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主文
本件控訴を棄却する。
控訴費用は控訴人の負担とする。
事実及び理由
第１控訴の趣旨
１原判決を取り消す。
２浅草税務署長が控訴人に対して平成２０年３月１４日付けでした平成１６年
分の所得税に係る更正処分のうち総所得金額２億４６７３万３６４９円及び納
付すべき税額５４９万９６００円をそれぞれ超える部分並びに過少申告加算税
賦課決定処分を取り消す。
３浅草税務署長が控訴人に対して平成２０年３月１４日付けでした平成１７年
分の所得税に係る更正処分（同年１２月２４日付け減額更正処分により一部取
り消された後のもの）のうち総所得金額マイナス７億７０２８万２０６６円を
超える部分及び還付金の額に相当する税額６５０８万７９４０円を下回る部分
並びに過少申告加算税賦課決定処分（同年１２月２４日付け変更決定処分によ
り一部取り消された後のもの）を取り消す。
４浅草税務署長が控訴人に対して平成２１年２月２７日付けでした平成１９年
分の所得税に係る更正処分のうち総所得金額０円を超える部分及び還付金の額
に相当する税額４６１６万７５２８円を下回る部分並びに過少申告加算税賦課
決定処分を取り消す。
５国税不服審判所長が控訴人に対して平成２１年８月２８日付けでした前３項
の各処分に係る審査請求に対する裁決を取り消す。
６訴訟費用は，第１，２審とも，被控訴人の負担とする。
第２事案の概要
１本件は，自らの経営する病院において不正又は不当な診療報酬請求をしてこ
れを受領したとして，その返還債務を負うとともに，健康保険法等に基づき，
不正請求に係る加算金を課された控訴人が，平成１６年分，同１７年分及び同
１９年分（以下「本件各年分」という。）の所得税の申告において，事業所得
の金額の計算上，上記返還債務の額を総収入金額から控除し，又は必要経費に
算入し，また，上記加算金の額を必要経費に算入するなどしたところ，浅草税
務署長から，上記返還債務のうち現実に履行していない部分の金額を総収入金
額から控除し又は必要経費に算入することはできず，また，上記加算金の金額
を必要経費に算入することはできないなどとして，本件各年分につきそれぞれ
更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分を受けたため，控訴人が，被控訴人
に対し，上記各処分の取消しを求めるとともに，上記各処分に係る審査請求に
対して国税不服審判所長がした裁決には手続上の瑕疵があるなどと主張して，
同裁決の取消しを求めている事案である。
原判決は，控訴人の請求をいずれも棄却した。
そこで，控訴人が原判決を不服として控訴した。
２前提事実，争点及び当事者の主張の要旨は，次のとおり付加訂正するほか，
原判決の「第２事案の概要」の２ないし４（３頁１２行目から１７頁１７行
目まで）記載のとおりであるから，これを引用する。
(1)５頁６行目，８頁３行目，１２頁１４行目，２１行目の各「別紙」を「原
判決別紙」にいずれも改める。
(2)５頁１０行目の「９月」を「８月２３日付けで，健康保険法その他医療保
険各法に基づく費用の不正請求があったとして，同年９月１日をもって保険
医療機関の指定を取り消され，同月」に改め，１２行目の「引き継いだ」の
次に「そして，厚生労働省保険局医療課医療指導監査室作成の「平成１７年
度における保険医療機関等の指導及び監査の実施状況について（概況）」に
よれば，控訴人の不正の形態は，「監査の結果，勤務実態のない医師及び非
常勤として勤務していた医師を常勤として虚偽の届出等を行い，医師等が著
しく不足していたにも拘わらず，入院時医学管理料等を減額せずに診療報酬
を不正に請求していた。」とされている。」を，１２行目の「乙４，５」の
次に「，２３，２４」をそれぞれ加える。
(3)５頁２１行目，６頁１２行目，１４行目の各「収入金額勘定」を「社保・
国保請求収入勘定」にいずれも改める。
(4)９頁２１行目の「(イ)」の次に「ａ」を加え，１０頁１３行目末尾の次に
行を改めて，次のとおり加える。
「ｂ所得税法は，費用と損失の取扱いを区分して規定しているところ，本
件返還債務は，そのうちの現実に返還された金額が同法５１条２項，同
法施行令１４１条３号に規定する「無効な行為により生じた経済的成果
がその行為の無効であることに基因して失われたこと」による損失に該
当するのであって，本件未履行部分の額を含めた本件返還債務の総額を，
同法３７条１項にいう事業所得を生ずべき業務について生じた費用の額
に当たると解すべき余地はない。」
(5)１３頁８行目の「(ア)」の次に「ａ」を加え，１４頁７行目末尾の次に行
を改めて，次のとおり加える。
「ｂ所得税法５２条が貸倒引当金の算入を規定していることに照らすと，
後年の事業所得の計算上，支出準備金的な確定返還債務の金額を費用に
算入することができるものと解されるところ，本件未履行債務のように，
事業の性質から優先的に履行すべき未返還の債務は，その総額が同法３
７条１項にいう事業所得を生ずべき業務について生じた費用の額に当た
る。」
第３当裁判所の判断
１争点(1)（本件各処分の適法性）について
(1)当裁判所も，本件各処分は適法であると判断する。その理由は，次のとお
り付加訂正するほか，原判決の「第３当裁判所の判断」の１（１７頁２０
行目から２６頁１３行目まで）記載のとおりであるから，これを引用する。
ア１９頁８・９行目，２０頁４行目の各「失われ」の次に「，これにより
損失が生じ」を加え，１９頁１８行目の「これらは」を「これらのうち不
正請求等に係る部分についても」に改め，「不正請求等の」を削る。
イ２０頁１１行目の「(ア)」の次に「ａ」を加え，２１頁３行目の「とい
うべき」から４行目の「解される」までを「。同法３７条１項は，その年
分の事業所得等の金額の計算上必要経費に算入すべき金額は，別段の定め
があるものを除き，これらの所得の総収入金額に係る売上原価その他当該
総収入金額を得るため直接に要した費用の額及びその年における販売費，
一般管理費その他これらの所得を生ずべき業務について生じた費用（償却
費以外の費用でその年において債務の確定しないものを除く。）の額とす
る旨規定し，同法５１条２項，同法施行令１４１条３号は，事業所得等の
金額のうちに含まれていた無効な行為により生じた経済的成果がその行為
の無効であることに基因して失われたことにより生じた損失の金額は，そ
の損失の生じた日の属する年分の事業所得等の金額の計算上，必要経費に
算入する旨規定しているのであって，所得税法は費用と損失とを区別して
規定している」に，７・８行目の「あった場合の」を「あることに基因し
て生じる」に，１０行目の「(イ)」を「ｂ」に，１０行目の「所得」を「利
得」に，１４行目の「あるから」を「あって」に，１７行目の「あって」
から２２頁３行目の「相当である」までを「ある。そして，現に生じた利
得について，納税者に法律上の義務としてその返還義務が存在しても，実
際に利得の返還が行われない限り，納税者が無効な行為により生じた経済
的成果を支配管理し，自己のためにそれを享受している状態は何ら変動す
ることはない。したがって，所得税法５２条２項の適用上，所得税法施行
令１４１条３号所定の事由により損失が生じたというためには，単に当該
利得について，返還債務が存在したり，その額が当事者間で明確になった
というだけでは足りず，当該利得についての返還義務が現実に履行される
など当該利得が消滅していることを要すると解すべきである」に，４行目
の「(ウ)」を「ｃ」にそれぞれ改め，７行目の「あるが，」の次に「先に
判示したように，」を，８行目，１０行目の各「失われ」の次に「，これ
により損失が生じ」をいずれも加える。
ウ２２頁１２行目末尾の次に行を改めて次のとおり加える。
「(イ)以上のとおり，本件返還債務は，控訴人がこれを現実に履行した
場合にその部分について経済的成果が失われ，これにより生じた損失
の金額を必要経費に算入することができるにとどまるのであって，本
件未履行債務の金額を含めた本件返還債務の総額が，同法３７条１項
にいう「事業所得を生ずべき業務について生じた費用の額」に当たる
ということはできない。
なお，控訴人は，所得税法５２条が貸倒引当金の算入を規定してい
ることに照らすと，後年の事業所得の計算上，支出準備金的な確定返
還債務の金額は費用に算入することができ，本件未履行債務のように，
事業の性質から優先的に履行すべき未返還の債務総額が同法３７条１
項にいう事業所得を生ずべき業務について生じた費用の額に当たると
主張するが，本件返還債務は控訴人の不正請求等により支払を受けた
診療報酬の返還債務であって，支出準備金的な返還債務とは性質が異
なり，同法３７条１項にいう「別段の定め」によるべきものであって，
これを同法３７条１項にいう「事業所得を生ずべき業務について生じ
た費用の額」として，その年における必要経費に算入することはでき
ないというべきである。」
エ２２頁１３行目の「(エ)」を「(ウ)」に改める。
オ２５頁１５行目，２１行目，２６頁８行目の各「別紙」を「原判決別紙」
にいずれも改める。
(2)当審における控訴人の主張に鑑み，付言する。
ア控訴人は，本件返還債務は，北海道社会保険事務局等の監査等の結果に
基づき，保険者によって不正請求等に係る診療報酬の支払が取り消され，
その結果として返還請求されたものであるから，取り消された返還すべき
債務が確定した時点で損失が発生したこととなり，本件未履行債務の金額
も含めて必要経費に算入することができると主張する。
しかしながら，本件返還債務は，不正請求等により控訴人が支払を受け
た診療報酬の返還債務であって，この不正請求等に係る報酬については，
そもそも控訴人がこれを受領すべき法律上の原因自体が存在しないもので
あるにもかかわらず，控訴人は，不正請求等によってその支払を受け，現
にその利得を得ているものであるから，保険者に対して当然に返還義務を
負っているものであって，保険者が取り消すことのできる行為を取り消す
ことによって初めて発生するものではなく，健康保険法，国民健康保険法
等の規定をみても，保険医療機関等の不正の行為によって支払われた費用
の返還を求めるについて，その前提として，何らかの行為の取消しがされ
ることは予定されていない（健康保険法５８条３項，国民健康保険法６５
条３項参照）。
控訴人が得た不正請求等をすることよって得た経済的成果は，所得税法
施行令１４１条３号所定の「無効な行為により生じた経済的成果」にほか
ならないものであり，控訴人が，その経済的成果を当該行為の無効である
ことに基因してこれを失ったときに，これによって生じた損失の金額を必
要経費に算入できるにすぎないものであることは，所得税法５１条２項，
同法施行令１４１条３号の規定から明らかというべきである。
イまた，控訴人は，加算金が損害賠償の性質を有しているとしても，控訴
人には所得税法施行令９８条の２にいう故意又は重大な過失がないから，
これを必要経費に算入することができるし，また，加算金の割合４０％の
うち，損害賠償の性質を有する部分は多くみても１０％にすぎないから，
３０％の割合に係る部分は必要経費に算入することができると主張する。
しかしながら，本件加算金は，前記前提事実(1)及び(2)記載のとおりの
経緯で，偽りその他不正の行為によって診療報酬の支払を受けたとして課
せられたものであり，控訴人は，これを受けて，本件加算金の額を３億９
４２２万１０７０円と計算し，平成１７年分の総勘定元帳の前期損益修正
損勘定の借方に記載したものである。したがって，本件加算金は，所得税
法施行令９８条の２にいう事業所得を生ずべき業務に関連して，故意又は
重大な過失によって他人の権利を侵害したことにより支払う損害賠償金又
はこれに類するものに該当するというべきであるから，その額は必要経費
に算入することはできない。
また，加算金は，その全体が損害の賠償たる性質を有しているというべ
きであって，そこに併せて行政上の制裁としての性質が含まれているとし
ても，加算金の額がそれぞれの性質に分けて区分されているものではない
から，その一部を必要経費に算入できると解することはできない。
２争点(2)（本件裁決の適法性）について
当裁判所も，本件裁決は適法であると判断する。その理由は，原判決の「第
３当裁判所の判断」の２（２６頁１５行目から２９頁４行目まで）記載のと
おりであるから，これを引用する。
３以上のとおりであって，控訴人の請求を棄却した原判決は相当であり，本件
控訴は理由がないから，これを棄却することとして，主文のとおり判決する。
東京高等裁判所第７民事部
裁判長裁判官市村陽典
裁判官髙野輝久
裁判官齊木利夫

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