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主文
１西税務署長が平成１６年５月２８日付けで原告に対してした平成１４
年１１月分の源泉徴収に係る所得税の納税告知処分及び不納付加算税賦
課決定処分を取り消す。
２訴訟費用は被告の負担とする。
事実及び理由
第１請求
主文第１項と同旨。
第２事案の概要
本件は，造船業を営む原告が，原告を船舶の売主，外国法人を買主，株式会
社Ａを建造者とする三者間の契約を締結したところ，船舶引渡しの前に同契約
が解除されたことにより，原告から外国法人に対し，既に原告が受領していた
分割払金（以下「本件分割払金」という。）の返還及び本件分割払金に対する
約定の割合に基づく金員（以下「本件金員」という。）の支払がされたことに
つき，処分行政庁において，本件金員が所得税法１６１条６号所定の「貸付金
（これに準ずるものを含む。）」の「利子」として外国法人の国内源泉所得に
該当し，同法２１２条１項により源泉徴収の対象になるとして，原告に対し，
平成１４年１１月分の源泉徴収に係る所得税の納税告知処分及び不納付加算税
賦課決定処分を行ったことから，原告がこれらを争い，その取消しを求めてい
る事案である。
１法令の定め
(1)外国法人に対しては，国内源泉所得に係る各事業年度の所得に対して法
人税が課税される（法人税法９条）。国内源泉所得とは，同法１３８条各
号に掲げるものをいい，これらの国内源泉所得のうち一定のものが，各外
国法人の種類に応じ，法人税の課税標準を構成する（同法１４１条）。
(2)外国法人の国内源泉所得に係る所得に対して法人税が課されない場合で
あっても，さらに所得税法の定める一定の要件を充たすときは，所得税が
課されることとされており（所得税法５条４項），同法１６１条各号に掲
げる国内源泉所得のうち一定のもの（１号及び８号を除くその余のもの）
については，各外国法人の種類に応じ，所得税の課税標準を構成する（同
法１７８条）。所得税の課税は，原則として支払を受けるべき金額に対し
て１００分の２０の税率による分離課税である（同法１７９条）。
(3)所得税法１７８条の規定によれば，国内に恒久的施設を有しない外国法
人に所得税が課せられる国内源泉所得は，同法１６１条１号の３から７号
まで及び９号から１２号までに掲げるものであるとされているところ，同
条６号は，そのひとつとして，「国内において業務を行う者に対する貸付
金（これに準ずるものを含む。）で当該業務に係るものの利子（政令で定
める利子を除く。）」を掲げている。
(4)外国法人に対し，「国内において業務を行う者に対する貸付金（これに
準ずるものを含む。）で当該業務に係るものの利子（政令で定める利子を
除く。）」（所得税法１６１条６号）の支払をする者は，その支払の際，
当該国内源泉所得について所得税を徴収し，その徴収の日の属する月の翌
月１０日までに，これを国に納付しなければならない（同法６条，２１２
条１項）。
２前提事実（争いがないか，掲記の証拠（書証の番号は特に断らない限り枝番
を含む。）及び弁論の全趣旨により容易に認められる事実）
(1)当事者等
原告は，大阪市に本店を有し，船舶等の設計，製造，売買等を業とする株
式会社である（争いなし）。
(2)本件造船契約の締結等
ア原告は，平成１１年９月３０日，リベリア共和国に本店を有するＢLt
d.（以下「Ｂ社」という。）及び株式会社Ａ（以下「Ａ」という。）と
の間で，原告を売主，Ｂ社を買主，Ａを建造者として，Ａにおいて約定
の船舶２隻（建造船番号ＸＸＸ及び同ＹＹＹ）を建造，進水及び艤装し
て完成させ，これらを原告がＢ社に販売し，平成１３年９月２８日まで
に引き渡す旨の造船契約（建造船番号ＹＹＹの船舶を以下「本件船舶」
といい，同船舶に係る造船契約を以下「本件造船契約」という。）を締
結した（なお，本件造船契約に係る契約書は，英文で作成され，準拠法
は英国法とされている。）（甲２，６の１，乙１）。
イＢ社の親会社であり，ギリシャ共和国に本店を有するＣInc.（以下
「Ｃ社」という。）は，平成１１年９月３０日，本件造船契約に基づい
て買主であるＢ社が負担する債務を保証した（争いなし）。
ウ原告は，原告，Ｂ社及びＡの間で締結された本件造船契約及び他の１隻
に係る造船契約を履行するため，平成１１年１０月７日，Ａとの間で，
２隻の船舶建造請負契約を締結した（甲２，乙２）。
(3)契約内容の変更等（争いなし）
ア原告は，平成１３年６月２５日，Ｂ社及びＡとの間で，本件造船契約の
買主をＢ社からマルタ共和国に本店を有するＤLtd.（以下「Ｄ社」と
いう。）に変更する旨合意した。
イ原告は，平成１３年１０月３１日，Ｄ社及びＡとの間で，本件造船契約
に基づく船舶の引渡期限を，平成１３年９月２８日から平成１４年２月
５日に変更する旨合意した。
(4)契約の解除，代金返還及び本件金員の支払（争いなし）
アＣ社は，原告に対し，本件造船契約に基づき買主が支払うべき代金を，
約定に従い，次のとおり，支払った。
①平成１１年９月３０日１億７４２６万５２００円
②平成１３年６月１１日１億９３６２万８０００円
③同８月３日１億９３６２万８０００円
イ原告による本件船舶の引渡しは遅延し，遅延が約定の引渡期限から１８
０日間にわたり継続したため，Ｄ社は，平成１４年８月２１日，本件造
船契約３条１項(ｃ)に基づき，原告に対し，本件造船契約を解除する旨
の意思表示をした。
ウ原告は，平成１４年１１月１１日，Ｃ社に対し，本件造船契約１０条２
項に基づき，上記アの既払代金の合計額５億６１５２万１２００円及び
本件金員８４８１万４３６９円（既払代金を受領した日から返金する日
まで，既払代金に対する年８パーセントの割合による金員）を支払った。
(5)納税告知及び不納付加算税の賦課決定等（争いなし）
ア処分行政庁は，原告に対し，平成１６年５月２８日付けで，平成１４年
１１月分の源泉徴収に係る所得税の納税告知処分及び不納付加算税賦課
決定処分（以下それぞれを「本件告知処分」，「本件賦課決定処分」と
いい，併せて「本件各処分」という。）をした。本件告知処分が賦課し
た本税の額は本件金員の２０パーセントに当たる１６９６万２８７３円，
本件賦課決定処分が賦課した不納付加算税の額は１６９万６０００円で
ある。
イ原告は，平成１６年７月２７日，本件各処分を不服として，異議申立て
をしたところ，処分行政庁は，同年１０月２７日付けで同異議申立てを
棄却する決定をした。
ウ原告は，平成１６年１１月２６日，審査請求をしたところ，国税不服審
判所長は，平成１８年５月１１日付けで同審査請求を棄却する裁決をし
た。
３被告の主張する課税根拠の要旨
本件金員は，所得税法１６１条６号の「国内において業務を行う者に対する
貸付金（これに準ずるものを含む。）で当該業務に係るものの利子（政令で定
める利子を除く。）」に該当するため，外国法人であるＤ社は，同法５条４項
の規定により，所得税を納める義務があり，原告は，同法２１２条１項の規定
により，その源泉徴収義務を負う。
４争点
(1)本件分割払金が所得税法１６１条６号の「貸付金（これに準ずるものを
含む。）」に該当するか。
(2)本件金員が所得税法１６１条６号の「利子（政令で定める利子を除
く。）」に該当するか。
５争点に関する当事者の主張
（被告の主張）
(1)争点(1)（本件分割払金が所得税法１６１条６号の「貸付金（これに準ず
るものを含む。）」に該当するか。）について
所得税法１６１条６号に規定する「貸付金（これに準ずるものを含
む。）」とは，後記アからキまでに述べるとおり，消費貸借や準消費貸借
に基づく貸付金債権に限らず，前渡金その他これに類する債権を含むもの
である（法人税基本通達２０−１−１９(3)参照）ところ，本件分割払金は，
後記クで述べるとおり，「前渡金」に当たるから，その返還請求権は，
「貸付金（これに準ずるものを含む。）」に当たる。
ア関係法令の規定上，所得税法１６１条６号に規定する「貸付金（これに
準ずるものを含む。）」は，消費貸借や準消費貸借に基づく貸金債権に
限定されてはいないものと解される。
すなわち，所得税法１６１条６号は，同号の国内源泉所得の範囲につき
「政令で定める利子を除く。」と規定しているところ，所得税法施行令
２８３条１項は，その「政令で定める利子」について，①「国内におい
て業務を行う者に対してする資産の譲渡又は役務の提供の対価に係る債
権」及び②「①に規定する対価の決済に関し，金融機関が国内において
業務を行う者に対して有する債権」のうち，その発生の日からその債務
を履行すべき日までの期間が６か月を超えないものの利子とする旨規定
し，当該利子については，所得税法１６１条６号の国内源泉所得から除
外することとしており，「資産の譲渡又は役務の提供の対価に係る債
権」のように，消費貸借や準消費貸借に基づく貸金債権に当たらない債
権についても，所得税法１６１条６号に規定する「貸付金（これに準ず
るものを含む。）」に該当することを論理的な前提としているというこ
とができる。
また，租税特別措置法（本件金員の支払がされた当時においては，平成
１５年法律第６５号による改正前のもの。以下「措置法」という。）４
２条の２も，債券の買戻又は売戻条件付売買取引（いわゆるレポ取引）
における各売買代金の差額が所得税法１６１条６号に規定する「貸付金
（これに準ずるものを含む。）」の「利子」に該当することを，さらに
は，一定の債券の買戻条件付売買取引における買戻代金債権のうち，当
初の売買代金額に相当する部分が「貸付金（これに準ずるものを含
む。）」に該当することを論理的な前提としている。
イ「貸付金」及び「（金銭の）貸付け」という言葉は，金銭消費貸借の場
合に限定されず，与信取引について広く用いられている。
すなわち，「貸付け」の語が金融機関の与信について用いられている場
合には，与信の総称としても用いられるとされており，また，前記アで
述べた関係法令の定めにおいても，「貸付金」という言葉は，立法上，
消費貸借の目的とされた金銭のみを意味するものとして必ずしも統一的
に用いられているわけではなく，さらに，貸金業の規制等に関する法律
（本件金員の支払がされた当時においては，平成１４年法律第４５号に
よる改正前のもの）２条１項は，「金銭の貸付け」の意義について，
「手形の割引，売渡担保その他これに類する方法によってする金銭の交
付（中略）を含む。」と規定している。そして，与信にいう「信用」と
は，一般に，「現在の給付に対して将来の一定日時にその反対給付を行
うことを認めること」であり，また，信用は，経済用語としては繰延支
払を意味し，当事者間に債権債務関係が設定されることにより成立する。
一般には，この信用を設定する行為を「信用供与」というともいわれて
いる。
これを前記アで述べた関係法令に当てはめれば，所得税法施行令２８３
条１項は，同項各号に掲げる「資産の譲渡又は役務の提供の対価に係る
債権」等の発生日から履行日までに間隔があり，延払いがされているた
めに「利子」が生じる場合において，当該債権等が「貸付金（これに準
ずるものを含む。）」に該当することを論理的な前提とする規定である
ところ，このような延払いは，先に述べた意味での信用の供与に当たる
ということができる。また，措置法４２条の２に規定された債券の買戻
条件付売買取引は，債券を担保とする金融取引であり，当初の売買代金
額に金利相当額（買戻しまでの期間に応じ，当初の売買代金額に一定の
利率を乗じて算定される。）を上乗せした価格で取引されるのが通常で
あるから，先に述べた意味での与信取引であるということができる。
ウ所得税法１６１条６号は，「貸付金（これに準ずるものを含む。）」と
規定し，「消費貸借又は準消費貸借による貸付金」等と規定することは
しておらず，この点からも，私法上の契約類型を問題とすべき必然性は
ない。むしろ，仮に，消費貸借や準消費貸借等の私法上の契約類型によ
って同号に掲げる国内源泉所得に該当するか否かを決するとすれば，取
引当事者において消費貸借又は準消費貸借以外の契約類型を選択するこ
とにより，源泉徴収義務を免れつつ，消費貸借又は準消費貸借と同様の
経済的成果を得ようとすることが容易に予想され，課税の公平性を害す
るばかりか，結果的に消費貸借又は準消費貸借以外の契約類型による与
信取引を奨励するかのような効果を生じかねず，経済取引に対する税制
の中立性という観点からも問題が生じ得る。そこで，所得税法１６１条
６号は，そのような私法上の契約類型によって同号所定の国内源泉所得
の範囲を画することをせず，直さいに，「貸付金」に準ずる性質のもの
であれば，すべて同様に同号の国内源泉所得として取り扱うこととした
ものと解される。
エ所得税法１６１条６号の規定ぶりから，「貸付金（これに準ずるものを
含む。）」は，そこから「利子」が発生し得る元本債権であることが予
定されているところ，「利子」とは，元本債権からその金額と使用期間
に応じて一定の割合で発生する法定果実をいい，弁済があるまでの間の
元本の使用の対価（信用供与の対価）という性質を有するものであるか
ら，「貸付金（これに準ずるものを含む。）」は，このような信用供与
の対価としての利子が生じ得る元本債権でなければならない。
オ以上によれば，所得税法１６１条６号にいう「貸付金（これに準ずるも
のを含む。）」とは，金銭の交付からその返還までに一定の期間が設け
られること等により，債務者に対して信用が供与される金銭債権であっ
て，その期間において債務者が元本を使用することができ，その対価と
しての利子が生じ得るものをいうと解される。
カ以上の考え方は，次の各法令解釈通達により，課税実務上も採用されて
いる。
①所得税基本通達１６１−１６
所得税基本通達１６１−１６は，「法第１６１条６号かっこ内に規定
する「これに準ずるもの」には，次に掲げるようなものがあることに留
意する。」として，以下のものを掲げている。
(1)勤務先に対する預け金で預貯金に該当しないもの
(2)取引先等に対する保証金，預け金
(3)売買，請負，委任の対価又は物若しくは権利の貸付若しくは使用
の対価に係る延払い債権
(4)(3)に定める対価に代わる性質を有する損害賠償金等に係る延払債
権
②法人税基本通達２０−１−１９
法人税法１３８条６号は，同法第３編にいう国内源泉所得の一つとし
て，所得税法１６１条６号と同一文言の規定を置いているところ，法人
税基本通達２０−１−１９は，「国内において業務を行う者に対する債
権で次に掲げるようなものは，法人税法第１３８条第６号かっこ書《貸
付金利子の所得》に規定する「これに準ずるもの」に該当することに留
意する。」として，以下のものを掲げている。
(1)預け金のうち同条第４号ロ《預貯金の利子等の所得》に掲げる預
貯金以外のもの
(2)保証金，敷金その他これらに類する債権
(3)前渡金その他これに類する債権
(4)他人のために立替払をした場合の立替金
(5)取引の対価に係る延払債権
(6)保証債務を履行したことに伴って取得した求償権
(7)損害賠償金に係る延払債権
(8)当座貸越に係る債権
キ上記カの法人税基本通達２０−１−１９(3)にあるとおり，「前渡金そ
の他これに類する債権」が「貸付金（これに準ずるものを含む。）」に
含まれるところ，本件分割払金は，「前渡金（前払金）」又は「前受
金」に該当するものである。すなわち，請負契約における請負代金等に
ついては，目的物の製造又は加工等に必要な資金をあらかじめ注文者が
支払うことがあり，このような場合も，一般的に，企業会計上の「前渡
金」又は「前受金」の概念に含めて考えられているところ，本件分割払
金は，原告が本件船舶の引渡しに先立ち，本件造船契約２条３項に基づ
き，３回にわたり，それぞれその当時の買主であったＢ社又はＤ社から，
本件船舶の代金の一部として受領した金員であるから，企業会計上の
「前渡金（前払金）」又は「前受金」に当たる。
ク所得税法１６１条６号にいう「貸付金（これに準ずるものを含む。）」
とは，金銭の交付からその返還までに一定の期間が設けられること等に
より，債務者に対して信用が供与される金銭債権であって，その期間に
おいて債務者が元本を使用することができ，その対価としての利子が生
じ得るものをいうと解されることから，本件分割払金の返還請求権は，
「貸付金（これに準ずるものを含む。）」に該当する。すなわち，本件
分割払金は，原告が，本件造船契約２条３項に基づき，３回にわたり，
それぞれその当時の買主であったＢ社又はＤ社から，本件船舶の販売代
金の一部として受領した金員であって，本件造船契約が同契約３条１項
(ｃ)の約定に基づきＤ社によって解除された結果，原告は，本件造船契
約１０条２項の約定により，同社に対し，本件分割払金の全額を直ちに
返還する義務を負うとともに，本件分割払金を受領した日からこれを返
還する日までの期間につき，本件分割払金の金額に対し年８パーセント
の割合による本件金員を支払う義務を負うに至ったものである。そして，
原告は，本件分割払金を本件造船契約に基づいて順次受領しており，同
契約の解除によりこれを返還するまでは自由に使用できたものであるし，
また，本件分割払金の返還請求権は，その対価としての利子が生じ得る
金銭債権であるといえるから，Ｄ社の原告に対する本件分割払金の返還
請求権は，所得税法１６１条６号にいう「貸付金（これに準ずるものを
含む。）」に該当する。
(2)争点(2)（本件金員が所得税法１６１条６号の「利子（政令で定める利子
を除く。）」に該当するか。）について
ア所得税法１６１条６号に規定する「利子」とは，元本債権からその金員
額と使用期間に応じて一定の割合で発生する法定果実をいい，弁済があ
るまでの間の元本の使用の対価という性質を有するものをいう。
イ損害賠償金であっても，いわゆる遅延利息（遅延損害金）のように，金
員を他に交付したために，それが返還されるまでの間，同金員を使用で
きないことが損害となるような場合には，そのような損害の賠償は，他
面において，金員の交付を受けた相手方が同金員を使用したことの対価
の支払を求めるに等しいから，同金員を元本として返還までの期間に応
じて一定の割合で発生する法定果実として損害賠償が約定されていると
きには，当該損害賠償金は，同号に規定する「利子」に該当する。
ウ以上の考え方は，次の法令解釈通達により，課税実務上も採用されてい
る。
すなわち，所得税基本通達（平成１７年課法８−２による改正前のも
の）１６１−７は，所得税法施行令２８１条の規定等の趣旨を踏まえ，
収入金額に代わる性質を有する損害賠償金等で源泉徴収の対象となる国
内源泉所得の範囲を執行指針として具体的に明らかにしたものであると
ころ，所得税法１６１条１号の２から１２号までに掲げる対価，使用料，
給与，報酬等には，当該対価等として支払われるものばかりでなく，当
該対価等に代わる性質を有する損害賠償金その他これに類するもの（そ
の支払が遅延したことに基づく遅延利息等に相当する金額を含む。）も
含まれるとしている。また，所得税法と同じく国内源泉所得に関する規
定である法人税法１３８条に係る法人税基本通達２０−１−２５も上記
所得税基本通達と同旨の定めを置いている。
エ本件金員は，本件分割払金の金額に対しその受領日から返還日までの期
間に応じて一定の割合で発生するものであって，当該期間中における本
件分割払金の使用の対価という性質を有するから，所得税法１６１条６
号に規定する「利子」に該当する。仮に本件金員が損害賠償金であった
としても，その性質は遅延利息であるから，上記の結論は異ならない。
オなお，本件分割払金の返還請求権は，所得税法施行令２８３条１項各号
に掲げる債権に当たらないから，本件金員は，所得税法１６１条６号が
「利子」から除外すべきものとして規定する「政令で定める利子」に該
当しないことは明らかである。
（原告の主張）
(1)争点(1)（本件分割払金が所得税法１６１条６号の「貸付金（これに準ず
るものを含む。）」に該当するか。）について
ア被告の主張は，「貸付金（これに準ずるものを含む。）」には，消費貸
借や準消費貸借に基づく貸金債権に限らず，法人税基本通達２０−１−
１９(3)にいう「前渡金その他これに類する債権」のようなものも含まれ
るという解釈を基礎にしているけれども，そもそも本件金員は，損害賠
償金であって，「利子」ではなく，そうである以上，「前渡金」が「貸
付金（これに準ずるものを含む。）」に該当するか否かを論ずることに
意味はない。
イそもそも，通達は，行政庁内部の解釈指針にすぎないから，法令と同様
に議論すること自体が誤りであるし，仮に通達の定めを参考にするとし
ても，被告が挙げる法人税基本通達２０−１−１９(3)は，所得税法１６
１条６号の解釈を示した通達ではなく，むしろ，同規定の解釈を示した
通達である所得税基本通達１６１−１６（貸付金に準ずるもの）には，
「前渡金」は列挙されていない。
ウよって，被告の主張は失当である。
(2)争点(2)（本件金員が所得税法１６１条６号の「利子（政令で定める利子
を除く。）」に該当するか。）について
ア所得税法は，１６１条において，国内源泉所得に該当するものを限定列
挙しているところ（同条柱書），このうち同条６号においては「利子」
と規定されるのみで，「これに準ずるものを含む。」であるとか，「同
様の経済的性質を有するもの」といった規定の仕方はされておらず，こ
の点は，同号において，貸付金について「貸付金（これに準ずるものを
含む。）」と規定されているのと異なっている。したがって，所得税法
１６１条６号の「利子」には，経済的実質が利子と同様であるものその
他利子に準ずるものは含まれないと解すべきである。
イ所得税法１６１条各号において国内源泉所得として損害賠償金を掲げる
明文規定は存在しない。また，国内源泉所得に係る源泉徴収義務を定め
た所得税法２１２条１項は，「非居住者に対し国内において第１６１条
第１号の２から第１２号まで（国内源泉所得）に掲げる国内源泉所得‥
の支払をする者」に源泉徴収義務を課し，同義務の対象となる国内源泉
所得から所得税法１６１条１号を除外している。同号は，「国内におい
て行う事業から生じ，又は国内にある資産の運用，保有，若しくは譲渡
により生ずる所得（次号から第１２号までに該当するものを除く。）そ
の他その源泉が国内にある所得として政令で定めるもの」が国内源泉所
得に該当することを定めた，国内源泉所得に関するいわば包括規定であ
り，本号に該当する所得については，申告納税方式が採用されている。
そして，これを受けた所得税法施行令２８１条は，「法第１６１条第１
号（国内源泉所得）に規定する政令で定める所得」として，「国内にお
いて行う業務又は国内にある資産に関し受ける保証金，補償金又は損害
賠償金（これらに類するものを含む。）に係る所得」を掲げている（同
施行令２８１条１号）。したがって，所得税法及び同法施行令は，損害
賠償金を，利子とは別個のものとし，区別して取り扱っているものと解
すべきである。
ウ原告，Ｂ社及びＡは，本件造船契約１０条２項・３項において，以下に
説明するとおり，損害賠償額の予定に係る合意をしたものであり，本件
金員の性質は損害賠償金というべきであるから，所得税法１６１条６号
に規定する「利子」には該当しない。
ａ損害賠償額の予定の意義
当事者は，債務の履行について損害賠償の額を予定することができ
（民法４２０条１項前段参照），損害賠償額の予定が一定の利率をもっ
て合意されることも当然に認められている。
そして，英国法における損害賠償額の予定の意義もこれと異ならない。
ｂ契約書上の文言である「interest」の用語としての意味
「interest」という用語は多義的であり，本件造船契約においても１
１条４項(ｄ)の「interest」については「利息」と，同条２項の「inte
rest」については「遅延損害金」と，１２条２項(ｂ)（ii）の「intere
st」については「損害賠償金」と訳すのが，使用されている文脈からみ
て相当である。このように「interest」は，ある金額の算定が一定の割
合によって行われる場合に幅広く用いられる用語であり，そうすると，
「interest」には，前記ａの損害賠償額の予定が一定の利率をもって合
意されている場合も含まれることになる。
ｃ本件造船契約１０条２項及び３項の解釈
本件造船契約１０条２項及び３項では，本件で適用された債務不履行
解除の規定によれば，不可抗力の場合には「interest」が発生せず，他
方，８パーセントの「interest」を超えては損害賠償を請求できないと
されているところ，これらの点によれば，本件造船契約１０条２項及び
３項は，８パーセントの割合による「interest」を損害賠償額の予定と
して定めたものであり，この「interest」は，損害賠償金の意味で用い
られているというべきである。
ｄ契約当事者の認識等
本件造船契約の各当事者，すなわち，原告，Ｂ社及びＡの認識も上記
ｃのとおりであり，この認識は，英国法を専門とする弁護士の見解にも
沿う。
ｅ合意内容の合理性
年率をもって損害賠償の予定とすること，本件において８パーセント
という年率をもって損害賠償の予定としたことのいずれについても，そ
の内容自体合理的である。
第３争点に対する判断
１所得税法１６１条６号にいう「貸付金（これに準ずるものを含む。）」の
「利子」の意義について
(1)所得税法には貸付金の定義規定が置かれておらず，むしろ，同法１６１
条６号が「消費貸借又は準消費貸借による貸付金」等と特定の私法上の契
約類型によって規定せず，「貸付金（これに準ずるものを含む。）」と規
定し，貸付金として通常理解される概念に更に貸付金以外のものを付け加
えて規定していることからすると，同規定の文言自体からは，「貸付金
（これに準ずるものを含む。）」の意義を明確に解釈することができない。
このような場合に，所得税法１６１条６号の｢貸付金（これに準ずるもの
を含む。）｣の意義を解釈するに当たっては，当該規定の趣旨や所得税法の
中での位置付け，一定の解釈に従って当該規定を適用した場合の結果の公
平性及び相当性等の実質的な検討をした上，租税法規が備えるべき客観性，
ひいては，納税者の予測可能性や法的安定性を損なわない解釈を選び採る
ほかない。
(2)被告も指摘するとおり，関係法令である所得税法施行令２８３条１項等
には，消費貸借や準消費貸借に基づく貸金債権とは異なる一定の債権が所
得税法１６１条６号の「貸付金（これに準ずるものを含む。）」に該当し
得ることを前提とする規定が設けられているが，これらの規定を含めて検
討しても，同号にいう「貸付金（これに準ずるものを含む。）」は必ずし
も消費貸借や準消費貸借に基づく貸金債権に限られるものでないというこ
とがいえるだけであって，「貸付金（これに準ずるものを含む。）」の外
延が明確になるわけではない。
そもそも貸付金という言葉は，民商法等の私法において明確に定義されて
いる用語ではない。「貸付け」という用語は，各種金融関係法規に散見さ
れる（銀行法２条，貸金業の規制等に関する法律等の一部を改正する法律
（平成１８年法律第１１５号）附則６６条，６７条等）ものの，ここでも
明確にその意義を定めた規定は見当たらず，当事者の一方が金銭その他の
物又は有価証券を相手方に交付し，後日同種のものの返還を受ける有償の
契約を指しているという意味で消費貸借を基本として解釈されるが，必ず
しも要物契約である民法の消費貸借そのものに限らないとみることができ
る。さらに，貸金業の規制等に関する法律（昭和５８年法律第３２号）の
「貸付け」は，金銭の貸付け，金銭の貸借の媒介，手形の割引，売渡担保
その他これらに類する方法によってする金銭の交付又は当該方法によって
する金銭の授受の媒介をすべて含むと規定している（同法２条１項）。
これらのことからすれば，社会一般において，「貸付け」という用語が，
消費貸借に基づいて貸し付けられた場合にのみ限定して用いられるとの共
通した認識があるとまではいえないものの，「貸付け」の目的物と観念さ
れる「貸付金」という用語が用いられていることも勘案しつつ，前記(1)で
述べた基準に従って判断するならば，「貸付金（これに準ずるものを含
む。）」の意義については，消費貸借に基づく貸付債権を基本としつつ，
その性質，内容等がこれとおおむね同様又は類似の債権をいうものと解す
るのが相当である。
これを更に具体化すると，消費貸借にあっては，金銭を典型とする代替物
を交付し，その相手方との間で将来返還することを約束することを本質的
な内容とするものであるところ，準消費貸借にあっては，その要物性を緩
和して，既に代替物の給付義務を負う者がその返還を改めて約束すること
を内容とし，民法上，消費貸借が成立した場合と同視するものとされてい
ることからすれば，準消費貸借に基づく債権が「貸付金（これに準ずるも
のを含む。）」に当たることは当然であるが，典型契約としての純然たる
消費貸借や準消費貸借に該当しないような契約類型であっても，将来の返
還を約した上で金銭その他の代替物の授受があれば，その部分をとらえて
みる限り，消費貸借の本質的要素に欠けるところはないのであるから，こ
れをもって「貸付金（これに準ずるものを含む。）」とみることに妨げは
ないというべきである。
(3)被告は，所得税法１６１条６号の｢貸付金（これに準ずるものを含
む。）｣に当たるか否かを検討するに当たっては，その発生原因となった取
引等の経済的効果において信用供与の実質があるかどうかを重視すべきで
あり，したがって，同規定にいう「貸付金（これに準ずるものを含
む。）」とは，金銭の交付からその返還までに一定の期間が設けられるこ
と等により，債務者に対して信用が供与される金銭債権であって，その期
間において債務者が元本を使用することができ，その対価としての利子が
生じ得るものをいうと主張している。
しかしながら，同法１６１条６号の「貸付金（これに準ずるものを含
む。）」の意義について被告主張のような解釈をすべき必然性はないし，
むしろ，法文上明確な解釈ができない規定について，対象となる取引の法
形式を離れ，取引等の経済的効果における信用供与の実質があるかどうか
といった観点から柔軟な解釈を採ることとなれば，租税法規が備えるべき
客観性，ひいては，納税者の予測可能性や法的安定性を損ない，妥当でな
い結果を避け難いというべきである。
被告はその主張の根拠として，所得税基本通達及び法人税基本通達では，
「これに準ずるもの」の例として，金銭消費貸借によるものに限定されず，
与信取引により生ずる債権が広く挙げられていることを指摘する。
確かに，上記各通達では，消費貸借又は準消費貸借によって生じた債権
のみならず，売買，請負，委任，賃貸借，その他多様な契約の過程で生じ
た債権が広く「貸付金（これに準ずるものを含む。）」に含まれ得ること
を前提としている。しかし，これを子細にみると，預け金，保証金，敷金
等，その返還に一定の条件が付され得るとはいえ，将来の返還を約束して
授受した金員に係る債権，一般的には，準消費貸借を経たか，これと極め
て類似した状況で生じることになると考えられる各種の延払債権等が列挙
されているものであり，上でみた消費貸借又は準消費貸借の本質的要素に
欠けるところのない債権をそこに列挙したとみることもできるのであって，
その内容は，既に述べた「貸付金（これに準ずるものを含む。）」の意義
と必ずしも齟齬するものではない。逆に，上記各通達があるからといって，
被告主張のように，信用供与の対価としての利子が生じ得る元本債権であ
れば，何らの限定もなく，広く「貸付金（これに準ずるものを含む。）」
に含まれると解釈すべき根拠になるとはいえず，課税実務がそのような考
え方を採っていると直ちにいえるものでもない。
(4)以上検討したとおりであるから，被告の主張は採用することはできず，
所得税法１６１条６号にいう「貸付金（これに準ずるものを含む。）」の
「利子」の意義については，前記(2)のとおり，消費貸借に基づく貸付債権
を基本としつつ，その性質，内容等がこれとおおむね同様又は類似の債権
の利子をいうものと解するのが相当であるというべきである。
また，このように解する限り，被告が懸念するような，取引当事者にお
いて消費貸借又は準消費貸借以外の契約類型を選択することにより，源泉
徴収義務を免れつつ，消費貸借又は準消費貸借と同様の経済的成果を得よ
うとすることから，課税の公平性を害し，結果的に消費貸借又は準消費貸
借以外の契約類型による与信取引を奨励するかのような効果を生じさせ，
経済取引に対する税制の中立性という観点からも問題を生じるといった事
態も防ぐことができるというべきである。
２本件分割払金及び本件金員に係る認定事実
前記前提となる事実のほか，掲記の証拠及び弁論の全趣旨を総合すると，以
下の事実を認めることができる。
(1)本件造船契約においては，次の各条項が定められている（甲６の１，乙
１）。なお，本件においては，後記カ②の条項に基づいて支払われる本件金
員（本件造船契約に係る契約書の原文である英文では「interest」の語が用
いられているもの。）が所得税法１６１条６号にいう「貸付金（これに準ず
るものを含む。）」の「利子」に該当するかどうかが専ら争われているとこ
ろ，本件造船契約に係る契約書では本件金員を指すものとして用いられてい
る「interest」の語を日本語に置き換えることは適当でないので，これをそ
のまま表記するものとする。「interest」と異なる語が用いられていること
につき，特別な意味を見いだすべきかどうかが問題とされている「penalt
y」,「liquidateddamages」の語についても同様である。
ア表示及び船級（内容省略。第１条）
イ代金額及び支払条件
本件船舶の代金額は，１９億１６９１万７２００円とし，その支払は，
日本円で，次のとおり，分割して行われるものとする（第２条）。
①第１回１億７４２６万５２００円本件造成契約締結時
②第２回１億９３６２万８０００円本件船舶の起工時
③第３回１億９３６２万８０００円本件船舶の進水時
④第４回１３億５５３９万６０００円本件船舶の引渡時
ウ代金額の調整
本件船舶の引渡しの遅延等が生じた場合，次のとおり，代金額を調整す
るものとする（なお，本条による代金の減額は，「liquidateddamage
s」としてされるものであり，「penalty」として課されるのではないも
のと，両当事者間において理解されている。）（第３条）。
①本契約第７条に規定する引渡期限の遅延が生じた場合，最初の３０日
間については，代金額の調整は行わない。
②３０日間を超えて遅延したときは，遅延１日ごとに５２万円を約定の
代金額から減額する。ただし，代金額から控除する額は，合計で，引渡
期日後３０日目の深夜１２時から起算して１５０日間遅延した場合の金
額を超えないものとする。
③遅延が，引渡期日を超える３１日目から起算して１５０日を超えて継
続する場合は，買主は，かかる期間が満了した後，本契約第１０条の規
定に従い，本契約の解除を選択することができる。上記１５０日の期間
が満了した後，買主が本契約第１０条の規定による契約解除の通知をし
ないときは，売主は，買主がいずれかを選択するよう文書で要求するこ
とができる。この場合，買主はこの要求を受け取った後１５日以内に本
契約を解除するか，上記の規定により減額された代金額で，合意した将
来の日に船舶を受領することに同意するかの意思表示を，売主に対して
通知するものとする。（以下略）
④売主が，買主の文書による要請に応じ，引渡し期日より前に本件船舶
を引き渡したときは，引渡し前３１日目から起算して１日早まるごとに
５２万円を約定の代金額に加算する（ただし，売主がかかる買主の要請
に応じることは，本契約に基づく引渡期日の変更であると解釈するもの
ではないと，両当事者間において理解されている。）。
⑤本条の目的上，第８条の規定により許容される遅延を理由とし，その
他本契約に基づく事由を理由とする引渡期日の延期を十分に考慮し，本
契約の条項に基づき要求される期日に引渡しがされなかったときは，本
件船舶の引渡しが遅延したものとみなす。
⑥買主が本条に基づき本契約を解除したときは，買主はliquidatedda
magesの支払を受ける権利をもたないものと理解されている。
エ引渡し
本件船舶は，売主から買主に対し，造船所において，２００１年９月２
８日までに引き渡されるものとする。ただし，本契約により引渡しの延
期が認められる事由に基づく遅延は除き，その場合には，上記の本件船
舶の引渡しの日はこれに応じて延期されるものとする。上記の日付又は
かかる条項に従って延期された引渡しの日付を本契約において「引渡期
日」という。（第７条）
オ引渡しの遅延及び引渡期限の延期（不可抗力）
①遅延の原因
引渡し前において，本件船舶の建造又は引渡しのために必要とされる
契約の履行が，不可抗力により遅延する場合，本件船舶の引渡期日は，
これらによる遅延の合計日数を超えない期間だけ延長されるものとする
（第８条１項）。
②上記事由による遅延の合計日数が，本契約の他の条項に基づき引渡期
日の延期を求めることのできる遅延を除き，１８０日以上に達した場合，
買主は，本契約第１０条の規定に従い，本契約を解除することができる
（同条４項）。
カ買主による解約（第１０条）
①通知
買主が本契約の条項に基づき本契約を解約する権利を行使しようとす
るときは，買主は，その旨を文書により，又は文書によって確認された
電信により，売主に対して通知しなければならず，本契約の解約は，売
主がこの通知を受領したときに有効となるものとする。
②売主による返金
本件船舶の引渡前に買主がした支払は，売主に対する前払金の性質を
有し，売主は，本契約の解約の通知を受け取ったときは，買主から受領
した全額を，速やかに買主に返還しなければならない。ただし，売主が
本契約の第１３条の規定に基づき仲裁の手続を行う場合は，この限りで
ない。
この場合，売主は，本契約上返還すべき金額に対して，買主から支払
われた各日から返還金を送金した日までの期間に応じ年８パーセントの
割合によるinterestを買主に対して支払うものとする。ただし，買主
による解約が，本契約第８条第４項の規定に基づいてされた場合には，
売主は，interestを支払うことを要しない。
③債務の解消
売主が買主から受領したすべての金額を，必要な場合にはinterest
を付して返還したときは，これにより，本契約に基づく各当事者の相手
方に対する債務はただちに解消されるものとする。
キ買主の債務不履行（第１１条）
①債務不履行の定義
以下の場合，買主は，本契約に基づく債務を履行しなかったものとみ
なされる。
ａ買主が第１回，第２回及び第３回の分割払金を約定の期限までに支
払わなかったとき。
ｂ本契約第２条の規定により，売主が買主に対して本件船舶を引き渡
すのと同時に支払うべきものとされている第４回目の分割払金を，買
主が支払わなかったとき。
ｃ本契約第７条の規定により，売主が買主に対して本件船舶の提供を
したときに，買主が本件船舶を受け取らなかったとき。
②interestと費用
前項ａ又はｂに規定する分割払金のいずれについても，買主によるそ
の支払義務の不履行があった場合，買主は，当該分割払金及び同金員に
対して約定の期限から支払済みまで年５パーセントの割合によるinter
estを支払うものとする。
(2)原告は，原告，Ｂ社及びＡの間で締結された本件造船契約を履行するた
め，平成１１年１０月７日，Ａとの間で，船舶建造請負契約を締結したと
ころ，同契約においては，請負代価及びその支払方法につき，次のとおり
約定されている（乙２，第４条）。
ア本件船舶の請負代金を１８億３１００万円とし，原告は，Ａに対し，次
のとおり支払う。
①本契約調印時現金で１億６６５０万円
②起工時同様に１億８５００万円
③進水時同様に１億８５００万円
④竣工引渡時同様に１２億９４５０万円
イ原告は，Ａに対し，前項の分割払金を各支払時期に達した日から５日以
内（ただし，土曜，日曜及び日本の祝日を除く。）にＡの請求に基づき
支払う。ただし，上記①の分割払金については，本契約調印後７日以内
に，上記④の分割払金は竣工引渡しの日に支払う。
ウ原告が上記アの分割払金を前項の期間内に原告の都合により支払わなか
ったときは，原告は，その分割払金に対し，遅延日数につき年５．０パ
ーセントの割合による利息を付して，Ａに支払う。
(3)ア造船契約においては，造船に要する費用が巨額にわたる場合が多く，
代金全額の支払を船舶の引渡しと同時履行とした場合には，造船所側の
負担・リスクが過大なものとなるため，引渡時に加え，それ以前の契約
時，起工時及び進水時の４回に分割して代金を支払う慣行が存し，社団
法人Ｅ作成の契約書式である「標準造船契約」においても，その旨の条
項が定められている。
イ原告やＡが造船契約を締結する場合には，上記書式を基に契約書を作成
しており，本件造船契約もこれに倣ったものである。Ａが結ぶ他の契約
においても，本件造船契約の１０条２項に相当する条項が定められるこ
とが一般的であり，買主が契約上の解約権を行使したことにより，売主
が受領済みの代金を返還する場合には，本件金員と同様，当該代金を受
領した日から返還した日までの期間に応じ，当該代金に対する一定割合
を買主に対して支払うものとされている。この場合の一定割合をどのよ
うに定めるかは，プライムレート等を参考にしながら，当事者間の協議
によって決定しており，国内船主を注文主とする場合には年５パーセン
ト程度，外国船主を注文主とする場合には年８パーセントから１０パー
セント程度の割合が採用されることが多い（ちなみに，本件造船契約が
締結された平成１１年９月当時の長期プライムレートは年２．３パーセ
ントであった。）。もっとも，引渡しの遅延を原因として，造船契約の
解除にまで至る例は業界においてまれであり，少なくともＡにおいて，
過去にそうした例は経験がなかった。
（以上につき，甲１６，１９，２１，弁論の全趣旨）
３認定事実を踏まえた判断
(1)本件分割払金の法的性質が，その法形式からみる限り，売買代金である
ことは明らかであり，ただ，その支払方法について，約定で，一部の支払
が反対給付である目的物の引渡しとの関係で先履行すべきものとされてい
るものということができる。
(2)被告は，本件分割払金の経済的実質を重視した上，本件分割払金は，本
来は売買の目的物である船舶の引渡しと同時履行であってしかるべき売買
代金の支払につき，その一部の支払を引渡しに先立って行うものであるか
ら，本件分割払金の授受は，買主から売主に対して信用を供与したものと
いえ，その使用の対価としての利子が生じ得る債権として，所得税法１６
１条６号にいう「貸付金（これに準ずるものを含む。）」に当たると主張
するものである。
しかしながら，上記「貸付金（これに準ずるものを含む。）」の意義につ
いては，消費貸借に基づく貸付債権を基本としつつ，その性質，内容等が
これとおおむね同様又は類似の債権をいうものと解すべきであって，売主
が買主に対して信用を供与したという点から「貸付金（これに準ずるもの
を含む。）」に該当するという見解を採り得ないことは，前記１で述べた
とおりである
そして，本件各分割払金の法的性質が上記(1)のようなものであることか
らすると，純然たる消費貸借に基づく貸付債権には当たらないから，その
性質，内容等がこれとおおむね同様又は類似の債権に当たるといえるかど
うか，更に具体的には，将来の返還を約した上での金銭の授受があり，消
費貸借の本質的要素に欠けることはないかなどの点が専ら問題となる。
(3)この点に関して，被告は，「貸付金（これに準ずるものを含む。）」と
いうためには，返還約束が必要であるという立場に立ったとしても，本件
造船契約においては，停止条件付きで「interest」を付して本件分割払金
を返還することが合意されているから，返還約束に欠けるところはないと
主張している。
確かに，本件造船契約にあっては，買主が同契約の条項に基づいて解約権
を行使した場合につき，本件分割払金を買主に返還すべき旨が定められて
おり，この点を部分的にとらえれば，将来の返還を約した上でされた金銭
の授受ということになる。また，返還約束に条件が付されていたことから，
直ちに消費貸借の本質的要素に欠けることにもならないというべきであり，
前記１(3)でみた所得税基本通達や法人税基本通達において，預け金，保証
金，敷金の類が「貸付金（これに準ずるものを含む。）」に含まれるとし
ているのも，そのような考え方を前提とするものということができる。
しかしながら，本件造船契約は，船舶の売買を主たる内容としており，本
件分割払金も前払による代金の一部であって，通常であれば，買主から売
主に渡しきりとなる性質のものということができる。そして，それが返還
される場合が想定されているとはいえ，同契約の条項に基づいて解約権を
行使したときに限られており，実際にも，造船契約において解約により契
約関係が終了する例はまれであるというのである（前記２(3)）。このよう
に，将来返還の余地があるものとして金銭の授受が行われた場合であって
も，その可能性は小さく，例外的な事象にとどまるような場合についてま
で，消費貸借の本質的要素である返還約束があるものとみて，これを「貸
付金（これに準ずるものを含む。）」に当たるものとするのは，かえって
納税者の予測可能性や法的安定性を損なう結果を招きかねず，妥当ではな
いというべきである。
(4)被告は，本件分割払金が企業会計上の前渡金又は前受金に当たり，法人
税基本通達２０−１−１９(3)の「前渡金その他これらに類する債権」にほ
かならないとも主張する。前渡金は，商品の購入等を行う場合に買主から
売主に対して支払われる商品代金の内金又は手付金等を指すものであって，
本件分割払金が前渡金に該当する余地を否定するものではないが，前渡金
の実態には種々の内容のものがあり得，上記通達(1)，(2)に掲げられた預
け金，保証金，敷金と比較してみても，将来の一部又は全部の返還を原則
としておらず，返還自体の不確実性が高いものが多く含まれているといわ
ざるを得ない。上記通達(3)の趣旨が，前受金として授受された金員の中に
は，消費貸借契約に基づく貸付債権とおおむね同様又は類似の性質，内容
を有する債権に該当する余地があり，その場合に「貸付金（これに準ずる
ものを含む。）」として扱うというのであれば合理的であるが，その性質，
内容等の実質を問わず，一律に「貸付金（これに準ずるものを含む。）」
に該当するものとするのであれば，そのような解釈には与することができ
ない。
(5)以上のとおりであるから，本件分割払金をもって「貸付金（これに準ず
るものを含む。）」に該当するとはいえないことになり，そうである以上，
本件金員が同号の「利子」に該当する余地もないというべきである。
(6)このように，本件金員は，所得税法１６１条６号にいう「貸付金（これ
に準ずるものを含む。）」の「利子」に該当するとはいえず，同号に基づ
く所得に当たらないから，原告は，本件金員に係る所得について源泉徴収
義務を負うことはない。
そうすると，原告が本件金員に係る所得について源泉所得税の徴収義務を
負うとの判断を前提としてされた本件処分は，その余の点について判断す
るまでもなく違法であるから，取消しを免れない。
３結論
よって，原告の請求は理由があるからこれを認容することとし，訴訟費用の
負担につき，行政事件訴訟法７条，民事訴訟法６１条を適用し，主文のとおり
判決する。
大阪地方裁判所第７民事部
裁判長裁判官吉田徹
裁判官小林康彦
裁判官棚井啓

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