ１６の臨席を拒否することができる根拠等を明らかにするよう要望
する，②Ｐ１８システムの使用についての要請を撤回してもらいたい，
③国内調達製品に関する資料は，外国貨物についての帳簿書類ではな
いから，同資料の提出についての要請を撤回してもらいたい，④横浜
税関調査担当官が，調査の際，「関係者以外の立入は禁止します。」
と明示したドアから無断で原告の事務所内に侵入し，違法に社員に対
する質問を行っており，同行為について抗議するとともに，このよう
な違法行為が行われないように厳しく指導を求める旨が記載されてい
た。［甲２６，乙１８の５］
ｂなお，平成２０年１１月１７日抗議書面に記載された事項のうち，
上記ａ④の事実に係る経緯は，次のとおりである。すなわち，Ｐ７特
調官は，平成２０年１１月１７日午前，Ｐ１９事務員を通じ，Ｐ８経
理部長に対し，同日午後１時３０分頃に連絡をもらいたい旨を依頼し，
同日午後２時まで待機していたが，Ｐ８経理部長から連絡はなく，Ｐ
１９事務員の内線電話に電話を掛けても，留守番電話対応のため連絡
が付かない状況であった。このため，Ｐ７特調官は，同日午後２時３
０分頃，原告の受付に行き，Ｐ８経理部長の所在する経理部の事務室
の場所を確認し，同事務室の入口付近において，原告の社員に対して
Ｐ８経理部長の所在を尋ねていたところ，Ｐ１０ＣＦＯが，Ｐ７特調
官に対し，部屋から退去するように求めたという経緯があった。［乙
１８の６，乙４９，５０，弁論の全趣旨］
(ウ)ａ原告は，本件立入調査１の開始に当たり，横浜税関調査担当官に
提示するための関係資料を原告の会議室に運び込んでおり，その資料
の量は，物流関係の資料だけでも，段ボール箱２０箱以上に及ぶ量で
あった。［甲７４，９４ないし９６，弁論の全趣旨］
ｂ横浜税関調査担当官は，平成２０年１１月１７日から同月２６日ま
での調査日程（ただし，休日〔同月２２日から同月２４日まで〕を除
く。）で本件立入調査１を開始したが，調査開始後，原告の会議室の
関係から同月２５日は立入調査を実施できないこととなり，同月２７
日が調査日として追加されることとなった。［乙１８の１，弁論の全
趣旨］
(エ)ａ横浜税関は，原告に対し，本件立入調査１に先立ち，本件準備依
頼書面及び本件書類リストを送付して，調査に必要な資料の準備をあ
らかじめ依頼していたところ（前記イ(イ)ｃ），横浜税関調査担当官
は，平成２０年１１月１８日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，調査に必要な資
料を具体的に特定して列挙した手書きのメモを交付して，調査に必要
な関係資料の提供等を口頭で要請した。これに対し，Ｐ１０ＣＦＯは，
Ｐ７特調官に対し，関係資料の提供等については，正式な文書をもっ
て依頼するように要求した。［甲１０２，乙１８の１，弁論の全趣旨］
ｂＰ７特調官は，平成２０年１１月２０日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，平
成２０年１１月２０日資料要請書面を交付し，本件輸入貨物１・２の
課税価格及び税額を調査する上で必要な書類の提出を依頼した（なお，
提出を依頼した書類は，上記ａのメモに記載したものと同じものであ
る。）。平成２０年１１月２０日資料要請書面は，「関税法第１０５
条第１項第６号及び消費税法第６２条第３項に基づき，別紙記載の関
係書類を検査する必要があることから，当該関係書類の写しを平成２
０年１１月２８日迄に提出していただくようお願いします。なお，当
該関係書類の写しを提出することが困難な場合は，当該関係書類の原
本を提出していただければ，当方にて複写の上，速やかに原本を返却
いたします。」と記載され，Ｐ７特調官の記名押印がされた文書であ
り，別紙13の２記載の資料の提出を求める内容であった。［乙１８の
２］
ｃＰ１０ＣＦＯは，平成２０年１１月２０日，Ｐ７特調官に対し，平
成２０年１１月２０日原告回答書面を交付し，以下の⒜から⒞までに
つき，公式な書簡（公印を押印したもの）をもって回答することを条
件として，資料の写しの提供に応じる旨を回答した。［乙１８の３］
⒜法人税確定申告書が必要な理由及び法的根拠の開示
⒝国内調達製品の調達価格が含まれている資料については，事後調
査業務以外における使用（例えば，税関内での参考資料としての回
覧及び証拠資料としての使用）をしない旨の確約
⒞書証の写しについて，原告の書面による事前許諾がなければ，今
回の事後調査での使用以外には，いかなる目的においても一切開示
しないこと
ｄＰ７特調官は，Ｐ１０ＣＦＯに対し，平成２０年１１月２０日原告
回答書面において求めている文書を出すことはしない旨を口頭で説明
した。なお，Ｐ７特調官は，平成２０年１１月２７日，Ｐ１０ＣＦＯ
に対し，本件輸入貨物１・２の課税価格が適正でなければ更正処分を
行うこととなり，原告が当該処分に不服があれば，審査請求や訴訟に
至るのであって，事後調査において入手した資料をそれらの手続にお
いて使うことができないというようなことは確約できないこと，横浜
税関調査担当官は公務員であり，守秘義務を負っていること等を説明
した。［乙１８の１，乙４７，弁論の全趣旨］
(オ)ａ原告は，本件立入調査１において，横浜税関が原告に対して要請
した関係資料の全てを提示したわけではなく，原告が，本件立入調査
１において横浜税関調査担当官に対して提示した資料は，別紙16「本
件立入調査１における資料提示の状況等」記載の文書のうち，「提示
日」欄に記載のあるものであり，その閲覧に供された日は，同欄記載
のとおりであった。また，原告は，本件立入調査１において，横浜税
関調査担当官に対し，関係資料の提供等をすることはなかった。［乙
１８の１，乙２２，２９の１・２，乙３０の１ないし３，乙３７，４
１の１ないし７，乙５４の１・２，弁論の全趣旨］
ｂ原告は，横浜税関があらかじめ要請していた物流関係の書類のうち，
①在庫管理書類（本件書類リストの１１項），②物流センターへの
出荷指図書（同１２項），③保管料・作業料計算明細書（同２２項），
④配送料等請求書（同２４項）については，横浜コンテナセンターに
保管したままであった。ただし，原告は，横浜税関調査担当官の要請
を受けて，平成２０年１１月１８日には，上記①ないし④について，
一部の期間（上記①につき平成２０年４月３０日分，上記②につき同
年６月分，上記③につき同年１月ないし同年３月分，上記④につき同
年１０月分）に係る資料を原告の会議室に運び入れた。［甲７４，乙
５４の１，弁論の全趣旨］
ｃ⒜Ｐ７特調官は，本件立入調査１に先立ち，Ｐ８経理部長に対し，
Ｐ１８システムの閲覧ができるパソコン２台及びプリンターの準備
を依頼しており（前記イ(イ)ｃ，(ウ)ａ，ｃ⒞），Ｐ８経理部長は，
横浜税関調査担当官に対してアクセス権限を付与する方向で準備を
進め，平成２０年１１月１１日，Ｐ４グループ全体の情報管理業務
を統括しているＰ２社の担当部署に対し，アクセス権限の付与につ
いての承認申請を行ったが，同月１４日に至り，Ｐ２社から，Ｐ４
グループの情報管理規程に基づき，社員以外にアクセス権限を付与
することは禁止されているとの回答を受けた。［甲７４，９７ない
し１００，弁論の全趣旨］
⒝原告は，横浜税関調査担当官にＰ１８システムへのアクセス権限
を付与することができなくなったことを受けて，横浜税関が要請し
ている売上げに関する資料（本件書類リストの１７項）のうち，売
上げ等に係るＰ１８データについては，ＣＤ－ＲＯＭに記録して閲
覧に供することとし，上記Ｐ１８データを記録した本件各ＣＤを横
浜税関調査担当官に対し，提示した。原告が横浜税関調査担当官に
対して本件各ＣＤ（合計２４枚）を提示した時期は，①平成２０年
８月ないし同年１０月分（合計３枚）が同年１１月１９日，②平成
１９年分（１枚）が平成２０年１１月２６日，③平成１８年１月な
いし同年１２月分（合計１２枚）並びに平成２０年１月ないし７月
分（合計７枚）及び同年１０月分（上記①と同じ内容。１枚）が同
年１１月２７日であった。なお，本件各ＣＤには，１０万行を超え
るデータが記録されていた。［甲７４，乙５４の１，弁論の全趣旨］
ｄ原告は，横浜税関が要請した資料のうち，①ベンダー別製品プライ
スリスト（本件書類リストの２項）については，存在しないと回答し，
②ボーナス支払報告書（同１５項）については，独立の報告書はない
と回答した。また，原告は，③物流センターへの出荷依頼表（同１８
項）については，個人名の記載があるため提示できないと回答し，④Ｐ
１社の決算報告書（同２１項）については，未公表であるとして，こ
れらの提示を拒否しており，横浜税関が本件準備依頼書面により準備
を依頼していた経理関係書類のうち，総勘定元帳，補助台帳，補助簿
（別紙15記載の４①）については，これを提示しなかった。［乙１８
の１，乙５４の１・２，弁論の全趣旨］
(カ)ａ横浜税関調査担当官は，Ｐ１０ＣＦＯが，関係資料の提供等につ
いて，横浜税関として応じることのできない条件を付したことから（前
記(エ)ｃ），本件立入調査１において原告から関係資料の提供等の協
力は得られないものと認識し，原告から提示を受けた資料のうち，原
告が本件輸入貨物１・２を日本国内で販売している事実を確認するた
めの資料を筆写する作業及び本件対象貨物の国内販売価格を立証する
資料をパソコン入力する作業を優先して行うこととし，調査時間の多
くを，これらの作業に充てることとなった。横浜税関調査担当官が，
本件立入調査１において筆写等をすることができた資料は，本件筆写
等資料（別紙14）が全てであった。［乙１８の１，乙２９の１・２，
乙３０の１ないし３，乙３７，乙４１の１ないし７，乙５４の１・２，
弁論の全趣旨］
ｂ⒜横浜税関調査担当官による質問は，Ｐ１０ＣＦＯの要請により，
まず，横浜税関調査担当官がＰ１９事務員に質問内容を伝え，Ｐ１
９事務員が聞き取った内容を，Ｐ１９事務員からＰ８経理部長又は
Ｐ１０ＣＦＯに伝えて，その回答を待つという形で行われた。また，
原告に対する質問については，主としてＰ８経理部長が対応したが，
その回答時間は３０分程度であり，横浜税関調査担当官は，本件立
入調査１において，関係資料の内容について十分な質問を行うこと
はできなかった。［甲７４，乙１８の１，弁論の全趣旨］
⒝Ｐ１０ＣＦＯ及びＰ８経理部長は，原告の社内監査等があり忙し
いなどの理由から，１日に１回から３回の頻度で，１回につき２０
分から３０分程度，本件立入調査１に立ち会う程度であり，平成２
０年１１月２６日においては，本件立入調査１に立ち会うことはな
かった。［乙１８の１，乙５３，弁論の全趣旨］
⒞横浜税関調査担当官からＰ１９事務員への質問の伝達の依頼が繰
り返される状況において，Ｐ１９事務員が，Ｐ１０ＣＦＯに対し，
調査態様についての苦情を泣きながら訴えるということがあり，Ｐ
１０ＣＦＯは，本件立入調査１の間，Ｐ７特調官に対し，２度にわ
たり，横浜税関調査担当官による行為がパワーハラスメントに当た
るとの抗議をした。なお，Ｐ７特調官は，上記抗議に対し，パワー
ハラスメントに当たる行為をした事実はないが，そのように受け止
められたのであれば申し訳ないとして陳謝した。［甲７４，乙１８
の１・６，乙２２，４７，１０２，弁論の全趣旨］
(キ)Ｐ７特調官は，平成２０年１１月２７日，同日付けの「今回の立入
調査の継続等について」と題する書面を手交し，原告に対する調査が未
了となったため，平成２１年１月中に１週間程度の継続調査を行いたい
旨を伝えた。なお，上記書面には，「税関が必要と認めた資料の提示及
び説明が不十分であったため，調査未了」となったこと，継続調査の期
日につき，平成２０年１２月５日までに書面で回答をもらいたいこと，
「併せて，要求済み資料の写の提出を重ねてお願い」すること等が記載
されていた。また，Ｐ７特調官は，その際，説明書面を添付した上で，
Ｐ１０ＣＦＯ及びＰ８経理部長に対し，本件輸入貨物１・２は，原告が
本件問屋契約に基づき，委託販売のために輸入する貨物であり，売買に
よらない貨物に該当するから，その課税価格は，関税定率法４条１項の
規定により計算することはできず，同法４条の３第１項に基づき計算さ
れるべきものである旨の説明を併せて行った。［甲２５の１・２，甲４
１，乙１８の１・４，乙４７，弁論の全趣旨］
(ク)本件筆写等資料の全てによっても，①本件輸入貨物１・２に係る最
大販売数量単価を把握することはできず，②本件輸入貨物１・２の国内
販売に係る国内経費等の額を把握することはできない。［乙１８の１，
乙２９の１・２，乙３０の１ないし３，乙３７，乙４１の１ないし７，
弁論の全趣旨］
エ本件立入調査１の実施後における状況等
(ア)ａ⒜Ｐ９統括官は，平成２０年１１月２８日午前９時頃，本件立入
調査１の際に原告の事務所に持参して使用した横浜税関所有のノー
トブック型パソコンを確認したところ，原告が本件立入調査１の際
に閲覧に供した本件各ＣＤのうちの１枚（原告の平成１８年１２月
期の売上げ及び一般管理費に関するデータが記録されたもの。以下
「本件ＣＤ１枚」という。）を誤って持ち帰ってしまったことに気
付いた。Ｐ９統括官は，同日午前９時４５分頃，Ｐ８経理部長の留
守番電話に，本件ＣＤ１枚を誤って持ち帰ってしまったことを陳謝
するとともに，同日午後に原告の事務所に赴いて，本件ＣＤ１枚を
返却したい旨を録音した。［乙１９の１，弁論の全趣旨］
⒝Ｐ９統括官は，Ｐ８経理部長及びＰ１０ＣＦＯから，本件ＣＤ１
枚の件は弁護士と対応を協議しており，平成２０年１１月２８日に
返却に来なくてもよい旨の連絡を受けたが，同日午後１時１０分頃，
本件ＣＤ１枚を持参して原告の事務所の受付に行き，Ｐ１０ＣＦＯ
又はＰ８経理部長への取次ぎを依頼した。Ｐ９統括官は，その後，
山本弁護士から，原告を代理して本件ＣＤ１枚を受領する旨の連絡
を受け，同日午後２時３０分頃，山本弁護士の事務所を訪問して，
本件ＣＤ１枚を返却した。［甲１６，２４の１・２，乙１９の１な
いし３，乙２０］
ｂ山本弁護士は，平成２０年１２月９日，横浜税関長に対し，平成２
０年１２月９日抗議書面を送付した。平成２０年１２月９日抗議書面
の内容は，①本件立入調査１が，通常の調査と異なり，常軌を逸する，
②Ｐ１６の臨席を拒否したことは，任意調査の限界を超え，適正手続
の保障に反する，③横浜税関調査担当官が，無断で原告の事務所内に
侵入して，原告の社員を違法に尋問した，④本件ＣＤ１枚に「持ち出
し厳禁」と明記されていたにもかかわらず，横浜税関調査担当官が本
件ＣＤ１枚を違法に持ち出した，⑤横浜税関調査担当官は，Ｐ１９事
務員に対し，執拗な質問を行い，侮蔑する言動を浴びせるなどして，
Ｐ１９事務員の人格権を侵害する行為を行った，⑥横浜税関調査部が，
原告に対し，国内販売価格の算定に必要であるとして，原告及び取引
先の営業秘密に属する事項を含む膨大な資料の全ての閲覧と写しの交
付を要求することは，任意調査の限界を超え，適正手続の保障に反す
る，⑦横浜税関調査部による調査は，原告の繁忙時を狙い撃ちし，原
告を困惑狼狽させるという不当な目的によるものである，⑧Ｐ７特調
官は，原告に対し，平成２１年１月中に継続調査を実施したい旨を通
告しているが，繁忙期である決算日の翌月を調査日とする継続調査の
要求は，原告を困惑狼狽させるという不当な目的によるものである，
⑨横浜税関調査部による一連の調査は，原告が前件訴訟において過年
度の更正処分を争っていることに対する懲罰を目的とした不当な嫌が
らせであるなどとして，本件立入調査１における横浜税関の調査態様
に抗議し，調査の中止を要請するとともに，当該抗議及び要請に対し
て横浜税関がどのような対応を行ったのかについて，原告に対して文
書により回答することを要請するというものであった。［乙１８の７］
(イ)ａ⒜Ｐ１０ＣＦＯは，Ｐ７特調官に対し，平成２０年１２月１６日
付け文書を送付し，平成２１年１月は決算日の翌月であり最も繁忙
な時期に当たり，継続調査の要請に対する回答については，平成２
０年１２月９日抗議書面に対する横浜税関長からの回答を受領した
後に行う旨を申し立てた。［乙１８の８］
⒝Ｐ７特調官は，Ｐ１０ＣＦＯに対し，平成２０年１２月１９日付
けの「継続調査等の再要請について」と題する文書を送付し，上記
⒜の書面に対し，平成２０年１２月９日抗議書面については文書に
よる回答は行わないこと，原告の求めがあれば，Ｐ１０ＣＦＯと面
会し，直接口頭で横浜税関の考えを伝えること，平成２１年１月中
の継続調査については，決算日の翌月で繁忙な時期であるとのこと
であれば，同年２月中に１週間程度，継続調査を行いたいので，同
年１月１５日までに書面で回答をもらいたいこと等を伝えた。［乙
１８の９］
⒞Ｐ１０ＣＦＯは，Ｐ７特調官に対し，平成２１年１月２１日付け
文書を送付し，原告は，同年４月以降までは，監査等への対応で最
も繁忙な時期に当たり，継続調査の要請に対する回答は，平成２０
年１２月９日抗議書面に対する横浜税関長からの回答を受領した後
に行う旨を申し立てた。［乙１８の１０］
⒟Ｐ７特調官は，Ｐ１０ＣＦＯに対し，平成２１年１月２３日付け
の「継続調査等の再要請について」と題する文書を送付し，同年２
月中に１週間程度，継続調査を行いたいので，同年１月３０日まで
に書面で回答をもらいたい旨を再度伝えるとともに，平成２０年１
２月９日抗議書面については文書による回答は行わないことを伝え
た。［乙１８の１１］
⒠Ｐ１０ＣＦＯは，Ｐ７特調官に対し，平成２１年２月１０日付け
文書を送付し，原告は，同年４月以降までは，監査等への対応で最
も繁忙な時期に当たり，継続調査の要請に対する回答は，平成２０
年１２月９日抗議書面に対する横浜税関長からの回答を受領した後
に行う旨を再度申し立てた。［乙１８の１２］
ｂ⒜横浜税関調査部長Ｐ２３（以下「Ｐ２３調査部長」という。）は，
原告の代表者（Ｐ１１）に対し，平成２１年２月９日付けの書面（以
下「平成２１年２月９日税関書面」という。）を送付して，原告に
対し，別紙17「横浜税関調査部長による要請の内容」記載のとおり，
①本件立入調査１において原告から閲覧に供された書類に関する質
問を行うとともに，②本件輸入貨物１・２の課税価格及び税額に係
る調査に必要な書類の写しの提出を要請した。［乙１８の１３］
⒝Ｐ１０ＣＦＯは，Ｐ２３調査部長に対し，平成２１年２月１９日
付けの書面（以下「平成２１年２月１９日原告回答書面」という。）
を送付して，平成２１年２月９日税関書面に対する回答を行った。
Ｐ１０ＣＦＯは，平成２１年２月１９日原告回答書面において，①平
成１７年１１月分から平成２０年１０月分の送金「RemittanceTotal
toＰ１(9315)」の各項目に関する質問（別紙17記載１）については，
既に開示して説明を行った内容であるとして，具体的な内訳や数額
を明らかにすることをせず，②平成１７年１１月から平成２０年１
０月の間に販売した物品について，月別の製品コードごとの販売単
価と販売数量の質問（別紙17記載２）については，「消費税申告書
写を提出済みです。」とのみ回答し，③関係書類の写しの提出の要
求（別紙17記載３）については，原告が関係書類の写しを提出した
事実がないにもかかわらず，既に提出済みであると回答した。また，
Ｐ１０ＣＦＯは，平成２１年２月１９日原告回答書面において，横
浜税関長が平成２０年１１月１７日抗議書面について公式な書面に
よる説明がいまだ行われていないとして，その回答を併せて求めた。
［乙１８の１４］
⒞Ｐ２３調査部長は，原告の代表者（Ｐ１１）に対し，平成２１年
３月３日付けの書面（以下「平成２１年３月３日税関書面」という。）
を送付し，①Ｐ１０ＣＦＯは，平成２１年２月１９日原告回答書面
において，平成２１年２月９日税関書面における質問等については，
全て横浜税関調査担当者に説明済みであり，関係資料の写しも提出
済みであるとしているが，そのような事実はないこと，②原告の本
件立入調査１における対応，その後の質問に対する対応等は，虚偽
陳述，虚偽答弁又は検査忌避に該当する疑いがあること，③繰り返
し連絡しているとおり，平成２０年１１月１７日抗議書面及び平成
２０年１２月９日抗議書面に対して，書面により回答することは，
今後もしないこと，④横浜税関職員をして継続調査を実施させる予
定であるので，別途担当官から連絡する旨を申し入れた。［乙１８
の１５］
ｃ⒜Ｐ７特調官は，Ｐ１０ＣＦＯに対し，平成２１年３月３日付けの
「継続調査の実施について」と題する文書を送付し，原告に対する
継続調査を，関税法１０５条１項６号及び消費税法６２条３項に基
づき，同月５日から同月１１日までの日程で，調査人員８人で実施
する旨を通知した。［乙１８の１６］
⒝Ｐ１０ＣＦＯは，Ｐ７特調官に対し，平成２１年３月４日付けの
「継続調査実施通知について」と題する書面を送付し，原告が同年
４月初旬までは，原告は会計年度の決算手続に忙殺されており，継
続調査に対応することは困難であり，さらに，同年３月５日からＰ
１０ＣＦＯを含めて，原告の幹部職員が不在のために対応すること
は不可能であるとして，継続調査を同年４月以降にしてもらいたい
旨を申し出るとともに，平成２０年１２月９日抗議書面に対する回
答をもらいたい旨を繰り返し要求した。Ｐ７特調官は，Ｐ１０ＣＦ
Ｏに対し，原告の幹部職員が不在であるならば，上記日程での継続
調査は実施しないこととするが，日程調整をしたいので，平成２１
年３月１１日までに連絡をもらいたい旨を記載した書面をファクシ
ミリで送付した。［乙１８の１７，乙２１］
ｄ⒜山本弁護士は，横浜税関長に対し，平成２１年３月９日付け書面
（以下「平成２１年３月９日質問書面」という。）を送付して，Ｐ
２３調査部長が平成２１年３月３日税関書面において，Ｐ１０ＣＦ
Ｏによる平成２１年２月１９日原告回答書面の内容が虚偽陳述及び
虚偽答弁，又は検査忌避に該当する疑いがあるとしている点につい
て，その具体的な根拠を教えてもらいたい旨質問する内容の書面を
送付した。［乙１８の１８］
⒝Ｐ１０ＣＦＯは，横浜税関長に対し，平成２１年３月１０日付け
文書を送付し，平成２１年３月３日税関書面について，原告は本件
立入調査１において最大限の協力しており，今後もその方針に変わ
りはない旨を説明するとともに，平成２０年１２月９日抗議書面に
対する回答を書面で行うように要求した。［乙１８の２０］
(ウ)ａ⒜Ｐ１０ＣＦＯ及びＰ８経理部長は，平成２１年３月１１日，Ｐ
７特調官に電話を掛けて，継続調査の日程につき，同年５月１１日
の週又は同月２５日の週とすることで，Ｐ２２と調整中であるなど
と連絡し，これに対し，Ｐ７特調官は，同年４月における継続調査
の受入れを再度要請した。［乙２２］
⒝Ｐ１０ＣＦＯは，Ｐ７特調官に対し，平成２１年３月１３日付け
文書を送付して，事後調査については，Ｐ２２に連絡をとり，現在，
同年５月１１日から同月１５日の日程で調整中であるが，現時点で
確定していない旨を通知した。［乙１８の２１］
ｂ⒜Ｐ７特調官は，平成２１年３月１６日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，同
日付けの文書をファクシミリで送付して，①原告に対する早急な調
査が必要なため，同年４月１日からの継続調査を設定してもらいた
いこと，②本来は，帳簿書類等及び取引関係書類の原本を提示して
もらうこととなるが，効率的な調査を実施するため，以前から要請
している全ての資料を同年３月２５日までに貸し出してもらいたい
こと（郵送等が困難であれば税関から受取りに行くこと），③継続
調査は，輸入者（納税者）である原告に対するものであり，第三者
であるＰ１社のＰ２２の予定をもって継続調査の受入れの可否を判
断することは，横浜税関として受け入れることはできない旨を申し
入れた。［乙１８の２２］
⒝Ｐ１０ＣＦＯは，Ｐ２３調査部長に対し，平成２１年３月１９日
付けの「平成２１年３月１６日付Ｐ７特別関税調査官（第２担当）
の書簡について」と題する文書を送付し，①原告が他社から聞き及
んでいる通常の事後調査と比較して明らかに異常な調査を受け入れ
たとして，原告が継続調査を拒んでいるとの指摘について強く抗議
し，平成２１年３月９日質問書面に対する回答を強く要請し，②横
浜税関調査担当官が，本件立入調査１に当たり，Ｐ２２から直接事
情を聴きたいと指摘していたにもかかわらず，同月１６日付けの文
書（上記⒜）においては，Ｐ２２が第三者であるとしており，この
ような見解の変更について理由を説明するよう要請し，③事後調査
におけるＰ１６の立会いを認めることに関し，平成２０年１２月９
日抗議書面に対する回答を含めて，横浜税関長名の公文書による回
答を要請するとともに，④「追伸」として，「５月１１日から１５
日までであれば，任意調査を受ける予定を取る事は可能であります。」
と付記した。［乙１８の２３］
⒞Ｐ７特調官は，平成２１年３月２６日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，同
日付けの文書をファクシミリで送付し，同月１９日付けのＰ２３調
査部長宛ての文書（上記⒝）を拝読した旨を伝えるとともに，同月
１６日付けの文書（前記⒜）による同年４月１日からの継続調査の
受入れ及び資料の貸出しの要請に対する回答を要請し，Ｐ２３調査
部長からＰ１０ＣＦＯに対して回答の書面を発することはない旨を
伝えた。［乙１８の２４］
(エ)ａ⒜Ｐ７特調官は，平成２１年３月３１日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，
同日付けの文書をファクシミリで送付し，同年４月１日からの継続
調査の設定及び資料の貸出しの要請（前記(ウ)ｂ⒜）に対する回答
がないことを遺憾に思うとした上で，継続調査及び資料の借受けの
ため，同日午前１０時に原告の事務所に赴く旨を伝えて，その対応
を要請した。これに対し，Ｐ１０ＣＦＯは，同年３月３１日，Ｐ７
特調官に対し，同日付けの文書をファクシミリで送信して，同月２
６日付けの書面（前記(ウ)ｂ⒞）に対する回答書面を現在準備して
いるところであり，原告の四半期決算がスタートするため，継続調
査を受け入れる状態にはなく，同年４月１日の継続調査については
断る旨を回答した。［乙１８の２５・２６］
⒝Ｐ７特調官は，平成２１年３月３１日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，同
日付けの文書をファクシミリで送付し，同年４月１日の継続調査を
断る旨の回答（上記⒜）について誠に遺憾に思うとした上で，貸出
しを要請した資料を同日に受取りに赴くとして準備を要請した。こ
れに対し，Ｐ１０ＣＦＯは，同年３月３１日，Ｐ７特調官に対し，
同日付けの文書をファクシミリで送信して，前会計年度と第一四半
期の報告のために繁忙であり継続調査に対応することはできないと
し，これ以上の一方的な要求は原告に対する業務妨害と理解させて
もらう旨を回答した。［乙１８の２７・２８］
ｂ⒜Ｐ７特調官は，平成２１年４月１日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，同日
付け文書をファクシミリで送付し，①原告の準備ができていないと
いうことであるので，同日の継続調査は見合わせる旨，②同日午後
３時頃，貸出しを要請した関係書類を受取りに原告の事務所に赴く
旨を伝えた（なお，Ｐ７特調官は，同書面において，「受取りに参
る資料は，貴社が，何度も，ご用意いただいている旨を表明してい
る資料ですので，貴殿やＰ８氏に，多くの時間を割いて対応いただ
く必要はないと考えております。本来，３月２５日までにお送りい
ただくか，当方が受取りに行くかということでしたが，未だ何らの
回答も無いことから，貴社ご多忙とのことですが，こちらからお伺
いいたします」と記載していた。）。これに対し，Ｐ１０ＣＦＯは，
同年４月１日，Ｐ７特調官に対し，同日付けの文書をファクシミリ
で送付し，４月は様々な会計処理で忙しく対応不可能である旨を回
答した。［乙１８の２９・３０］
⒝Ｐ７特調官は，平成２１年４月１日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，同日
付けの文書をファクシミリで送付し，重ねて資料の貸出しを依頼す
るとともに，貸出しを要請した資料の受取りに赴くに当たって都合
のよい日時を連絡するように依頼した。なお，Ｐ７特調官は，同文
書において，貸出しを求めている資料は，原告が用意している旨を
何度も表明していた資料であり，忙しいという理由で資料の貸出し
を断るのは理解しかねる旨，資料の受取りに要する時間は，借用資
料の確認などのために３０分程度あれば十分であり，立ち会う者は
原告の社員であれば誰でも構わない旨，別添のとおり借用書を送付
するので，事前に貸し出す資料と借用書の記載との対照確認をお願
いする旨を記載していた。［乙１８の３１］
⒞Ｐ１０ＣＦＯは，平成２１年４月２日，Ｐ７特調官に対し，同日
付け文書をファクシミリで送付して，Ｐ７特調官の依頼（上記⒝）
に対し，「社是に基づき，一切の会計書類，データの持ち出しは制
限されています。機密事項に関わる経理関係書類の貸し出しは辞退
させていただきます。」と申し立てた。［乙１８の３２］
ｃＰ１０ＣＦＯは，Ｐ７特調官に対し，平成２１年４月２日付けで，
「貴職平成２１年３月２６日付書簡について」と題する文書を送付し，
同文書において，同年３月２６日付けの文書（前記(ウ)ｂ⒞）による
要請のうち，調査日程については，同月１９日付けの文書（前記(ウ)
ｂ⒝）で，同年５月１１日から同月１５日までの間であれば任意調査
を受ける予定を取ることは可能である旨の記載をもって既に回答して
いるとし，また，資料提出については，既に説明しているとおり，原
告の会計関係帳票を社外に持ち出すことは禁止されているので断る旨
を申し入れるとともに，平成２０年１２月９日抗議書面及び平成２１
年３月９日質問書面に対する回答を要請した。［乙１８の３３］
ｄＰ７特調官は，平成２１年４月１４日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，同日
付けの「継続調査の実施について」と題する文書をファクシミリで送
付し，本件立入調査１において，横浜税関が必要と認めた関係資料の
提示及び説明が不十分であったため調査未了となったことを踏まえて，
継続調査を要請してきたが，本件立入調査１から５か月も経過したに
もかかわらず，いまだに継続調査の実施に至っておらず，原告の輸入
取引の内容の確認及び資料の分析を完遂するべく，同年５月１１日か
ら同月１５日までの間，調査人員８名による継続調査を実施する旨を
通知した。なお，Ｐ７特調官は，同文書において，上記日程は，原告
の十分な協力が得られることを前提とする目安であり，調査期間は，
輸入取引内容の確認及び資料の分析の完了までである旨を付記してい
た。［乙１８の３４］
(オ)ａＰ１０ＣＦＯは，Ｐ７特調官に対し，平成２１年４月２１日付け
の「継続調査依頼について」と題する書面（以下「平成２１年４月２
１日原告書面」という。）を送付して，同月１４日付けの文書（前記(エ)
ｄ）に対し，「調査日程について『期間については，貴社の十分な協
力が得られることが前提の目安であり，輸入取引の内容の確認及び資
料の分析の完了までとなります。』との趣旨で継続調査を行われるの
であれば，」調査には応じられないとした上で，①継続調査の期間を
同年５月１１日から同月１５日まで（１０時から１６時まで）とする
こと，②調査人員を５名とすること，③今回の追加調査をもって継
続調査を完了し，適正な最終結論を公文書で開示すること，④平成２
０年１２月９日抗議書面及び平成２１年３月９日質問書面に回答する
こと，⑤Ｐ１６の継続調査への同席を認めることという条件を示した
上で，これらの条件が満たされるのであれば，平成２１年５月１１日
から同月１５日までの追加調査を受諾する旨を通知した。また，Ｐ１
０ＣＦＯは，平成２１年４月２１日原告書面において，これに対する
回答が同年４月２４日午後３時までにされない場合には，横浜税関に
おいて事後調査の意思がないものとして取り扱う旨を付記した。［乙
１８の３５］
ｂ⒜Ｐ７特調官は，平成２１年４月２３日，Ｐ１０ＣＦＯに対し，同
日付け「継続調査の実施について」と題する文書をファクシミリで
送付して，平成２１年４月２１日原告書面による原告の申入れは，
法的根拠がなく受け入れることのできない不当な要求であり，事実
上の調査拒否と理解せざるを得ない旨を申し入れた。［乙１８の３
６］
⒝Ｐ１０ＣＦＯは，平成２１年４月２７日，Ｐ７特調官に対し，同
日付け書面をファクシミリで送付し，同月２３日付け文書（前記⒜）
について，平成２１年４月２１日原告書面に記載したとおり，調査
拒否をした事実はなく，Ｐ７特調官による一方的な偏見と誤解によ
るものである旨を申し入れた。［乙１８の３７］
ｃＰ７特調官は，Ｐ１１に対し，平成２１年９月１０日税関書面を送
付して，①原告が関係書類の提出及び継続調査に係る要請に応じなか
ったことから，これ以上の調査は不可能であると判断し，原告の平成
１７年１１月から平成２０年１１月までの間の輸入（納税）申告に対
する調査を打ち切る旨，②本件対象貨物の課税価格は，関税定率法４
条の３第１項の規定を適用して決定すべきものであり，同法４条１項
又は４条の３第２項を適用して課税価格を計算した原告の輸入（納税）
申告には誤りがあるとして，原告に対して修正申告を行うことを要請
する旨，③原告が修正申告の要請に応じるのであれば，修正申告する
場合の計算方法等については別途お知らせするので，修正申告を行う
意思の有無について，原告の代表権のある者の文書による回答を要請
するとともに，原告が修正申告を行わなければ，更正処分を行うこと
となる旨を通知した。なお，Ｐ７特調官は，平成２１年９月１０日税
関書面において，修正申告すべき内容等について，事前に説明を受け
たいとの意向が原告にあるならば，これに応じる用意がある旨を付記
していた。［乙２３］
ｄ⒜Ｐ８経理部長は，平成２１年９月１６日，Ｐ７特調官に対し，同
日付け「平成２１年９月１０日付貴職書簡に対する回答」と題する
文書を送付し，同文書において，原告が継続事後調査を忌避又は回
避した事実はないとした上で，修正申告の要請につき，具体的にど
のような申告内容が関税関係法令の規定に従っていなかったのかの
説明がなく，具体的な修正申告の方法について説明が行われていな
いため修正申告の是非について検討を行うことは困難であり，具体
的な修正について説明があれば，原告において検討する旨を通知し
た。［乙２４］
⒝Ｐ７特調官は，平成２１年９月１７日，Ｐ８経理部長に対し，「平
成２１年９月１６日付貴職書簡について」と題する文書をファクシ
ミリで送付し，同文書において，同月１６日付けのＰ８経理部長の
文書（上記⒜）は，原告の代表権のある者によるものではないため，
原告が意思表示を行ったものとは認めない旨を伝えた。また，Ｐ７
特調官は，同文書において，Ｐ８経理部長に対し，修正申告の方法
については，平成２１年９月１０日税関書面に記載したとおり，原
告の代表権のあるものの文書により，修正申告の意思がある旨を回
答してもらえれば，更に詳細を説明する用意がある旨を再度伝えた。
［乙２５］
⒞山本弁護士は，平成２１年９月１８日，Ｐ７特調官に対し，「平
成２１年９月１７日付貴職書簡について」と題する文書をファクシ
ミリで送付し，同文書において，同月１６日付けのＰ８経理部長の
文書（前記⒜）は，原告の意思を有効に表示するものであり，原告
の代表者名での回答が期限までないからという理由で，継続調査に
対して協力する意思を明示している原告に対して，法令違反の具体
的理由や更正の内容を原告に明らかにし，原告の意見を聴取すると
いう手続を経ることなく，適正手続に反した一方的な更正処分を行
うことがないよう申し入れた。［乙２６の１・２］
ｅＰ１１は，Ｐ７特調官に対し，平成２１年９月１８日付けの「平成
２１年９月１０日付貴職書簡に対する回答」と題する文書（以下「平
成２１年９月１８日原告書面」という。）を送付し，原告が継続事後
調査を忌避又は回避した事実はないとした上で，修正申告の要請につ
き，具体的にどのような申告内容が関税関係法令の規定に従っていな
かったのかの説明がなく，具体的な修正申告の方法について説明が行
われていないため修正申告の是非について検討を行うことは困難であ
る旨を通知した。［乙２７］
ｆＰ１２特調官及びＰ７特調官は，平成２１年９月２８日午後３時頃，
原告の事務所において，Ｐ１０ＣＦＯ及びＰ８経理部長と面会し，平
成２１年９月１８日原告書面において原告の修正申告に係る意思が表
示されていなかったことから，本件立入調査１の結果に基づき，関税
定率法４条の４の規定を適用し，本件各輸入貨物の課税価格を計算し
て本件更正処分１・２及び本件賦課決定処分１・２を行う旨を伝えた。
［乙２８］
⑵検討
ア(ア)前記認定事実を踏まえて検討するに，原告は，横浜税関調査担当官
が本件準備依頼書面や本件書類リストを送付して，調査に必要な関係資
料をあらかじめ伝えていたにもかかわらず（認定事実イ(イ)ｃ），本件
立入調査１において，横浜税関の要請する関係書類を全て提示すること
をせず（認定事実ウ(オ)ａないしｄ），横浜税関調査担当官は，調査に
必要な資料について，十分な質問を行うことはできなかった（認定事実
ウ(カ)ｂ⒜）。また，原告は，横浜税関調査担当官が平成２０年１１月
２０日資料要請書面を交付して，調査に必要な関係資料につき，関係書
類の提供等を依頼したものの，横浜税関がおよそ応ずることのできない
条件を付すなどして，上記依頼に協力せず（認定事実ウ(エ)ａないしｃ），
横浜税関は，その結果，本件立入調査１において，原告から提示を受け
た関係資料の筆写等をする作業に多くの時間を充てなければならない状
況となり，原告に対する調査を完了することができなかったものである
（認定事実ウ(カ)・(キ)）。そして，横浜税関が，本件立入調査１の後
において，追加調査の実施及び関係資料の提供等を繰り返し依頼したに
もかかわらず，原告は，繁忙であること等を理由として，これに応じる
ことをせず（認定事実エ(イ)ないし(オ)），平成２１年２月１９日原告
回答書面においては，横浜税関の要請する関係資料は既に提出済みであ
るなどと，事実と異なる説明をした上（認定事実エ(イ)ｂ⒝），平成２
１年４月２１日原告書面においては，横浜税関が応じることのできない
条件を付して，当該条件が満たされるならば，追加調査に応じる旨を通
知するなどしている（認定事実エ(オ)ａ）。なお，原告は，横浜税関が，
平成２１年９月１０日税関書面により，原告に対する調査を打ち切り，
修正申告がされなければ更正処分を行う旨を通知するとともに，修正申
告の内容等について事前に説明を受ける機会を付与したにもかかわらず
（認定事実エ(オ)ｃないしｅ），これに応じることをしていない。
(イ)このような一連の事実経緯に鑑みれば，横浜税関は，関税法１０５
条１項６号に基づく質問検査について，原告から十分な協力を得ること
ができなかったことは明らかである。そして，横浜税関が本件立入調査
１において入手した本件筆写等資料の全てによっても，本件輸入貨物１・
２に係る最大販売数量単価を把握することができず，本件輸入貨物１・
２の国内販売に係る国内経費等を把握することもできないのであるから
（認定事実ウ(ク)），本件各出張所長は，関税定率法４条の３第１項の
規定を適用して，本件輸入貨物１・２の課税価格を計算することができ
なかったというべきであり，本件全証拠を精査しても，上記の認定及び
判断を覆すに足りる事実ないし証拠はない。
イ(ア)ａ原告は，横浜税関調査担当官による調査の態様が，原告の税関に
対する信頼を著しく損なう異常な態様のものであり，Ｐ７特調官によ
る追加調査及び関係資料の提供等の要請は一方的かつ非常識な要求で
あったなどと主張している。
ｂ⒜しかしながら，本件立入調査１の実施状況等は，前記認定のとお
りであり（認定事実ウ(ア)ないし(キ)），横浜税関調査担当官によ
る調査の態様が適正を欠くものであったということはできない。な
お，原告（山本弁護士）は，横浜税関長に対し，平成２０年１１月
１７日抗議書面及び平成２０年１２月９日抗議書面を送付し，横浜
税関調査担当官による調査の態様等について抗議しているが（認定
事実ウ(イ)ａ，エ(ア)ｂ），これらの書面は，原告側の認識を記載
したものにすぎず，本件全証拠を精査しても，横浜税関調査担当官
による調査の態様が適正を欠いたものであったことを認めるに足り
る的確な証拠はない。
⒝この点，Ｐ７特調官は，平成２０年１１月２７日以降，Ｐ１０Ｃ
ＦＯに対し，相当回数にわたり，追加調査の実施や関係書類の提供
等を要請している。しかしながら，横浜税関調査担当官は，本件立
入調査１において，原告に対する事後調査を完了させることができ
なかったのであるから（認定事実ウ(カ)ａ，ｂ⒜・⒝，(キ)），横
浜税関において，原告に対して追加調査及び関係資料の提供等を要
請する必要があったことは明らかである。そして，Ｐ７特調官が，
原告から追加調査の実施や関係書類の提供等について具体的な協力
を得られないという状況において，原告に対し，繰り返し，その協
力を要請するのは至極当然であり，本件全証拠を精査しても，その
態様が適正を欠くものであったと認めるに足りる事実ないし証拠は
ない。
⒞なお，原告は，横浜税関が一方的に調査日程を変更したとしてお
り，Ｐ２０の平成２０年１０月３日付けのメール（甲９２）には，
横浜税関が調査日程を変更した旨の記載部分がある。しかしながら，
同メールを通覧しても，日程変更の具体的内容は明らかではなく，
本件立入調査１の前後の経緯に照らせば，横浜税関が，真実，原告
の意に反して，一方的に調査日程を変更したならば，原告が素直に
これに応じたのかという疑問も生じる。また，原告が調査日程の変
更について横浜税関に直接抗議したことをうかがわせる事実ないし
証拠もないことを併せ考えれば，横浜税関が一方的に日程を変更し
たと認めることはできず，その他これを認めるに足りる的確な証拠
はない。
ｃ以上によれば，原告の主張（前記ａ）を採用することはできない。
(イ)ａ原告は，平成２１年４月２１日原告書面について，横浜税関によ
る継続調査の受入れを拒否したものではないなどと主張している。
ｂ⒜そこで検討するに，原告は，平成２１年４月２１日原告書面にお
いて，横浜税関による継続調査の申入れに対し，「調査日程につい
て『期間については，貴社の十分な協力が得られることが前提の目
安であり，輸入取引の内容の確認及び資料の分析の完了までとなり
ます。』との趣旨で継続調査を行われるのであれば，辞退させて頂
きます。」とした上で，①継続調査の期間を平成２１年５月１１日
から同月１５日までとすること，②調査人員を５名とすること，③
今回の追加調査をもって継続調査を完了し，適正な最終結論を公文
書で開示すること，④平成２０年１２月９日抗議書面及び平成２１
年３月９日質問書面に回答すること，⑤Ｐ１６の継続調査への同席
を認めることという条件を提示し，これらの条件が満たされるので
あれば，追加調査を受諾する旨を通知している（認定事実エ(オ)ａ）。
⒝しかしながら，関税法１０５条１項による税関職員の職務執行を
拒むなどした場合につき罰則規定が設けられていること（同法１１
４条の２第１０号）に照らせば，原告は，本件対象貨物に係る帳簿
書類その他の物件について，税関職員による質問検査を受忍する義
務を負っているというべきであり（同法１０５条１項６号），被調
査者である原告において，同号に基づく質問検査（継続調査）を受
け入れるか否かそれ自体についての条件を付することは，上記の受
忍義務と抵触する行為であるといわざるを得ない。また，原告が横
浜税関に提示した条件の内容についてみても，横浜税関が必要な事
後調査を実施できなければ，関税法１０５条１項６号に基づく事後
調査（追加調査）を完了させることはできないのであり，原告の十
分な協力が得られるかどうかも不確かな状況において，横浜税関が
上記⒜③の条件に応じる余地などないことは明らかである。また，
横浜税関は，原告に対し，平成２０年１２月９日抗議書面及び平成
２１年３月９日質問書面に対する回答は行わない旨を繰り返し申し
入れており（認定事実エ(イ)ａ⒝・⒟，ｂ⒞，(ウ)ｂ⒞），横浜税
関が上記各書面に回答すべき義務を負っていないことに鑑みても，
上記⒜④の条件に合理性があるということはできず，横浜税関がこ
れに応じないことは明らかである。さらに，同号に基づく調査（質
問検査）に被調査者以外の第三者を同席させることの可否は，調査
の実施主体である税関職員が判断すべきものであり，守秘義務の観
点からも税関職員が第三者の同席を拒否するのは至極当然である。
そして，横浜税関が原告に対し，継続調査に通関士又は弁護士では
ないＰ１６を臨席させることはできない旨を既に説明していたこと
（認定事実イ(ウ)ｃ⒝・⒞，ｅ⒝，ウ(ア)）に鑑みても，上記⒜⑤
の条件に合理性があるということはできず，横浜税関がこれに応じ
るとはおよそ考え難い。
ｃ以上によれば，原告は，平成２１年４月２１日原告書面において，
横浜税関による継続調査を受け入れるための条件として，横浜税関が
応じることのできない条件を提示していたということができる。そし
て，原告が，本件立入調査１の後，約５か月間にわたり，追加調査の
実施及び関係資料の提供等を繰り返し依頼されたにもかかわらず，こ
れに応じなかったという経緯に鑑みても，原告は，平成２１年４月２
１日原告書面において，横浜税関による追加調査の受入れを事実上拒
否したものというべきである。よって，原告の主張（前記ａ）を採用
することはできない。
(ウ)ａ原告は，本件立入調査１において，横浜税関から要求された関係
資料を全て提示している旨主張している。しかしながら，原告が，本
件立入調査１において，横浜税関が要請した関係資料の全てを提示し
ていなかったことは，前記認定のとおりであり（認定事実ウ(オ)ａな
いしｄ），本件全証拠を精査しても，同認定を覆すに足りる事実ない
し証拠はない。よって，原告の上記主張を採用することはできない。
ｂ原告は，本件立入調査１において，横浜税関調査担当官による質問
に対し，繰り返し丁寧に回答しており，横浜税関調査担当官が原告に
対する質問によって必要な情報を得られなかったならば，それは調査
担当者としての能力が欠如していたことによるものであるなどと主張
している。しかしながら，横浜税関調査担当官が，本件立入調査１に
おいて，関係資料の内容について十分な質問を行うことができなかっ
たことは前記認定のとおりであり（認定事実ウ(カ)ｂ⒜・⒝），本件
全証拠を精査しても，同認定を覆すに足りる事実ないし証拠はない。
この点，Ｐ８経理部長は，その陳述書（甲７４〔１６頁〕）において，
質問時間が３０分程度であったことは特段否定していないところ，横
浜税関調査担当官が，関係資料の提供等について協力を得られない状
況（認定事実ウ(エ)・(オ)）において，関係資料につき，調査に必要
な質問を尽くすことができたともおよそ考え難い。また，税関職員が
事後調査において必要な情報を得ることができなければ，追加調査を
要請することもやむを得ないというべきであって，調査手法の巧拙い
かんは，当該調査の適法性に影響を与える事情には当たらない。よっ
て，原告の上記主張を採用することはできない。
(エ)ａ原告は，横浜税関による本件立入調査１は，任意調査であり，関
係資料等の提出に応ずべき義務はないから，横浜税関が要請する関係
資料等の提出をしなかったことをもって，調査拒否をしたということ
はできない旨主張している。
ｂそこで検討するに，関税法１０５条１項６号は，税関職員は，輸入
貨物に係る輸入者その他の関係者に質問し，輸入貨物に係る帳簿書類
その他の物件を検査することができる旨を規定しており，前述のとお
り（前記(イ)ｂ⒝），輸入者である原告は，同号に基づく質問検査を
受忍すべき義務を負っていると解すべきである（なお，同号に基づく
質問検査は，任意調査の方法であるが，任意調査であるということは，
質問又は検査を受けた場合に，これを自由に拒否できるということで
はなく，税関職員が実力を行使して直接強制の方法にでることが認め
られていないことを意味するものであるというべきである。）。そし
て，関税法１０５条１項６号にいう「検査」とは，輸入貨物に係る帳
簿書類その他の物件の形状，内容等を五官で認識するものであるとこ
ろ，検査の方法は，対象物件の性質・分量，検査の実施状況等に応じ
て異なり得るものであり，例えば，検査の対象物件が帳簿書類であっ
て，その内容が複雑であったり，その分量が相当規模に及んだりする
ような場合には，所持者の負担等をも考慮し，当該書類の写しの提供
や原本の貸出しを受けることも，同号に基づく「検査」の一態様であ
るということができる。
ｃ⒜本件についてみるに，横浜税関調査担当官が原告に対して提出を
要請した関係資料は，相当な分量であり，例えば，物流関係の資料
だけでも段ボール箱２０箱以上に及び（認定事実ウ(ウ)ａ），本件
各ＣＤには，１０万行を超えるデータが含まれている（認定事実ウ(オ)
ｃ⒝）。このように膨大な関係資料の内容を，本件立入調査１の間
に，全て閲覧のみの方法で把握することが不可能であることは明ら
かであり，横浜税関担当職員が，原告に対し，平成２０年１１月２
０日資料要請書面を交付するなどして，関係資料の提供等を求めた
こと（認定事実ウ(エ)ａ・ｂ）は，関税法１０５条１項６号に基づ
く検査の方法として，適切かつ合理的なものであり，本件立入調査
１を受け入れる原告の負担の軽減という観点からみてもむしろ望ま
しいものであったということができる。
⒝原告は，平成２０年１１月２０日資料要請書面に対し，平成２０
年１１月２０日回答書面において，①法人税確定申告書が必要な理
由及び法的根拠の開示，②国内調達製品の調達価格が含まれている
資料を事後調査業務以外に使用（例えば，税関内での参考資料とし
ての回覧及び証拠資料としての使用）しない旨の確約，③原告の書
面による事前許諾がなければ，書証の写しを一切開示しないことに
ついて，公式の書簡で回答することを条件として，関係資料の提供
等に応じる旨回答している。
しかしながら，本件立入調査１の結果，本件輸入貨物１・２に係
る輸入（納税）申告における課税価格が適正でないことが判明すれ
ば，更正処分が行われ，原告が当該処分に不服があれば，審査請求
手続や訴訟手続に至ることとなる。このような場合において，関税
当局が，本件立入調査１により入手した関係資料を更正処分のため
の資料や争訟手続における証拠として利用することは当然あり得る
のであり，横浜税関が，本件立入調査１において入手した関係資料
について，証拠資料として使用しない旨を確約する（上記②），あ
るいは，原告の事前許諾がなければ，一切開示しない（上記③）と
いった条件に応じることができないことは明らかである。そうであ
る以上，原告は，平成２０年１１月２０日回答書面において，横浜
税関が応じることのできない条件を付すことにより，関係資料の提
供等を事実上拒否していたというべきである。そして，原告が，横
浜税関調査担当官に対し，関係資料の内容を検査し得るだけの閲覧
等の機会を付与することもしていないこと（横浜税関調査担当官が
本件立入調査１において関係資料の全てを検査することが不可能で
あったことは前記検討のとおりである。）を併せ考えれば，原告は，
横浜税関調査担当官による関係資料の提供等を事実上拒否すること
によって，関税法１０５条１項６号に基づく検査についても事実上
拒否していたということができる。
ｄ⒜横浜税関は，本件立入調査１の後において，原告に対し，関係資
料の提供等を繰り返し要請しているところ，それらの関係資料は，
横浜税関が，本件立入調査１に先立ち，あるいは，本件立入調査１
において，繰り返し提供等を要請していた資料であり（認定事実イ(イ)
ｃ，ウ(エ)ａ・ｂ，エ(イ)ｂ⒜，(ウ)ｂ⒜，(エ)ｂ⒜・⒝），これ
らの関係資料の提供等を行うことが原告にとって困難であったとは
考え難い（なお，Ｐ８経理部長の陳述書〔甲７４〕には，原告が本
件立入調査１のために準備した資料をそのまま保管していた旨の記
載部分がある。）。そして，原告は，本件立入調査１の後，約５か
月もの間，追加調査の実施及び関係資料の提供等に応じていないと
ころ，その間，平成２０年１１月１７日抗議書面や平成２０年１２
月９日抗議書面についての回答を求めることに固執し，横浜税関が
書面による回答はしない旨を繰り返し説明しているにもかかわらず，
その回答を継続調査の受入れの条件とするなどし（認定事実エ(イ)
ａ⒜・⒞・⒠，ｂ⒝，ｃ⒝，ｄ⒝，(ウ)ｂ⒝，(エ)ｃ，(オ)ａ），
平成２１年２月１９日原告回答書面においては，関係資料を既に提
出済みであるなどと事実と異なる説明をしていたのであり（認定事
実エ(イ)ｂ⒝），このような経緯に鑑みれば，原告は，本件立入調
査１の後においても，関係資料の提供等に応じないことによって，
関税法１０５条１項６号に基づく検査を事実上拒否していたという
ことができる。
⒝なお，原告は，関係資料の提供等の要請が，横浜税関として公式
の文書でされ，原告の秘密確保についてしかるべき措置が取られる
ならば，関係資料の写しの提供に応じるつもりであったなどとして
いる。しかしながら，Ｐ７特調官は，関税法１０５条１項６号に基
づく質問検査権の行使として関係資料の提供等を求めていたのであ
り（認定事実ウ(エ)ｂ），Ｐ２３調査部長がＰ１１に対して平成２
１年２月９日税関書面を送付し，関係資料の写しの提出を要請した
こと（認定事実エ(イ)ｂ⒜）に鑑みても，原告に対する関係資料の
提供等の要請が横浜税関として正式にされたものであることは明ら
かである。また，横浜税関調査担当官は，公務員として守秘義務を
負っているところ，Ｐ１０ＣＦＯは，業務の繁忙や「社是」を理由
に，関係資料の提供等の要請を拒否し（認定事実エ(エ)ａ⒝，ｂ⒜・
⒞，ｃ），秘密保護の措置を求めることを特段しておらず，原告が
従前の継続調査では横浜税関に対する資料の貸出しに応じていたこ
と（認定事実ア(イ)ａ）に照らしても，原告が秘密確保の措置の有
無等を理由として，関係資料の提供等を拒否していたとはおよそ考
え難い。
ｅ以上によれば，原告の主張（前記ａ）を採用することはできない。
(オ)ａ原告は，横浜税関調査担当官が，本件立入調査１において，①本
件輸入貨物１・２に係る最大販売数量単価，②本件輸入貨物１・２の
国内販売に係る通常の利潤及び一般経費の額を得るための資料を入手
できなかったのは，横浜税関調査担当官による調査の不手際が原因で
あったなどと主張する。
ｂしかしながら，原告は，前記認定のとおり，本件立入調査１におい
て，横浜税関が要請する資料を全て提示せず（認定事実ウ(オ)ａない
しｄ），関係資料の提供等の要請にも協力せず（認定事実ウ(エ)），
その結果，横浜税関調査担当官は，調査時間の多くを関係資料の筆写
等に充てざるを得なかったのであり（認定事実ウ(カ)ａ），これらの
事実経緯によれば，横浜税関調査担当官が必要な資料を入手できなか
った原因が，調査の不手際にあったなどということはできない。
なお，原告は，横浜税関調査担当官が関係資料の提供等を求めた書
類によっては，①本件輸入貨物１・２に係る最大販売数量単価，②本
件輸入貨物１・２の国内販売に係る通常の利潤及び一般経費の額を算
出することはできなかったなどと指摘する。しかしながら，原告が，
本件立入調査１において，横浜税関調査担当官の要請する関係資料を
全て提示し，また，関係資料の提供等に協力したならば，横浜税関調
査担当官において，上記①及び②に関する資料を更に特定して原告に
要請することなども可能であったというべきであり，原告の指摘する
事情は，原告による調査拒否を正当化する事情には当たらない。
ｃ以上によれば，原告の主張（前記ａ）を採用することはできない。
(カ)原告は，調査拒否を理由として関税定率法４条の３第１項を適用す
ることができないというためには，輸入者が調査を拒絶し，かつ，税関
当局が調査を行うために社会通念上当然に要求される程度の努力を行っ
たにもかかわらず，調査を行うことが客観的に不可能であった場合であ
ることを要するなどと主張している。しかしながら，横浜税関は，平成
２０年１１月２８日に本件立入調査１を終えた後，平成２１年４月２３
日税関書面を送付するまでの約５か月もの長期間にわたり，追加調査の
実施及び関係資料の提供等を繰り返し要請していたのであって，原告に
おける業務が決算等により繁忙であること等を最大限考慮しても，横浜
税関は，原告に対する事後調査を行うために社会通念上要求される程度
の努力をしていたということができる。そして，既に検討したとおり，
横浜税関は，原告から十分な協力を得られなかった結果，関税定率法４
条の３第１項を適用して，本件輸入貨物１・２の課税価格を計算するこ
とができなかったのであり，原告の上記主張を採用することはできない。
(キ)原告は，本件各記録書面について，Ｐ１０ＣＦＯやＰ８経理部長が
認識している客観的な事実に反する記述が多く含まれており，信用でき
ないなどと主張している。
しかしながら，本件各記録書面は，横浜税関担当職員が，その事実経
過を記録化するために職務上作成した書面であり，相当具体的な内容を
多く含んでおり，その記載内容や，他の証拠との整合性について，特段
不自然，不合理な点はなく，十分信用することができる。この点，原告
は，本件照会結果（本件各記録書面の電子ファイルのプロパティ）を根
拠として，本件各記録書面が実際の電話応答等から相当の年月が経過し
た後に作成されたものであるなどと指摘しているが，証拠（甲１３８，
乙１０８）によれば，電子ファイルのプロパティの日時は，例えば，文
章の内容を一切修正することなく，「名前を付けて保存」や「上書き保
存」をした場合であっても更新されるものであると認められ，プロパテ
ィの各種日時が文書の作成日付よりも後であるからといって，そのこと
から直ちに当該文書の内容自体が事後的に作成されたものであると推認
することはできない。本件各記録書面の内容が十分信用できるものであ
ることは前記検討のとおりであり，関税職員が殊更に虚偽の文書を作成
したとも考え難いことに鑑みれば，本件照会結果の内容は，本件各記録
書面の信用性を否定するまでの事情には当たらないというべきである。
以上によれば，原告の上記主張を採用することはできない。
⑶小括
前記検討（前記⑴・⑵）によれば，本件各出張所長は，関税定率法４条の
３第１項の規定を適用して，本件輸入貨物１・２の課税価格を計算すること
はできなかったということができるから，本件輸入貨物１・２の課税価格は，
同法４条の４の規定を適用して計算されることになるというべきである。
３争点３（本件更正処分１・２における本件輸入貨物１・２の課税価格の算定
が１９９４年のガット７条及び関税評価協定の規定に適合したものであるか否
か。）について
⑴ア前記検討のとおり，本件各輸入貨物の課税価格は，関税定率法４条の３
第１項１号の規定する方法により計算されるべきものであるが（前記１⑸），
本件各輸入貨物のうち，本件輸入貨物１・２の課税価格については，同項
の規定する方法により計算することができないため（前記２⑶），同法４
条の４の規定する方法（その他の方法）によって計算することとなる。そ
して，関税定率法施行令１条の１１は，関税定率法４条の４を受けて，課
税価格の計算方法を定めているところ，本件輸入貨物１・２については，
関税定率法施行令１条の１１第１号に規定する価格を課税価格とすること
ができる場合に当たるということはできないから，同条２号の規定する方
法，すなわち，１９９４年のガット７条及び関税評価協定の規定に適合す
る方法として税関長が定める方法により，その課税価格を計算すべきこと
となる。
イ関税評価協定７条１項は，関税評価協定１条から６条までの規定により
輸入貨物の課税価額を決定することができない場合には，関税評価協定及
び１９９４年のガット７条の原則並びにこれらの一般協定に適合する方法
により，輸入貨物の輸入国において入手可能なデータに基づいて決定する
旨を規定し，関税評価協定７条２項は，同項⒜ないし⒢に掲げる価格等に
基づいて課税価額を決定してはならない旨を規定している。また，関税評
価協定の附属書Ⅰの「第７条の規定に関する注釈」は，その１項において，
関税評価協定７条に基づく課税価額の決定は，可能な限り，従前に決定さ
れた課税価額に基づいたものとすべきであるとし，同注釈の２項は，関税
評価協定１条から６条までに定める方法の弾力的な使用は，合理的なもの
である限り，７条の規定及びその目的に適合するものであると認められる
としている。
⑵ア本件更正処分１において，本件輸入貨物１の課税価格は，関税定率法４
条の３第１項１号に規定する方法に準じて計算されたものであるところ，
前記検討（前記２⑵ア(イ)）のとおり，横浜税関が本件立入調査１におい
て入手した資料の全てによっても，本件輸入貨物１・２に係る最大販売数
量単価を把握することができなかったことに鑑みれば，上記資料に基づき
平均販売単価に輸入数量を乗じて計算した価格を国内販売価格とみなすこ
とは合理的なものであるということができる。また，本件問屋契約書にお
いては，本件対象貨物の国内販売のために原告が負担した費用は，Ｐ１社
が補償し，原告は，Ｐ４製品（国内調達製品を含む。）の販売収益から，
原告の問屋としての報酬及びＰ１社に代わって原告が負担した費用等を控
除した金額をＰ１社の銀行口座に送金する（本件問屋契約６．４条）もの
とされているから，前記検討（前記２⑵ア(イ)）のとおり，本件輸入貨物
１・２の国内販売に係る国内経費等を把握することができない状況におい
て，平成１９年１月ないし同年１２月における原告からＰ１社への送金及
びその明細に関する書類から国内販売に係る経費等の額を計算し，これを
国内経費等の額とみなすことによって，本件各みなし国内経費等率を算定
すること（別紙９の１・２参照）は合理的なものであるということができ
る。そして，これらの合理的な方法によって算定されたみなし国内販売価
格及び本件各みなし国内経費等率に基づき，関税定率法４条の３第１項１
号の規定する方法により決定された本件輸入貨物１の課税価格は，関税評
価協定７条２項⒜ないし⒢に掲げる価格等に基づくものではなく，その決
定方法は，同号の規定する方法の弾力的な使用であり，かつ，合理的なも
のであるというべきである。
イ本件更正処分２において，本件輸入貨物２の課税価格は，上記アのとお
り計算された本件輸入貨物１の課税価格を同法４条の２第１項に規定する
同種類似貨物の取引価格とみなして同項に規定する方法に準じて計算され
たものであるところ（前提事実⑸イ），前記検討（前記２⑵ア(イ)）のと
おり，本件輸入貨物１・２に係る最大販売数量単価及び国内販売に係る国
内経費等を把握することができない状況において，本件輸入貨物１と同一
の品名及び製品番号の輸入貨物について，本件更正処分１における本件輸
入貨物１の課税価格を同種類似貨物の取引価格とみなすという方法（前提
事実⑸イ(ア)・(イ)）により決定された本件輸入貨物２の課税価格は，関
税評価協定７条２項⒜ないし⒢に掲げる価格等に基づくものではなく，そ
の決定方法は，関税定率法４条の２第１項に規定する方法の弾力的な使用
であり，かつ，合理的なものであるというべきである。
⑶ア原告は，本件更正処分２の課税価格につき，これから決定される見込み
である課税価格（本件更正処分１における本件輸入貨物１の課税価格）を
同種貨物の取引価額とみなし，その課税価格を計算しているとして，上記
の計算方法が「従前に決定された課税価額」に基づいて計算すべき旨を定
めた関税評価協定７条に違反すると主張している。
しかしながら，本件更正処分１が平成２１年９月２９日付けでされてい
るのに対し，本件更正処分２は，同月３０日付けでされているから，原告
の上記主張は，その前提を欠くものである。なお，関税評価協定の附属書
Ⅰの「第７条の規定に関する注釈」は，飽くまでも「可能な限り」従前に
決定された課税価額に基づいて課税価額を決定すべき旨を述べているので
あり，従前に決定された課税価額に基づかないことのみをもって，その計
算方法が関税評価協定７条に適合しないということはできない。
よって，原告の上記主張を採用することはできない。
イ原告は，本件更正処分２における本件輸入貨物２の課税価格の算定につ
いて，関税評価協定の附属書Ⅰの「第７条の規定に関する注釈」の２項は，
関税評価協定１条から６条までに定める方法の「弾力的な使用」を認めて
おり，関税評価協定７条に規定する方法により課税価格を決定することは
許されない旨主張している。
しかしながら，関税評価協定の附属書Ⅰの「第７条の規定に関する注釈」
は，可能な限り，従前に決定された課税価額に基づいたものとすべき旨規
定しているが，上記「従前に決定された課税価額」から，関税評価協定７
条に規定する方法によって決定された課税価額を明示的に除外しているわ
けではない。また，本件輸入貨物２の課税価格は，前述のとおり（前記⑵
イ），本件輸入貨物１の課税価格を用いて，本件輸入貨物１と同一の品名
及び製品番号の輸入貨物の課税価格を同種類似貨物の取引価格とみなすこ
とにより，関税定率法４条の２第１項に規定する方法に準じて計算された
ものであるから，上記の計算方法は，関税評価協定２条及び３条（関税定
率法４条の２第１項）に定める方法を弾力的に使用したものであり，同注
釈の２項の内容に沿ったものであるということができる。
したがって，原告の上記主張を採用することはできない。
ウ原告は，関税当局が，関税評価協定５条によらない方法で関税評価を行
う理由を具体的に説明したり，追加での説明や資料の提出を行う機会を付
与したりしておらず，本件更正処分１・２には，関税評価協定上の手続違
反がある旨主張している。しかしながら，Ｐ７特調官は，本件立入調査１
の際，原告に対し，本件輸入貨物１・２の課税価格は，関税定率法４条の
３第１項に基づき計算されるべきものであると説明しており（認定事実ウ
(キ)），また，Ｐ１１に対し，平成２１年９月１０日税関書面をもって，
修正申告をしょうようするとともに，修正申告の内容等について事前に説
明をする機会を付与しているが，原告は，横浜税関に対して課税価格の計
算方法等について，積極的に説明を求めることもしなかったのである（認
定事実エ(オ)ｃないしｅ）。また，前記検討のとおり，原告は，本件立入
調査１並びにその後の継続調査及び資料提供の要請に対して非協力的な態
度を取り続けていたのであり（前記２⑵ア），一連の事実経緯（前記２⑴）
に鑑みれば，横浜税関が，原告との間において，国内販売価格による方法
による課税価格の計算の基礎について合意することを目的として，互いに
協議し得る状況になかったことは明らかである。さらに，横浜税関が，本
件立入調査１において原告から提示を受けた資料に基づき，本件輸入貨物
１・２の課税価格を算定しており，原告が認識しない事実ないし資料に基
づいて課税価格を計算しているわけではないことを併せ考えれば，本件更
正処分１・２が関税評価協定（序説の２項）に反するということはできな
い。
よって，原告の上記主張を採用することはできない。
エ原告は，本件更正処分１・２が，関税評価協定７条３項及び１６条に違
反する旨主張している。しかしながら，原告は，関税評価協定７条３項又
は関税評価協定１６条の規定に基づく要請を行ったことについて，具体的
な証拠を提出しておらず，本件全証拠を精査しても，原告がそのような要
請を行ったことをうかがわせる事実ないし証拠はない。関税評価協定７条
３項及び１６条は，輸入者が関税当局に対して要請をした場合において，
関税当局が輸入貨物の課税価額及びその決定方法を書面で通知すべき旨を
定めたものであり，原告がそのような要請を行ったということができない
以上，原告の上記主張に理由がないことは明らかである。また，証拠（乙
４４の１ないし６，乙４５の１ないし９）によれば，本件各出張所長は，
本件更正処分１・２に係る関税更正通知書の別紙において，本件輸入貨物
１・２の課税価格の決定方法を明記するとともに，その別添２において，
課税価格の計算方法の例を具体的に記載していることが認められるから，
実質的にみても，本件更正処分１・２が関税評価協定７条３項又は１６条
に違反しているということはできない。
⑷本件更正処分１・２は，本件各出張所長により行われたものであり，本件
各出張所長は，関税定率法施行令１条の１１第２号に基づく課税価格の計算
について，税関長の委任を受けているところ（関税法施行令９２条１項２号
ハ），前記検討（前記⑴・⑵）によれば，本件各出張所長が本件更正処分１・
２における本件輸入貨物１・２の課税価格を計算した方法は，１９９４年の
ガット７条及び関税評価協定の規定に適合したものであるということができ，
本件全証拠を精査しても，同判断を覆すに足りる事実ないし証拠はない。
４争点４（本件各更正処分及び本件各修正申告における本件各輸入貨物の課税
価格の計算方法が適正なものであるか否か。）について
⑴ア前記検討（前記１⑸）のとおり，本件各輸入貨物の課税価格は，関税定
率法４条の３第１項１号の規定する方法によって算定されるべきものであ
るところ，同号が，輸入貨物の課税価格を同法４条及び４条の２の規定に
よって計算できない場合において，①国内における販売に係る通常の手数
料又は利潤及び一般経費（同法４条の３第１項１号イ），②輸入港到着後
国内において販売するまでの運送に要する通常の運賃，保険料等（同号ロ），
③本邦において輸入貨物に課された関税その他の課徴金（同号ハ）を控除
して得られる価格を当該輸入貨物の課税価格とする旨を定めていることに
鑑みれば，同号の趣旨は，輸入貨物の課税価格を同法４条又は４条の２の
規定によって計算できない場合において，当該輸入貨物の国内販売価格か
ら，本邦に到着した後に国内において付加された価値を控除することによ
って，当該輸入貨物が国内に到着した時点における価格を課税価格として
逆算的に算出するというものであると解される。
イなお，本件輸入貨物１・２の課税価格は，前記検討のとおり，関税定率
法４条の３第１項の規定する方法により計算すべきであるが（前記１⑸），
同項の規定する方法により計算することができないため（前記２⑶），同
法４条の４に基づいて算定することとなる（前記３⑴ア）。前記前提事実
のとおり，本件各出張所長は，関税定率法４条の４の規定に基づき，①本
件輸入貨物１の課税価格については同法４条の３第１項１号に規定する方
法に準じて計算し（前提事実⑸ア），②本件輸入貨物２の課税価格につい
ては，上記①のとおり計算した本件輸入貨物１の課税価格を同種類似貨物
の取引価格とみなして，同法４条の２第１項に規定する方法に準じて課税
価格を計算しており（前提事実⑸イ），本件輸入貨物１の課税価格は，関
税定率法４条の３第１項１号の規定する方法に準じて計算されたものであ
るから，上記アにおいて述べたところは，本件輸入貨物１・２の課税価格
について，関税定率法４条の４の規定に基づき，同法４条の３第１項１号
（本件輸入貨物１）又は同法４条の２第１項（本件輸入貨物２）に準じて
計算する際に用いられた本件各みなし国内経費等率についても妥当するも
のである。
⑵原告は，本件各更正処分及び本件各修正申告における本件各輸入貨物の課
税価格の計算の基礎とされた本件各国内経費等率の算定が誤っている旨主張
しているところ，その主張内容に鑑みて，①本件各国内経費等率の算定にお
いてＰ１社の利潤及び本件ライセンス料を控除することの要否，②本件各み
なし国内経費等率の計算の適否，③平成２０・２１国内経費等率の計算の適
否につき，前記アの内容を踏まえて，順次検討する。
ア本件各国内経費等率の算定においてＰ１社の利潤及び本件ライセンス料
を控除することの要否について
(ア)本件各輸入貨物は，原告から本邦の顧客（ディストリビューター）
に対して販売されており（前提事実⑵エ(イ)），本件各輸入貨物の課税
価格を国内販売価格による方法（関税定率法４条の３第１項１号）に基
づいて算定する際の基礎となる国内販売とは，原告と本邦の顧客との間
の売買であることは明らかである。そうである以上，国内販売価格によ
る方法に基づいて課税価格を算定する際の基礎となる国内販売価格とは，
原告が顧客に対して本件各輸入貨物を販売した価格であり，また，同号
の適用に当たり，当該価格から控除されるべき金額（同号イないしハ）
とは，原告と顧客との間の売買（国内販売）に係る経費及び利潤である
というべきである。
(イ)ａこの点，原告は，本件各輸入貨物の所有者はＰ１社であり，国内
販売は原告がＰ１社の問屋として行うものであるから，本件各輸入貨
物の国内販売価格から，Ｐ１社の利潤を控除すべきである旨主張して
いる。
ｂしかしながら，顧客（ディストリビューター）に対するＰ４製品の
販売は，飽くまでも原告を当事者（売主）とする売買であって，Ｐ１
社は，上記売買における当事者ではない。本件問屋契約２．１条は，
原告が，Ｐ１社の問屋として，Ｐ１社の計算において，Ｐ４製品（本
件対象貨物）を販売することを規定しているところ，原告は，Ｐ１社
の法的代理人として行動する権限は有しないとされ（本件問屋契約２．
２条），前記検討のとおり（前記１⑷ア(ウ)ｂ⒝），Ｐ１社と顧客と
の間に直接の契約関係は生じず（本件問屋契約２．３条），原告及び
顧客が販売取引の契約当事者であり，本件問屋契約の内容は，原告と
顧客との間の法律関係に影響しないとされている（本件問屋契約２．
４条）。これらの内容に鑑みれば，原告がＰ１社の問屋として国内販
売を行い，その利益が本人であるＰ１社に帰属するからといって，本
件各輸入貨物の国内販売を，Ｐ１社による国内販売と同視することは
できない。
前記検討のとおり（前記(ア)），関税定率法４条の３第１項１号に
よって本件各輸入貨物の課税価格を算定する際の基礎となる国内販売
価格が，原告が顧客に対して本件各輸入貨物を販売した価格である以
上，当該価格から控除されるべき利潤（同号イ）も，国内販売の売主
である原告に帰属する利潤であるというべきである。そして，原告が，
本件問屋契約に基づき，Ｐ１社の問屋として，本件各輸入貨物を顧客
に販売していることに鑑みれば，本件各輸入貨物から控除されるべき
利潤（国内販売の売主である原告に帰属する利潤）は，Ｐ１社から原
告に支払われる問屋手数料であるというべきである。
ｃまた，原告が国内販売価格から控除すべきであると主張するＰ１社
の利潤は，Ｐ１社が，本件問屋契約に基づいて，原告を問屋として指
名し，本邦の顧客に対する販売業務を原告に委託したことにより発生
するものであって，本邦における原告の国内販売によって直接Ｐ１社
に生じるものであるということはできない。なお，Ｐ１社の利潤は，
問屋である原告が本件対象貨物を顧客に販売することを通じて本人と
して取得するものであるから，上記利潤は，本件対象貨物が本邦に到
着した後において具体化（現実化）するものであるということはでき
るものの，米国にいるＰ１社が，本邦において，本件対象貨物の販売
に特段関与するわけでもない以上，Ｐ１社が取得する利潤は，本件対
象貨物が本邦に持ち込まれた後，原告による国内販売がされるまでの
間に，日本国内で付加される価値には当たらないというべきである。
ｄ原告は，輸入貨物の国内販売価格から控除されるべき経費及び利潤
は，当該輸入貨物の所有者が上乗せした利潤及び経費と解すべきであ
ると指摘している。しかしながら，関税定率法４条の３第１項１号イ
は，国内販売価格から控除すべき利潤及び経費について，「国内にお
ける販売に係る通常の手数料又は利潤及び一般経費」と規定しており，
また，同条が準拠している関税評価協定５条は，国内販売価格から控
除すべき利潤及び経費について，「輸入貨物の輸入国における同類貨
物の販売に関し，通常支払われ若しくはその支払が合意される手数料
又は通常付加される利潤及び一般経費」と規定しているのであって（同
条１項⒜(ⅰ)），国内販売の当事者ではない当該輸入貨物の所有者に生
じた経費及び利潤を控除する理由はないというべきである。また，本
件各輸入貨物の国内販売価格は，米国にいるＰ１社から本邦に持ち込
まれた本件各輸入貨物を日本国内の取引市場で販売することによる取
引価格であるのに対し，Ｐ１社の利潤及び経費は，米国におけるＰ１
社の企業活動（例えば，本件ベンダーから本件対象貨物を購入して，
本件問屋契約に基づき，原告に対し，本邦における販売業務を委託す
ることなど）によって発生したものであるということができるところ，
日本国内における国内販売価格から輸出国内において生じた経費及び
利潤を控除することは，関税評価協定及びこれに準拠する関税定率法
の予定するものではないというべきである。
ｅ以上によれば，原告の前記主張（前記ａ）を採用することはできな
い。
(ウ)ａ原告は，本件各輸入貨物の国内販売は，Ｐ３社の有するディスト
リビューター・ネットワークを用いて行われているから，Ｐ１社がＰ
３社に対して支払った本件ライセンス料を，国内販売に係る費用とし
て国内販売価格から控除すべきである旨主張している。
ｂしかしながら，本件ライセンス料は，Ｐ１社が，米国内において，
Ｐ３社に対して支払うものであり，本件各輸入貨物の国内販売の当事
者（売主）である原告が本件各輸入貨物の販売について負担している
経費でないことは明らかである。原告は，日本国内のディストリビュ
ーター・ネットワークを用いて本件各輸入貨物（Ｐ４製品）を販売し
ているものの，当該ネットワークの使用等について原告が費用を負担
しているわけではないから，本件ライセンス料を原告の経費として控
除すべき理由はない。また，原告は，ディストリビューター・ネット
ワークの使用等に対する対価を負担することなく，当該ネットワーク
を利用して，本件対象貨物を販売することができるのであり，原告が
本件問屋契約に基づき輸入した本件各輸入貨物には，（原告が負担す
ることのない）本件ライセンス料に相当する価値が含まれているとい
うこともできる。
ｃよって，原告の前記主張（前記ａ）を採用することはできない。
(エ)以上のとおり，本件各国内経費等率の算定においてＰ１社の利潤及
び本件ライセンス料を控除することは要しないというべきである。
イ本件各みなし国内経費等率の計算の適否について
原告は，本件輸入貨物１（本件輸入貨物２）の課税価格の算定に用いら
れた本件各みなし国内経費等率の計算が誤っている旨主張しているが（前
記第３の４⑵ウ(ア)ないし(カ)），以下に述べるとおり，原告の主張を採
用することはできない。
(ア)原告は，本件各みなし国内経費等率の計算において，Ｐ１社の利潤
及び本件ライセンス料をみなし国内販売価格から控除すべきであると主
張しているが，前記検討のとおり（前記ア(イ)・(ウ)），原告の主張に
は理由がない。
(イ)原告は，みなし国内経費等率の被告計算表の「ディストリビュータ
ーへのボーナスの支払」欄には，原告が仮払いをした金額のみが計上さ
れ，ディストリビューターに支払うボーナスの実額が計上されていない
旨主張している。しかしながら，本件問屋契約によれば，Ｐ１社は，顧
客（ディストリビューター）に対する本件ボーナスの支払に関する義務
を原告に移転及び委譲し，原告による本件ボーナスの支払は，Ｐ１社が
営業費用として補償するものとされており（本件問屋契約３．７条），
原告がディストリビューターに支払う本件ボーナスに係る金額と，その
支払いに関して，原告がＰ１社から受領する金額とは同一であるという
ことができる。そして，証拠（乙３０の２）及び弁論の全趣旨によれば，
原告の指摘する同欄記載の各金額は，本件立入調査１において，原告が
横浜税関調査担当官に対して閲覧に供した借方票（DebitNote）にディ
ストリビューターに対する本件ボーナスの支払に係る金額として記載さ
れていた金額を横浜税関調査担当官が筆写して集計したものであると認
められ，同認定を覆すに足りる事実ないし証拠もない。したがって，原
告の上記主張を採用することはできない。
(ウ)原告は，みなし国内経費等率の被告計算表の「国内調達製品の購入
に係る費用」欄に国内調達製品の調達額が計上されているなどとして，
本件各みなし国内経費等率の計算の分母において，当該「製品売上高」
欄記載の金額に含まれる国内調達製品の売上高を使用すべきである旨主
張している。しかしながら，本件各みなし国内経費等率は，前記検討の
とおり，国内調達製品と輸入製品である本件輸入貨物１・２と国内調達
製品とを区別することができなかったことから，平成１９年１月ないし
１２月における原告からＰ１社への送金及びその明細に関する書類から
国内販売に係る経費等の額を計算し，これを国内経費の額とみなすこと
によって，本件各みなし国内経費等率を算定したものであり（前記３⑵
ア・イ），原告の上記主張に理由がないことは明らかである。
(エ)原告は，みなし国内経費等率の被告計算表の「Ｐ１社の経費」の「商
品除却損」欄に記載されている金額が，みなし国内販売価格から控除す
る対象として考慮されていない旨主張している。しかしながら，横浜税
関が本件立入調査１において入手した本件筆写等資料を精査しても，原
告の指摘する「商品除却損」が，国内における販売に係る通常の一般経
費に該当すると認めることはできないから，原告の主張に理由がないこ
とは明らかである。なお，原告は，平成２０・２１国内経費等率におい
て，商品除却損が一般経費として考慮されていることを指摘するが，そ
れは，平成２０・２１国内経費等率の算定において，具体的な資料に基
づき，当該商品除却損が一般経費に該当すると判断されたからであって
（甲２８ないし３８），本件各みなし国内経費等率について，同様に取
り扱うべき理由はない。
(オ)原告は，本件各みなし国内経費等率の算定に当たり，本件輸入貨物
１に係る各製品の最大販売数量単価が使用されていない誤りがある旨主
張する。しかしながら，本件各みなし国内経費等率は，本件各筆写等資
料の全てによっても，本件輸入貨物１・２に係る各製品の最大販売数量
単価を算出することはできず，原告が，本件立入調査１の後も資料の提
出や継続調査の受入れに協力しなかったことから，本件輸入貨物１に係
る輸入（納税）申告がされた月における平均販売単価を用いて国内販売
価格とみなしたものであり，その方法は合理的なものであるというべき
である（前記３⑵ア）。したがって，原告の上記主張には理由がない。
(カ)原告は，本件各みなし国内経費等率の計算に当たり，その他の課徴
金（過少申告加算税及び延滞税を含む。）が控除されていない旨主張し
ており，同主張は，本件更正処分１・２に係る過少申告加算税及び本件
更正処分１・２に係る延滞税が，みなし国内販売価格から控除されるべ
きであるという趣旨であると解される。しかしながら，本件更正処分１・
２に係る過少申告加算税及び本件更正処分１・２に係る延滞税は，「輸
入又は国内販売を理由として」課されるものではなく，関税定率法４条
の３第１項１号ハに掲げる「関税その他の課徴金」に該当しないから，
上記主張に理由がないことは明らかである。
ウ平成２０・２１国内経費等率の計算の適否等について
原告は，本件輸入貨物３・４の課税価格の算定に用いられた平成２０・
２１国内経費等率の計算が誤っている旨主張しているが（前記第３の４⑵
エ(ア)ａないしｃ），以下に述べるとおり，原告の主張を採用することは
できない。
(ア)原告は，平成２０・２１国内経費等率の計算において，Ｐ１社の利
潤及び本件ライセンス料を国内販売価格から控除すべきであると主張し
ているが，前記検討のとおり（前記ア(イ)・(ウ)），原告の主張には理
由がない。
(イ)ａ原告は，平成２０・２１国内経費等率の計算において，Ｐ１社が
Ｐ５に係る販売手数料（①本件ボーナス，②本件管理費用）が一般
経費として適正に控除されていない旨主張している。
ｂそこで検討するに，原告が国内販売価格から控除すべきであると主
張する販売手数料のうち，本件ボーナスは，本件問屋契約において，
原告が，Ｐ１社に代わって，顧客（ディストリビューター）に支払い，
その後，Ｐ１社が原告に対して営業費用として補償するものとされて
いるところ（本件問屋契約３．７条），証拠（乙８６の１・２）及び
弁論の全趣旨によれば，本邦の顧客に対して支払われた本件ボーナス
は，平成２０・２１国内経費等率の算定に当たり，「営業費用」とし
て適正に控除されていると認められ（別紙10の１・２参照），本件全
証拠を精査しても同認定を覆すに足りる事実ないし証拠はない。
ｃまた，原告が国内販売価格から控除すべきであると主張する販売手
数料のうち，本件管理費用は，本件ライセンス契約によれば，Ｐ１社
が，Ｐ３社に対し，Ｐ５の管理事務に対する対価として支払うもので
あり（前提事実⑵ウ(イ)ｄ），本件各輸入貨物の国内販売の当事者（売
主）である原告が本件各輸入貨物の販売について負担している経費で
ないことは明らかである。そして，原告は，Ｐ１社に代わり，本件ボ
ーナスの支払事務を行っているものの，Ｐ５の管理等について原告が
費用を負担しているわけではなく，本件管理費用は，本件各輸入貨物
の課税価格の決定に当たり，その国内販売価格から控除すべき経費に
は当たらない。
ｄ以上によれば，原告の前記主張（前記ａ）には理由がない。
(ウ)ａ原告は，本件輸入貨物３・４の国内販売価格は，本件配送料を含
まない純粋な製品売上金額であり，平成２０・２１国内経費等率を算
定するための分母となるべき売上高も本件配送料を含まない製品売上
高でなければならない旨主張している。
ｂしかしながら，平成２０・２１国内経費等率は，本件各輸入貨物の
国内販売価格に含まれる経費及び利潤の割合として算出されたもので
あるところ，原告は，本件各輸入貨物の販売において，顧客に対する
配送料を原告が経費として負担するのではなく，顧客に一定額（本件
配送料）を負担させることとし，当該配送料を「その他売上高」とし
て売上高に含めているのであって，本件各輸入貨物の国内販売価格に
含まれる経費及び利潤の割合（国内経費等率）を算出する際の分子（経
費及び利潤の合計）に，上記「その他売上高」を含める以上，その分
母（国内販売価格として観念する金額）に，上記「その他売上高」を
含めるべきことは当然である。この点，原告の主張するとおり，分子
に「その他売上高」を含め，かつ，分母から「その他売上高」の金額
を除外して計算することとした場合，配送料を顧客の負担としており，
原告は当該配送料を負担しないにもかかわらず，当該経費を原告の経
費として計上することとなり，計算方法として合理性を有しないこと
は明らかである。
なお，本件輸入貨物３・４の課税価格は，本件輸入貨物３・４の国
内販売価格から，同価格に平成２０・２１国内経費等率を乗じた金額
を控除すること等によって算定されたものであり（前提事実⑻エ(イ)，
カ(イ)，⑾ア(イ)ａ），上記国内販売価格には，原告が指摘するとお
り，本件配送料は含まれていないが，そうであるからといって，国内
経費等率の計算において，原告の主張するような計算方法をとること
はできない。また，本件各輸入貨物の課税価格を計算する際に，その
基礎となる金額（国内販売価格）に「その他売上高」が含まれないこ
とによって，本件各輸入貨物の課税価格が過大に計算されているとい
うことができないことも明らかである。
ｃよって，原告の前記主張（前記ａ）には理由がない。
⑶本件各輸入貨物の課税価格は，本件各輸入貨物の国内販売価格等から，同
価格に本件各国内経費等率を乗じた金額を控除することによって計算された
ものであるところ，上記検討によれば，本件各国内経費等率の計算が誤って
いる旨の原告の主張には理由がなく，その算定方法（別紙９の１・２，別紙
10の１・２）を精査しても，特段不合理な点は見当たらない。また，本件輸
入貨物１・２に係るみなし国内販売価格は，前記検討のとおり，合理的な方
法で算定されたものであり（前記３⑵ア），また，本件輸入貨物３・４に係
る国内販売価格は，原告が提出した資料に基づき，国内販売される製品ごと
に，輸入（納税）申告された日の属する月において販売数量が最大である単
価に基づいて計算されたものであり（前提事実⑻エ(イ)，カ(イ)，⑾ア(イ)
ｂ），関税定率法施行令１条の１０に適合したものということができる。
そうである以上，本件各輸入貨物の国内販売価格等から，同価格に本件各
国内経費等率を乗じた金額を控除するという計算方法は，関税定率法４条の
３第１項１号に基づき又は同号の規定する方法に準じて本件各輸入貨物の課
税価格を計算する方法として適正なものであるということができる。
したがって，本件各更正処分及び本件各修正申告における本件各輸入貨物
の課税価格は，関税定率法４条の３第１項１号の規定に基づき又は同号の規
定する方法に準じて，適正な方法で算出されたものであると認められ，本件
全証拠を精査しても，同認定を覆すに足りる事実ないし証拠はない。
５本件甲事件各処分及び本件乙事件各処分の適法性について
⑴本件各更正処分
前記検討したところを踏まえて，関税定率法，消費税法，地方税法等の関
係法令により，本件輸入貨物１・２及び本件輸入貨物３について，原告が納
付すべき関税額，消費税額及び地方消費税額を算出した内容は，別紙11の１
の別表１ないし４及び別紙11の２の別表１の納付すべき関税額欄，納付すべ
き消費税額欄及び納付すべき貨物割額欄各記載のとおりであると認められ，
これらの金額は，いずれも本件各更正処分における納付すべき関税額，消費
税額及び地方消費税額と同額であるから，本件各更正処分はいずれも適法で
あると認められる。
⑵本件各賦課決定処分
前記⑴のとおり，本件各更正処分は適法であり，原告は本件輸入貨物１・
２及び本件輸入貨物３に係る関税等について納付すべき税額を過少に申告し
ていたものであり，本件全証拠を精査しても，納付すべき税額を過少に申告
していたことについて，原告に関税法１２条の２第３項及び国税通則法６５
条４項に規定する「正当な理由」があることを認めることはできない。そし
て，本件各更正処分に伴って課されるべき過少申告加算税の額は，関税法１
２条の２第１項，２項及び５項の規定，国税通則法６５条１項及び２項の規
定並びに地方税法７２条の１０６第１項の規定に基づき，関税等について，
本件各更正処分により納付すべきこととなった税額にそれぞれ上記規定に定
める税率を乗じて算出される金額は，本件各賦課決定処分における過少申告
加算税の額と同額であると認められるから，本件各賦課決定処分はいずれも
適法である。
⑶本件通知処分
前記検討したところによれば，原告が本件通知処分の違法性として主張す
るところにはいずれも理由がないと認められるから，本件更正請求はいずれ
も理由がなく，本件通知処分はいずれも適法であると認められる。
第５結論
よって，原告の請求はいずれも理由がないからこれらを棄却することとし，主
文のとおり判決する。
東京地方裁判所民事第２部
裁判長裁判官増田稔
裁判官村田一広
裁判官高橋心平

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