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平成１７年１１月２４日判決言渡　同日原本領収　裁判所書記官
平成１６年（行ウ）第５８号　所得税決定処分等取消請求事件
口頭弁論終結日　平成１７年９月５日
判決
主文
１　原告の請求をいずれも棄却する。
２　訴訟費用は原告の負担とする。
事実及び理由
第１　原告の請求
１　被告が平成１５年３月１２日付けで原告に対して行った以下の各処分をいずれも
取り消す。
(1)　平成９年分所得税の決定及び重加算税の賦課決定
(2)　平成１０年分所得税の決定及び重加算税の賦課決定
(3)　平成１１年分所得税の決定及び重加算税の賦課決定
(4)　平成１２年分所得税の決定及び重加算税の賦課決定
(5)　平成１３年分所得税の決定及び重加算税の賦課決定
２　被告が平成１５年３月１２日付けで原告に対して行った以下の各処分をいずれも
取り消す。
(1)　平成１１年１月１日から同年１２月３１日までの課税期間の消費税及び地方消
費税の各決定並びにこれらの重加算税の各賦課決定
(2)　平成１２年１月１日から同年１２月３１日までの課税期間の消費税及び地方消
費税の各決定並びにこれらの重加算税の各賦課決定
(3)　平成１３年１月１日から同年１２月３１日までの課税期間の消費税及び地方消
費税の各決定並びにこれらの重加算税の各賦課決定
第２　事案の概要
本件は，風俗営業を営む店舗の経営者であることを理由に，被告から推計の方
法による前掲各課税処分を受けた原告が，①一部期間を除いて，経営主体の判断
を誤っており，②経営者であった一部期間についても，経営権の購入代金を必要
経費として認めず，③推計の必要性及び合理性は存在しないなどと主張して，そ
れらの取消しを求めた抗告訴訟である。
１　前提事実（争いのない事実及び証拠によって容易に認められる事実等）
(1)　風俗店の営業と所得申告
後記の風俗営業を営む７店舗（以下，これらを「本件全店舗」と，本件全店舗
から平成１３年１０月に開店したプレイガールを除いたものを「本件６店舗」とそれ
ぞれ総称する。なお，各店舗の名称は，特に断らない限り，平成１３年１２月３１
日現在の店名で表記する。）は，平成１３年１２月３１日当時，愛知県西三河地方
である岡崎市，知立市及び安城市にて風俗営業を営んでいたが，その経営者か
ら所得申告はなされていなかった。
（２）　本件全店舗の状況
ア　各店舗の開店等の経緯（甲４３，乙１の１・２，４）。
（ア）　ダイナマイト
ダイナマイトは，岡崎市ａ町ｂ－ｃに所在するピンクサロンである。同店
は，もともと，Ａ（以下「Ａ」という。）が昭和６２年ころに「ビバアメリカ」との名
称で開業したピンクサロンであったが，昭和６３年４月ころ，Ａが売春防止法
違反の罪で逮捕されたため，休業するに至った。その後，同店は，「フレン
ド」と名称を変更して営業を再開し，更に「ダイナマイト」と名称を変更した
が，平成１５年１月に閉店した。
（イ）　ホワイトハウス
ホワイトハウスは，平成元年８月，安城市ａ町ｂ－ｃ－ｄにおいて，「ＵＳＡ」
の店名で開店したピンクサロンである。同店は，平成６年に「ホワイトハウ
ス」に店名を変更したが，平成１５年１月に閉店した。
（ウ）　タイムボカン
タイムボカンは，平成２年１月，岡崎市ａ町ｂ－ｃにおいて，「パラダイス」
の店名で開店したピンクサロンである。同店は，平成１０年６月，店名を「ミ
ニスカポリス」に，業態をカラオケパブに変更し，更に平成１３年１１月には，
店名を「タイムボカン」に変更した。
（エ）　夢の国
夢の国は，平成３年８月，知立市ａ町ｂ－ｃにおいて開店したピンクサロン
である。
(オ)　プレイボーイ
プレイボーイは，平成４年１月，岡崎市ａ町ｂ－ｃにおいて開店したピンク
サロンである。
(カ)　ミニスカポリス
ミニスカポリスは，平成１０年１１月，知立市ａ町ｂ－ｃにおいて開店したカ
ラオケパブである。
(キ)　プレイガール
プレイガールは，平成１３年１０月，岡崎市ａ町ｂ－ｃにおいて開店したピ
ンクサロンである。
イ　関連する店舗
本件全店舗に関連する店舗として，平成１４年１１月ころに開店した「モンテ
カルロ」という名称のピンクサロンが，知立市の夢の国に隣接して所在してい
る（甲４３，乙４，６）。
ウ　本件全店舗の売上げ及び酒の仕入れ
本件全店舗のうち，クレジットカード加盟店契約を締結していないプレイガ
ールは現金売上のみ，その他の本件６店舗の売上げは，①現金売上げと，②
クレジットカード会社からの立替払金による売上げ（以下「カード売上げ」とい
う。）から成っている（甲４３）。
また，本件全店舗は，酒類をＢ有限会社（以下「Ｂ」という。）から仕入れてい
た（乙６，証人Ｃ）。
(3)　原告による事業
原告は，ビバアメリカが休業し，フレンド（ダイナマイト）として再開された昭和６
３年秋ころ，フィリピン人女性のコンパニオン派遣業を営んでいた。また，原告
は，グァム島において，「ラッキーリムジン」の名称で現地法人を設立し，リムジン
による送迎業を営んでいた（甲１１，原告本人）。
また，原告は，後記のとおり，平成１２年９月１日から同年１２月３１日までの
間，本件６店舗（当時プレイガールは開店していない。）の経営者であったことを
自認している。
なお，Ｄは，原告が事業を営む際に使用している屋号であり，現在は，岡崎市
ａ町ｂ－ｃ－ｄに事務所を構えているが，平成１３年７月以前においては，ダイナ
マイトの２階にあった（甲４３，乙１の２）。
(4)　名古屋国税局による税務調査
名古屋国税局課税第一部資料調査第一課所属の係官（以下「調査担当者」と
いう。）は，平成１５年１月１４日，原告に対する税務調査に着手したが，しばらく
原告と接触することができないでいるうち，同月２２日，原告が居所としている岡
崎市ａ－ｂ所在のｃ－ｄ号室（以下「本件マンション」という。）を訪問したところ，原
告と面会することができ，同日以後，本件マンションのほか，Ｄの事務所などに
おいても調査を行った（以下，これら一連の調査を「本件調査」という。乙１３）。
(5)　被告による課税処分
被告は，平成１５年３月１２日付けで，別表１の「決定等」欄記載のとおり，原
告の平成９年分ないし平成１３年分（以下，個別には「平成９年分」などといい，
全部を「本件各係争年分」と総称する。）の所得税の決定（以下「本件各所得税
決定処分」という。）及びこれに係る重加算税の賦課決定の各処分を行うととも
に，別表２の「決定等」欄記載のとおり，原告の平成１１年１月１日から同年１２月
３１日まで，平成１２年１月１日から同年１２月３１日まで及び平成１３年１月１日
から同年１２月３１日までの各課税期間（以下，個別には「平成１１年課税期間」
などといい，全部を「本件各課税期間」と総称する。）の消費税及び地方消費税
（以下「消費税等」という。）の決定（以下「本件各消費税等決定処分」という。）並
びにこれらに係る重加算税の賦課決定（以下，所得税に係る重加算税の賦課決
定処分を併せて「本件各重加算税賦課決定処分」といい，以上の全処分を併せ
て「本件各処分」という。）の各処分を行い，そのころ，原告に通知した（甲１ない
し８）。
(6)　原告による不服申立てと本訴提起
原告は，本件各処分を不服として，平成１５年４月８日付けで，異議申立てを
したところ，国税通則法４３条３項に基づき，被告から原告の本件各係争年分の
所得税等及び本件各課税期間の消費税等の徴収の引継ぎを受けた名古屋国
税局長は，同年６月２７日付けで，原告の異議申立てをいずれも棄却する旨の
決定をし，そのころ，原告に通知した（甲９）。原告は，さらに，同年７月２４日付け
で，国税不服審判所長に対して審査請求をしたところ，国税不服審判所長は，
平成１６年７月７日付けで，原告の審査請求をいずれも棄却する旨の裁決をし，
そのころ，原告に通知した（甲１０）。以上の不服申立ての経緯は，別表１及び２
の「異議申立」，「異議決定」，「審査請求」及び「裁決」欄記載のとおりである。
そこで，原告は，平成１６年１０月６日，本訴を提起した。
２　被告の主張に係る本件各処分の処分理由
(1)　本件各所得税決定処分
被告は，推計の方法により，別表３⑥欄記載のとおり，本件各係争年分にお
ける原告の事業所得を算出したが，原告には他の所得がないことから，これをも
って総所得金額とし，ここから同表⑦欄記載の所得控除額を控除して，同表⑬
欄記載のとおり，課税総所得金額を算出し，これに関係法条を適用して，原告が
納付すべき所得税額を，同表⑰欄のとおり算出した。
(2)　本件各消費税等決定処分
被告は，推計の方法により，別表４①欄記載のとおり，本件各課税期間にお
ける原告の課税売上高を算出し，これに関係法条を適用して算出した原告の納
付すべき消費税等の金額を，同表⑫欄のとおり算出した。
(3)　本件各重加算税賦課決定処分
原告には，国税通則法６８条２項にいう「納税者がその国税の課税標準等又
は税額等の……一部を隠ぺいし，又は仮装し，その隠ぺいし，又は仮装したとこ
ろに基づき法定申告期限までに納税申告書を提出していなかったとき」に該当
する事由が認められたところ，被告は，原告が納付すべき所得税額（別表３⑰
欄）に同項所定の割合を乗じた重加算税額を，平成９年分が５６万８０００円，平
成１０年分が５２３万６０００円，平成１１年分が６１４万８０００円，平成１２年分が
６４２万４０００円，平成１３年分が３５７万２０００円と算出した。
また，被告は，原告が納付すべき消費税等額（別表４⑫欄）に同項所定の割
合を乗じた重加算税額を，平成１１年課税期間が７９１万２０００円，平成１２年課
税期間が７２９万２０００円，平成１３年課税期間が５７２万円と算出した。
３　本件の争点
(1)　本件全店舗の事業に係る所得の帰属先
具体的には，
ア　平成１２年８月３１日以前の経営者（本件６店舗）は，原告か，Ａか。
イ　平成１３年１月１日以降の経営者（プレイガールが開店した平成１３年１０月
以降は本件全店舗）は，原告か，各店舗の店長か。
(2)　原告が本件６店舗の経営権を購入する代金として，Ａに６０００万円を支払った
か。
(3)　推計課税の必要性の有無
(4)　推計課税の合理性の有無
具体的には，
ア　ピンクサロンとカラオケパブを区別して推計すべきか否か。
イ　プレイボーイの酒の仕入額の正確性
４　争点に関する当事者の主張
(1)　争点(1)（本件全店舗の事業に係る所得の帰属先）について
（被告の主張）
ア　事業所得の帰属の確定手法
税法上，ある税が納税者の担税力に即して課税されるべきことは，租税一
般に通ずる基本原理の一つであるところ，所得税法２７条に定める事業所得
は，基本的には，その営む事業から生ずる所得に着目して課せられる税とし
ての基本的性格を有するから，その納税義務者は，その事業を開始し，維
持・継続する権限を有する者，すなわち，経営者と一致すると考えられる。し
たがって，事業収益が誰に帰属するかは，当該事業が営まれている事業所を
巡る法律関係，事業から生じた売上金の管理形態，経費の負担状況，従業
員に対する指揮監督状況などを総合して判断されるべきである。
イ　本件における事業所得の帰属
上記のような観点からみると，以下のとおり，本件全店舗の経営者は原告
にほかならず，本件全店舗に係る事業所得も原告に帰属するとみるのが相当
である。
(ア)　本件全店舗を巡る法律関係
本件全店舗の賃貸借契約，行政上の許可及びクレジットカード加盟店契
約に関する法律関係を整理すると，別表５のとおりとなる。
すなわち，本件全店舗はいずれも賃貸店舗を利用して営まれており，そ
の賃借人は，タイムボカン及びホワイトハウスを除く５店舗につき原告とさ
れている上，タイムボカンについても，原告がその連帯保証人となっている
（なお，ホワイトハウスの賃借人は，本件調査によっても不明であったが，Ｄ
からＥに対して家賃が支払われている事実は確認されている。）。
他方，風俗店ないし飲食店である本件全店舗に対する行政上の営業許
可の名義人は，いずれも原告ではない。
さらに，ダイナマイト，ホワイトハウス，タイムボカン，夢の国及びプレイボ
ーイについては平成６年５月に，ミニスカポリスについては平成１０年１０月
に，それぞれ締結されたクレジットカード加盟店契約（以下「本件加盟店契
約」と総称する。）の契約名義人も原告ではない。
(イ)　本件全店舗の売上金の管理状況
本件全店舗に係る収益は，以下のとおり，すべて原告の下へ集積される
関係にある。
ａ　本件全店舗の事業形態等
本件全店舗は，岡崎市を中心に，知立市，安城市に点在する店舗群
であるが，いずれの店舗にも責任者（店長）が配置され，各店舗の運営
は，この店長によって行われている。
また，原告は，Ｄという屋号で事業を営んでいるところ，その事務所
は，当初はダイナマイトの２階に設けられていたが，現在は，岡崎市ａ町
ｂ－ｃ－ｄに設けられている。
ｂ　本件全店舗の売上金について
本件全店舗の利用客は，現金払の者とクレジットカードを利用する者
とがおり，これに照応して，本件全店舗の売上げも，現金売上げとカード
売上げの２種類ある。そして，本件全店舗における現金売上げ及びカー
ド売上げに係る売上金の管理の仕組みは，以下のとおりであり，いずれ
も原告の下に集積されることになっている。
(a)カード売上げについて
まず，カード売上げについてみると，本件６店舗におけるクレジット
カード会社からの立替払金が入金される預金口座は，主として，原告
以外の者の名義となっている名古屋銀行岡崎南支店（以下「本件支
店」という。）の普通預金口座であり，これを整理すると，別表６のとお
りとなっているところ，これらの銀行口座のうち，Ｆ名義の口座を除くす
べての口座の通帳と届出印鑑が，本件調査の際に，原告の居所であ
る本件マンションにおいて発見されている。
加えて，これらの口座はすべて，平成６年５月の本件加盟店契約の
締結の際に開設されたものであるか，平成１０年１０月の同契約の契
約者名義変更に伴って開設されたものであるが，平成６年５月に開設
された口座は，すべて原告自身によって開設されており，平成１０年１
０月の名義変更に伴って開設された口座についても，当該名義人に開
設してもらった上で，原告がその通帳と印鑑を保管しているというもの
であった。
このように，プレイガールを除いて，本件６店舗に関するカード売上
げに係る売上金が入金される預金口座は，原告の管理下にあったと
認められる。
(b)現金売上げについて
また，現金売上げに係る売上金についても，以下のとおり，カード売
上げの場合と同様，原告の管理下にあった。
平成１２年８月まで原告の下で稼働していたＡの供述によれば，同
時期までの間における本件６店舗の現金売上げに係る売上金につい
ては，各店舗の店長が，営業のあった日の翌日に，売上金及び売上
集計表を直接又はＡを通じてＤの事務所に持参し，原告がこれを受け
取り，パソコンを使用して管理していた。
さらに，調査担当者に対する原告の事情説明によれば，本件全店
舗の日々の売上金は，まず，①各店舗の店長が，売上金，客入状
況，従業員の出勤状況及び当日の経費が記載された営業日報を作成
し，各店舗の営業終了後，当日の売上金から，当日の経費を差し引い
た後の現金とともに，各店長の中で最も年長者であるＧ（以下「Ｇ」とい
う。）の自宅へ持参し，②Ｇが，その翌日，これらの現金と営業日報を
Ｄの事務所に持参し，原告の実弟であるＨ（以下「Ｈ」という。）を通じ
て，若しくは原告に直接交付し，③原告はこれを自宅に持ち帰り，自宅
の金庫で保管するというものであった。
原告は，上記のようにして届けられた各店舗の営業日報を，パソコ
ンへ入力した後，Ｄの事務所で処分し，その入力したデータを，翌月の
月初めには消去していた。また，事務所に届けられた本件全店舗の
経費に係る請求書や領収書は，受領後３か月程度で処分されてい
た。
そして，Ａが原告の下で稼働していた平成１２年８月以前の処理と
同年９月以降の処理の違いは，Ａが担当していた事務部分をＧ又はＨ
が担当することになったことだけで，本件全店舗の売上金の回収方法
が若干変わったにすぎない。
このように，Ａや原告の供述を総合すると，本件全店舗の日々の現
金売上げに係る売上金については，各店舗の店長によって集計され
た後に，現金及びその計算資料が原告の下へ集積する仕組みとなっ
ていたと認められる。
ｃ　売上集計表ないし営業日報
上記のとおり，原告の下へは，本件全店舗の売上集計表ないし営業
日報が集積する仕組みとなっているが，実際，調査担当者が，本件マン
ション及びＤの事務所に臨場した際，①本件マンションにあった原告の所
持するパソコンから，本件全店舗のうち，平成９年当時営業していた各店
舗に関する同年５月から同年１２月までの収支計算表とみられる表の一
部（別表７ないし１４。乙１２。以下「本件復元データ」という。）や，②Ｄの
事務所において，原告の所持するパソコンから，プレイガールについて
の平成１４年１２月分の営業月報及び収支明細書（乙４号証の別紙１な
いし５），ホステスの出勤，指名状況などを確認するための帳票（乙４号
証の別紙６），ホステスの報酬一覧表（乙４号証の別紙７ないし１１），そ
の他，モンテカルロのホステス募集用のちらし，ミニスカポリスの平成１２
年の年末特別給前払証等，重要事項説明書，モンテカルロの収支計算
表のひな形，夢の国の料金体系の一覧表，取引先の電話番号を記載し
たメモ，従業員用の金銭借用書のひな形，本件全店舗のホステスや従
業員の氏名，住所，入店日，雇用経過などが記載された名簿，本件全店
舗のホステスの雇用状況，面接状況を記載した表，本件全店舗のホステ
スの退店状況，本件全店舗やホステス等の寮として利用している建物の
家賃の支払先一覧表などの複数の書類データが発見されている。
そして，関係資料を基にこれらの復元データを分析した結果は，以下
のとおりである。
(a)本件復元データ
ⅰ　本件全店舗の酒の仕入額
　　本件全店舗に酒類を納品しているＢへの反面調査の結果，Ｂが保
管する「得意先台帳」等には，本件全店舗に対する酒類の真実の
取引金額の２分の１に相当する金額が記載されており，Ｂの本件全
店舗に対する酒類納品に関する真実の取引額は，上記帳簿類記
載の額を２倍したものであることが明らかになっている。
ⅱ　本件復元データとの照合
　　ところで，本件復元データの「ｓａｋ」欄（別表７ないし１１）及び「酒
代」欄（別表１２ないし１４）の数値を，Ｂの得意先台帳上の数値を整
理した表（別表１５ないし１７。乙３１号証の２）と照合すると，平成９
年５月分から同年１２月分の期間における記号「￥１」の数値と，ダ
イナマイトの酒類の取引金額が完全に一致し，以下同様に，記号
「￥２」とホワイトハウス，記号「￥３」とパラダイス，記号「￥４」と夢
の国，記号「￥５」とプレイボーイについても，一致することが認めら
れる。
　　なお，「￥４」の数値と「夢の国」の酒類の仕入金額は，平成９年５
月分のみ一致しないが，本件復元データ上の２８万５１３０円という
数値が「￥５」の「ｓａｋ」の数値と同じであることから，誤記であると
思料される。
ⅲ　小括
　　このように，本件復元データは，本件全店舗のうち，５店舗の平成
９年５月ないし１２月分の収支データであることは疑う余地がないの
であって，かかるデータが，原告の所持するパソコン内から復元さ
れたということは，原告が本件全店舗の収支を管理していたことを
如実に示すものである。
(b)他の復元データの解析
さらに，上記②に記載した複数のデータ（乙４の別紙１ないし１１，乙
１４ないし２９）によれば，これらのデータに表示された年が，２００１年
(平成１３年)ないし２００３年(平成１５年)となっているため，すべてが本
件各係争年分に直接関わるものではないものの，この中には，各店
舗のホステスや，従業員の氏名，住所，入店日，雇用経過等を記載し
た名簿(乙２４)，本件全店舗のホステスの雇用状況，面接状況を記載
した表(乙２５，２６)，本件全店舗のホステスの退店状況(乙２７)及び本
件全店舗やホステス及び従業員の寮として使用していると認められる
建物に係る家賃等の支払先等を記載した表(乙２８，２９)といったもの
が含まれており，これらは，いずれも本件全店舗を一括管理すること
を目的とした管理資料とみるのが相当であって，通常，経営者によっ
て保有されるものであることを踏まえると，本件全店舗の経営者は原
告であると認めるのが相当である。
(ウ)　本件全店舗の経費負担の状況
また，本件全店舗の経費の負担も，以下のとおり，原告の計算と責任に
おいてされていたと認められる。
ａ　人件費等
本件全店舗の業態からすると，その経費の主要部分がホステス等に
係る人件費であると推察されるところ，本件全店舗のホステスに対する
報酬や従業員に対する給料は，各店舗の店長がそれぞれ報告書を作成
し，当該報告書が原告に提出されることで，原告から各店舗の店長に支
払われるものとされている。
ｂ　その他の経費関係
加えて，本件全店舗及びＤに係る経費の請求書は，すべて原告が主
宰するＤの事務所に届くことになっており，ガス，水道，電気，電話料金，
家賃，その他の支払については，Ｄの事務所の事務員であるＩ(以下「Ｉ」と
いう。)が支払一覧表を作成していた。そして，原告は，各店舗及びＤの
支払合計金額が記載された当該一覧表を基に，自己が保管する現金か
ら必要な金額をＩに渡し，Ｉが本件全店舗及びＤの経費の支払を行ってい
た。
なお，本件全店舗に対して，酒類を納品しているＢの代表者であるＣ
(以下「Ｃ」という。)は，Ｂの本件全店舗に対する酒類の請求書を，一括し
て「六名の事務所へまとめて持って行きます。」と供述しているが，この
「六名の事務所」とは，Ｄの事務所を指している。
ｃ　Ａの供述
以上のような経費支払の仕組みについては，Ａも，概略的ではあるも
のの，同様のことを述べている。
(エ)　小括
このように，本件全店舗を巡る法律関係の名義は必ずしも統一されたも
のであるとはいえないが，事務所経営者が行政上必要とされる許可などに
おいて他人名義でこれを営む事態があることはまれではなく，この点を経
営者が誰であるかの判断において重要視すべきではない。
むしろ，誰が経営者であるかを決するには，その事業による計算と責任
が誰に帰属しているかを事業の実態に照らして判断する必要があり，本件
においては，本件全店舗の事業による売上金はすべて原告に集積される
仕組みになっており，また，その事業による経費もすべて原告から本件全
店舗に流れる仕組みとなっている。
他方，原告に集積された売上金が，更に第三者へ移動していることや，
原告から各店舗へ流れた経費分の資金につき，他の者がその原資を拠出
していることをうかがわせる形跡も全く見られないのであるから，結局，本
件全店舗の事業に係る利潤や損失の負担の淵源は，原告にあるとみるの
が相当である。
よって，本件全店舗の経営者は原告とみるのが相当である。
（原告の主張）
被告の主張は否認する。
ア　本件全店舗の経営者について
本件全店舗の経営者は，平成９年から現在まで，Ａ，原告，各店舗の店長
と変遷しており，その経緯等は，以下のとおりである。
(ア)　原告とＡの関係
原告は，約２０年前に，岡崎市内にあったキャバレーで，ウェイターとして
勤務していたことがあったが，そのとき，同じ店で主任として勤務していたＡ
と知り合った。
Ａは，昭和６２年ころ，独立してビバアメリカという名称のピンクサロンの
営業を始めた。同店の店長はＪ（旧姓「Ｊ」。以下「Ｊ」という。）であり，原告は
同店の経営に関与していなかった。ところが，ＡとＪは，昭和６３年５月ころ，
売春防止法違反の罪で逮捕・起訴され，執行猶予付きの有罪判決を受け
たため，ビバアメリカは休業に追い込まれ，同人らは，その後，表面上，同
店を経営することができなくなった。
(イ)　平成１２年８月３１日まで
そこで，Ａは，ビバアメリカを再開するに当たって，旧知の原告に，マネー
ジャーとして稼働するよう要請し，昭和６３年１１月，店名をフレンドと変更し
てピンクサロンの営業を再開した。このときの原告の役職は，マネージャー
（各店舗の店長を統括する地位にあった。）であり，あくまでＡの従業員にす
ぎなかった。原告は，以後，Ａと二人三脚で働いて事業を拡大していったと
ころ，経営者であるＡを頂点とし，その下にマネージャーである原告，更に
その下に各店舗の店長が位置する組織が形成され，このような関係は，平
成１２年８月３１日まで続いた。
以上のように，平成１２年８月３１日までの本件６店舗の経営者はＡであ
り，原告は，Ａに雇用された従業員（マネージャー）であったにすぎない。こ
の間の本件６店舗の収支データ等は，経営者であるＡが所持していた。
(ウ)　平成１２年９月１日から同年１２月３１日まで
原告は，平成１２年８月３１日，本件６店舗の経営者であったＡから，これ
ら店舗の経営権を６０００万円で購入した。
なお，原告はＡの下でマネージャーとして稼働し，その運営方法を知悉し
ていたため，その後の本件６店舗の運営については，Ａと同じ方法を採用し
たものである。
したがって，平成１２年９月１日から同年１２月３１日までは，原告が本件
６店舗の経営者であった。この間の本件６店舗の帳簿書類やデータ等につ
いては，原告が１型糖尿病に罹患し体調不良に陥ったため，管理すること
ができなかった。
(エ)　平成１３年１月１日以降
原告は，平成１２年９月ころから，１型糖尿病に罹患して，本件全店舗の
経営者としての仕事をすることができなくなった。そこで，原告は，同年１１
月ころ，体調が悪くても安定した収入を得られるように，本件６店舗の店長
を独立させ，自分は経営のアドバイスなどをして各店舗の店長から一定の
顧問料を受け取るという内容のロイヤリティーシステムを採用することとし
た。原告は，同年１２月ころには，ロイヤリティーシステムの採用について各
店舗の店長と話し合い，平成１３年１月１日以降，このような経営形態とす
ることで合意した。したがって，各店舗においては，同日以降，従来店長を
していた者が，経営者として独立し，自己の計算で営業をしており，原告は
経営者ではなくなった。原告は，同日以降，本件６店舗の各経営者から顧
問料として月１０万円を取得していたにすぎない。
また，プレイガールについても本件６店舗と同様，店長であるＧが経営者
として自己の計算で営業を行っており，原告は，Ｇから顧問料として月２０
万円を取得していたにすぎない。これら顧問料は現金で受領されており，領
収書等の資料は作成・交付されなかった。
同日以降の原告の業務内容は，本件全店舗の経営者である各店長か
ら，経理事務及び経費支払等の代行を委任され，その事務処理を行うこと
であったが，その便宜のため，原告は，従前に引き続き，クレジットカード会
社からの立替払金が入金される預金口座の通帳と印鑑を預かっており，ま
た，事務処理の一環として，各店舗の経費に関する請求書や領収書等を
受領するなどしていた。このように受領した請求書や領収書は，３か月間保
管された後，処分されていた。原告が，各経営者に支払う利益も現金で交
付しており，これについても領収書等の受け取りはなかった。
(オ)　小括
以上のとおり，本件全店舗の利益の帰属については，十分な資料が残
っておらず，基本的に現金が移動する形態であるため，その帰属主体が特
定しにくくなっている。しかし，本件全店舗の経営者は，上記のとおり変遷し
ており，原告が本件各係争年分すべてを通じて本件全店舗の経営者であ
ったことはなく，これを前提とする本件各処分は違法である。
イ　被告の主張に対する反論
(ア)　預金通帳及び印鑑の保管について
被告は，原告に対する質問応答書（乙４）を根拠として，本件６店舗にお
けるクレジットカード会社からの立替払金が入金される預金口座の開設等
に原告が関与し，その通帳と印鑑を原告が管理・保管していると主張する。
しかし，同質問応答書は，後記のとおり，平成１５年１月２３日に作成され
たものであるところ，その内容は，Ａから脅迫を受けた原告が，Ａをかばうた
めにした虚偽の供述をとりまとめたものである。
また，平成６年５月に開設された預金口座は，すべてＡが開設に関わっ
ており，その通帳と届出印鑑もＡが管理していた。Ａがこれら通帳と届出印
鑑を管理していたころは，Ａ自身によって，Ａの住所地である高浜市に所在
する銀行の窓口において払戻しがなされているところ，岡崎市に事務所を
構える原告が，わざわざ高浜市に所在する銀行の窓口で払戻しを受けるこ
とは不自然であるから，このことは，Ａ自身が経営者であることの証左であ
る。
その後，原告は，平成１２年８月３１日，Ａから本件６店舗の営業権を６０
００万円で購入したが，その際，Ａから前記通帳と届出印鑑を受け取り，同
年１２月３１日まで，本件６店舗の経営者としてこれらを管理していた。
平成１３年１月１日以降は，原告は，各店舗の経営者から経理事務及び
経費支払等の代行を委任されていたため，その事務処理の便宜上，前記
通帳と届出印鑑を預かっていたにすぎない。
以上のとおりであるから，原告が，通帳及び届出印鑑を保管していたこと
を根拠に，原告が本件全店舗の経営者と判断することはできない。
(イ)　現金売上げに係る売上金の管理状況について
被告は，Ａの供述を基に，平成１２年８月３１日以前の本件６店舗の現金
売上げに係る売上金の管理についても，原告が経営者となった同年９月１
日以降と同様，各店舗の店長によって集計された後，原告に集積される仕
組みになっていた旨主張するが，Ａは，自己への多額の課税がなされるの
を避けるため，虚偽の供述をしている。Ａと同趣旨の供述をするＫ(以下「Ｋ」
という。)も，Ａから連絡を受け，その意に沿うような虚偽の供述をしている。
また，平成１３年１月１日以降の現金売上げに係る売上金の流れは，原
告が経営者であった時期と基本的に変わっていないが，原告はあくまで経
理事務及び経費支払等の代行のために取り扱ったものにすぎず，経費等
を支払った残金は，各店舗の経営者である店長に交付されていた。
(ウ)　売上集計表及び営業日報について
被告は，原告が管理するパソコンや，原告の自宅にあったパソコン用の
保存媒体から，本件復元データや，プレイガールの平成１４年１２月分の営
業月報（乙４号証の別紙１ないし１１）等が発見されたことから，原告が本件
全店舗の経営者であるなどと主張する。
しかし，本件復元データは，単なるメモにすぎないし，その入手経路も不
明である。仮に，本件復元データが，被告の主張するように，原告が提出し
たＺＩＰディスク（磁気を用いて記録再生する外見上フロッピーディスクに似
た，リムーバブルタイプの記憶装置）から復元されたものであれば，他の復
元データ（乙４号証の別紙１から１１）と同様，原告が指印するなどの確認作
業が行われているはずであるが，本件復元データについては，このような
確認作業は一切なかった。
また，プレイガールの営業月報は，調査担当者が，Ｄの事務所に臨場し
た際に，Ｈの机の上にあった同人のパソコンから発見したものであり，原告
のパソコンから発見された資料ではない。Ｈのパソコンについては，プレイ
ガールの経営者であるＧが，時々，Ｈから借りて使用することもあったた
め，同資料もＧが作成したものと思われる。
被告は，本件復元データやプレイガールの営業月報等を根拠に，原告
が本件全店舗の経営者であることを基礎づけようとするが，これらの資料
は，一部の店舗の，しかもごく短期間の不完全な資料にすぎない。
したがって，これらの資料のみで本件全店舗の経営者が原告であること
基礎づけることは到底できない。
(エ)　関係者の供述について
被告は，平成１５年１月２３日に作成された質問応答書（乙４）の記載に
基づいて，本件６店舗におけるクレジットカード会社からの立替払金が入金
される預金口座の開設すべてに原告が関与し，その通帳と印鑑を原告が
管理・保管していると主張する。
しかし，原告は，平成１５年１月中旬，名古屋国税局の本件調査が始ま
ったことを知ったＡとその知り合いの暴力団組員により，「絶対に俺たちの
名前を出すな。６０００万円の話もするな。もし国税に俺たちが調査されるよ
うなことになったらおまえを殺す。」と脅迫された結果，本件調査の際に調
査担当者に真実を話すことができず，Ａをかばった内容の質問応答書が作
成された。したがって，同応答書の記載内容は，このような脅迫に基づく虚
偽のものである。
また，Ａは，自己への多額の課税を逃れるため，その質問応答書（乙１
の１ないし３）において，虚偽の供述をしており，実際，Ａが原告に対して提
起した出資金返還請求訴訟（名古屋地方裁判所岡崎支部平成１４年（ワ）
第２２５号。以下「別件訴訟」という。）では，Ａは，本件６店舗について，原
告との共同経営者であったと主張しており，上記応答書の内容と明らかに
矛盾している。国税不服審判所長の裁決においても，上記応答書は証拠と
して採用されていない。したがって，Ａの供述から，原告を経営者であると
判断することはできない。
また，Ｋ，Ｌ（以下「Ｌ」という。）及びＣの各質問応答書については，Ａから
連絡を受けた上記３名が，Ａの意に添うように虚偽の陳述をしたものであ
る。
(2)　争点(2)（原告が本件６店舗の経営権を購入する代金として，Ａに６０００万円を
支払ったか）について
（原告の主張）
原告は，平成１２年８月３１日，Ａから本件６店舗の経営権を６０００万円で購
入し，代金を支払った。
このことは，金額があらかじめ印字された領収証（甲１７）にＡが署名捺印して
いることからも明らかである（Ａは，その作成を否定するが，本人の字体と特徴
が一致している。）。なお，領収証のただし書が「退職金として」となっているの
は，Ａから，経営権の譲渡の対価と記載すると，これまで風俗店である本件６店
舗をＡが経営してきたという違法行為が警察関係者に発覚しないとも限らないた
め，これが発覚しないよう退職金名目にしてもらいたいと懇願されたためである。
よって，原告が本件６店舗の経営者であった平成１２年９月１日から同年１２
月３１日までの間についても，Ａからの営業権の購入代金６０００万円を支払った
事実を認めず，営業権の償却を必要経費として考慮していない点で，本件各処
分は違法である。
（被告の主張）
原告の主張は否認する。
原告は，経営権譲受けの対価として出捐したと主張する６０００万円につい
て，毎月１００万円を目標として全額現金にて蓄えたとか，代金は鞄に入れて持
参したなどと供述するが，それ自体合理的な内容とはいい難い上，審査請求時
における説明とも矛盾している。加えて，６０００万円で合意した根拠について
も，頑張れば何とかなると思ったとか，１年で１２００万円，５年で６０００万円にな
ると計算したなどと，あいまいな供述をしており，信用できるものではない。
また，原告提出の領収証には，経営権の譲渡対価であることをうかがわせる
記載や，譲渡対象に関する記載は一切存在しない。そもそも，原告の主張によ
れば，本件６店舗の経営者であったＡが，従業員である原告から退職金を受領
すること自体不自然である。
(3)　争点(3)（推計課税の必要性の有無）について
（被告の主張）
ア　本件調査の経緯
(ア)　調査担当者は，平成１５年１月１４日に本件調査に着手したものの，その
日から１週間もの間，原告の居所である本件マンション，原告の肩書地，Ｄ
の事務所のいずれにおいても応答がなく，原告と接触することができなかっ
た。また，本件調査の着手当日には，本件全店舗が臨時休業し，臨場調査
ができなかった。
このように，調査担当者は，原告との接触ができないことから，本件マン
ションや肩書地の留守番電話へ伝言を入れたり，文書を差し置くなどの方
法により，原告から調査担当者に対して連絡するよう依頼するも，これらに
対する連絡も全くなく，調査協力が得られない状況が続いた。
そして，調査担当者が，本件調査着手後１週間経過した同月２２日，本
件マンションを訪問したところ，ようやく原告と面会することができ，当日以
降，本件マンションのほか，Ｄの事務所の調査を実施するに至った。
(イ)　ところが，原告は，自分が管理していた本件全店舗の営業に関するデー
タをすべて消去していた。そこで，調査担当者は，原告の了承を得た上で，
本件マンションにおいて，原告が管理するパソコンや，パソコン用の保存媒
体などのデータを復元ソフトを使用して復元を試みたが，収支データの一部
である本件復元データが確認されるにとどまった。
また，本件全店舗の経費に係る請求書や領収書も原告が主宰するＤで
管理されていたことが認められたが，これらの書類は，受領後３か月間保
管した後に処分されており，また，Ｄの事務所内で帳簿書類やパソコン及び
パソコン用の保存媒体のデータを確認するも，原告の所得を把握できるよ
うな帳簿書類やデータを把握するには至らなかった。
なお，原告は，平成１５年３月４日，調査担当者に対し，平成１２年９月か
ら平成１３年１２月分の本件全店舗の収支に関するデータ（乙３２及び３３の
各１）を提示したものの，このデータは，平成１５年３月１日と同月２日に更
新されていることが判明しており，提示直前に内容が改ざんされたおそれ
がある。
イ　推計の必要性について
以上の経過からも明らかなように，原告は，過去の売上げデータをすべて
消去し，また，経費に関する請求書や領収書についても受領後３か月間経過
後に処分しているため，本件各係争年分における原告の事業の収益状況を
明らかにする資料は存在しない。さらに，調査担当者は，本件マンション及び
Ｄの事務所のパソコンに保存されていたデータの復元を試みたものの，これ
にも限界があった。
このように，本件調査によっても，本件全店舗の日々の売上げが記載され
た売上集計表や営業日報を入手することができなかったため，原告の所得を
実額で計算することは到底不可能であった。
以上から，被告は，原告の本件における所得金額を実額で把握することが
できなかったため，推計の方法により原告の所得を算定したものであって，推
計課税の必要性に欠けるところはない。
（原告の主張）
被告の主張は争う。
原告には，以下のとおり，被告の主張するような本件調査に協力しなかった
事実などなく，推計課税の必要性は存在しない。
ア　原告は，本件調査の着手日に本件全店舗を臨時休業したことはなく，また，
被告の調査担当者に連絡をしなかったのは，同担当者が差し置いた文書に
平成１５年１月２２日に原告宅に来訪する旨記載されていたためにすぎない。
イ　本件各係争年分における本件全店舗の事業の収益状況を明らかにする資
料が存在しないことは認めるが，平成１２年８月末までの請求書及び領収書
については，経営者であるＡがすべて所持していたものであって，原告は関知
せず，平成１２年９月１日から同年１２月３１日までのものについては，前述し
たとおり，原告の体調不良のため管理・保管されておらず，平成１３年１月１日
以降のものについては，事務代行をしている限りのものである。
また，被告が主張するように，原告は，平成１２年９月から平成１３年１２月
分の本件全店舗の収支に関するデータ（乙３２及び３３の各１）を提示したこと
があったが，このようなデータは，もともと存在していたものではなく，調査担
当者からデータの不存在は重大な結果を招くと言われて困惑し，急遽作成し
たものにすぎない。
(4)　争点(4)（推計課税の合理性の有無）について
(被告の主張)
本件において，被告が採用した推計の方法は，以下のとおりであり，推計課
税の合理性は優に認められる。
ア　基礎データの採用
本件においては，原告の事業所得金額の算出に当たり，原告が営む本件
全店舗の事業に係る収入金額及び必要経費の額を実額で把握することが不
可能であったため，本件調査により取得した資料のうち，最も確実な数値を示
していると認められたＢの帳簿書類から把握できる酒類の取引金額を基礎と
して，原告の事業所得を推計することとした。
すなわち，Ｂの帳簿書類は，収入のあった時点を基礎とする現金主義で記
載されており，また，本件全店舗に対する酒類の現実の取引額は，同社が保
管する帳簿書類記載の取引金額を２倍したものであったので，必要な調整を
行い，別表１８の「本件店舗の酒類の仕入金額表」のとおり整理した（以下，こ
こに記載された金額を「売上原価」という。）。
イ　類似同業者比率法の採用
推計の方法としては，比率法のほか，効率法，資産増減法及び消費高法
などが考えられるところ，本件においては，上記効率法，資産増減法及び消
費高法による推計の基礎となるべき数値の把握が困難であったが，上記のと
おり，原告の売上原価の額が実額で把握されたため，比率法のうちの類似同
業者比率法を採用した。
すなわち，上記の売上原価を基礎としつつ，原告が営む事業と同一の事業
を営んでいると認められ，かつ業態，事業規模，立地条件等において，原告と
類似する同業者を抽出して，平均売上原価率及び平均所得率を算出した上，
本件各係争年分の事業所得の額を算出することとしたが，このように，類似同
業者の平均売上原価率及び平均所得率を用いて収入金額及び所得金額を
推計する方法は，経験則上，同業者であれば，収入金額に対する売上原価
の額，必要経費の額，所得の額の比率が同様であると考えられ得ることか
ら，合理的であり，また，信頼性も高いものである。
ウ　類似同業者の選定基準
類似同業者については，以下のとおり，原告の業種，業態，事業規模，立
地条件を基礎として，別紙１９記載の「風俗営業の類似同業者の選定基準」
（以下「本件選定基準」という。）により選定した。
(ア)　業種，業態の類似性について
原告が複数の店舗を経営しており，個人事業者の中では大規模である
ことを考慮し，本件選定基準においては，飲食業（風俗営業）を営む個人事
業者のほか，法人事業者をも含めることとした。また，業種，業態の類似性
については，これら個人・法人事業者のうち，原告と同様，風俗営業等の規
制及び業務の適正化等に関する法律（以下「風営法」という。）２条１項２号
に規定する風俗営業で，名称の如何にかかわらず，個室を設けずに酒を
提供しながら客を接待して，客に時間制で単価を決めて遊興又は飲食させ
る事業を営む事業者と設定した。
これは，本件全店舗が，個室を設けずに酒の提供をしながら客を接待
し，客に時間制で単価を決めて遊興又は飲食させる形態であることを考慮
した結果である。
(イ)　立地条件の類似性について
原告との立地条件の類似性を担保するため，同業者抽出対象地域を同
一経済圏を形成すると思われる名古屋国税局管内とし，ここにおいて事業
を営む事業者とした。
(ウ)　事業規模の類似性について
原告との事業規模の類似性については，事業所が２店舗以上あって，平
成９年から平成１３年の間を通じて事業を継続して営んでいる事業者とし，
かつ抽出対象者の売上原価が，原告の各年分の売上原価の倍額以下で，
かつ半額以上である者（いわゆる「倍半基準」）を抽出することとした。
(エ)　比較資料の正確性について
本件選定基準において，比較資料としての正確性を担保するため，原告
の類似同業者としてそれぞれ抽出された事業者は，いずれも青色申告をし
ている事業者で，年間を通じて事業を継続して営んでいる者に限定した。
エ　通達回答方式による同業者比率
以上を踏まえて，名古屋国税局長は，同国税局管内（愛知県，静岡県，三
重県及び岐阜県下の４８税務署）の各税務署長に対し，通達（「『平成９年分な
いし平成１３年分の飲食業（風俗営業）の同業者調査報告書』の提出について
（指示）」。以下「本件通達」という。）を発遣し，本件選定基準に該当すると認
められる類似同業者を機械的に抽出し，その売上原価及び必要経費の額に
つき回答するよう指示した。したがって，類似同業者の抽出過程において恣
意性は全くない。
その上で，各税務署長からの回答に基づいて，類似同業者に係る平均売
上原価率及び平均所得率を別表２０「同業者比率表」のとおり整理したとこ
ろ，いずれの年分においても類似同業者として２，３件が抽出されており，売
上原価から推知される原告の事業規模が非常に大きいという事情を考慮す
れば，十分に合理性を担保し得る件数であるとともに，類似同業者の個別性
を平均化するに足りるものである。
オ　原告の事業所得金額の推計
被告は，把握した本件各係争年分ごとの原告の売上原価（別表３④欄）を
別表２０の平均売上原価率で除して収入金額（別表３②欄）を算出し，これに
別表２０の平均所得率を乗じて事業所得金額（別表３①ないし⑥欄）を算出し
た。
同様に，被告は，把握した本件各課税期間ごとの原告の売上原価を平均
売上原価率で除して課税売上高（別表４①欄）を算出した。
（原告の主張）
被告の主張は争う。
被告による推計課税は，全体として合理性に欠けるというべきである。
ア　本件選定基準の不合理性（カラオケパブとピンクサロンの業態の相違の無
視）
(ア)　被告が推計課税を行うに当たって設定した本件選定基準，すなわち「風
俗営業等の規制及び業務の適正化等に関する法律２条１項２号に規定す
る風俗営業で，名称の如何にかかわらず個室を設けずに酒の提供をしな
がら客を接待して，客に時間制で単価を決めて遊興又は飲食させる事業を
営む事業者」という基準は，その業態の限定の仕方が非常に広くかつあい
まいなことから不十分であり，酒類を基礎とする売上原価率及び所得率に
おいて本件全店舗の実態と大きく乖離している。したがって，被告による推
計課税には合理性がない。
(イ)　すなわち，もとピンクサロンであったパラダイスは，平成１０年６月からミ
ニスカポリスに店名を変更した上，その業態を飲み放題のカラオケパブに
変更し，それ以後，酒類仕入金額が極端に増えている（なお，同店は，平成
１３年１１月ころ，店名をミニスカポリスからタイムボカンに変更しているが，
業態に変更はない。）。また，同様に飲み放題のカラオケパブとして平成１０
年１１月頃から営業を開始した知立市のミニスカポリスも，酒類の仕入金額
がタイムボカンと同様の金額になっている。
このように，本件全店舗には，業態ひいては酒類を基礎とする売上原価
率及び所得率，さらにはホステスの給与体系が全く異なるカラオケパブ２店
舗とピンクサロン５店舗とが混在している。
(ウ)　具体的には，①カラオケパブでは，飲み放題であるために酒等の飲食の
提供が中心となっており，酒類の仕入金額がピンクサロンと比べて非常に
多く，売上原価率が大きい。これに対し，ピンクサロンではホステスによる
接待が中心となるため，酒類の追加注文をする客は少なく，したがって酒
類の仕入金額は少なく，売上原価率は小さい。また，②カラオケパブ及びピ
ンクサロンとも時間制で単価を決めているが，提供するサービスの内容の
違いに応じて，ピンクサロンではカラオケパブと比べて単位時間当たりの単
価が非常に高額になっている。さらには，③カラオケパブでは，ホステスの
給与は固定給で支払われるが，ピンクサロンでは，完全歩合制が採用され
ており，ホステスの給与体系が全く異なる。そのため，ホステスの報酬が固
定給で支払われるカラオケパブの方が，経費率が大きい。
したがって，カラオケパブとピンクサロンでは，酒類の仕入代金が同じ場
合，ピンクサロンの方が当然に利益が大きく，カラオケパブでは非常に小さ
くなる。特に，カラオケパブの酒類の仕入代金に基づき，ピンクサロンと同
程度の利益率を適用して，所得を推計された場合には，その不合理は著し
い。
(エ)　以上のとおり，本件においては，業種・業態の類似性を判断する上で，ピ
ンクサロンとカラオケパブという業態を明確に区別することが必要不可欠で
あり，それぞれの業態についてサンプルを収集し，ピンクサロンの店舗群と
カラオケパブの店舗群との売上原価を区別して考察しなければ，本件全店
舗の正確な推計は到底不可能である。
しかるに，被告による推計の方法は，タイムボカンが平成１０年６月より
ピンクサロンからカラオケパブに業態変更して以降，酒類を基礎とする売上
原価率が極端に高くなり，かつ所得率が低くなっていること，及びミニスカポ
リスが平成１０年１１月からカラオケパブとして営業し，タイムボカン同様，
酒類を基礎とする売上原価率が極端に高くなり，かつ所得率が低くなって
いることを看過して，平成１０年分から平成１３年分の売上原価に，他のピ
ンクサロンのものと区別することなく，そのまま算入している点で不合理で
ある。
イ　プレイボーイにおける酒類仕入額の不正確性
プレイボーイは，ピンクサロンであるが，別表１８において，同店の平成９年
１月から同年９月までの酒類仕入金額をみると，他の時期の酒類の仕入金額
と著しく異なっており，他の同一店舗では酒類の仕入金額の変動がそれほど
ないのが通常であることと比較すると不自然である。また，同じピンクサロンで
あるダイナマイト，タイムボカン（当時はパラダイス），ホワイトハウス，夢の国
の同時期の仕入金額と比較しても著しく相違している。
Ｂ自体も税務調査を受け，課税処分を受けていることに照らすと，Ｂにおい
ては，上記時期のプレイボーイの酒類納品額を正確に帳簿に記載しなかった
可能性が高く，プレイボーイの上記期間の酒類仕入金額は正確性に欠けると
いうべきである。
しかし，被告は，プレイボーイの上記期間における酒類仕入金額の適否を
何ら検討することなく，別表３の平成９年分の売上原価に計上して，事業所得
や課税売上高を推計しており，かかる方法は合理性に欠けるというべきであ
る。
第３　当裁判所の判断
１　争点(1)（本件全店舗の事業に係る所得の帰属先）について
(1)　事業所得の帰属者の判断基準について
所得税の課税物件は，個人の所得，すなわち個人が収入等の形で新たに取
得する経済的価値であり，その帰属する者が納税義務者となるところ，所得税
法は，所得の性質や発生の態様などから生ずる担税力の相違にかんがみ，租
税の公平負担の観点から，所得を１０種類に分類し（所得税法２３条以下），それ
ぞれの所得の性質に応じて，所得金額の計算方法，総合課税・分離課税の別，
損益通算の可否，累進税率の緩和などにつき，相応の配慮をしている。このよう
に分類された所得のうち，事業所得については，個人が自己の計算と危険の
下，継続的に行う営利活動から生じた一切の収入の合計額を総収入金額とし，
ここから事業を遂行するのに要した必要経費を差し引くことによって，その金額
を算出することとしている（所得税法２７条）。
したがって，事業所得の帰属者は，自己の計算と危険の下で継続的に営利
活動を行う事業者であると考えられるところ，ある者がこのような事業者に当た
るか否かについては，当該事業の遂行に際して行われる法律行為の名義に着
目するのはもとより，当該事業への出資の状況，収支の管理状況，従業員に対
する指揮監督状況などを総合し，経営主体としての実体を有するかを社会通念
に従って判断すべきである。
ところで，本件においては，平成９年以降の本件全店舗から生ずる所得の帰
属者が継続して原告であるか否かが争点となっているところ，本件全店舗にお
いて行われている風俗営業が事業所得を生ずる事業に当たることは明らかであ
るので，それらの経営主体が事業所得の帰属者である事業者に当たることにな
る。
そこで，以下，原告が本件全店舗の経営主体たる実体を有するか否かについ
て検討する。
(2)　本件調査の結果について
前記前提事実に後掲各証拠及び弁論の全趣旨を総合すると，以下の事実が
認められる。
ア　各店舗を巡る法律関係等について（甲４３，乙１の１ないし３，２，３の１ないし
１０，４，５，７ないし１１，１３）
(ア)　ダイナマイト
ａ　風俗営業の許可等
Ａは，昭和６２年ころ，その名義で風俗営業の許可を得，岡崎市ａ町ｂ
－ｃ所在の建物において，ビバアメリカの名称のピンクサロンを開業した
が，ほどなくして，売春防止法違反容疑で逮捕，起訴され，有罪判決を受
けたため，同店は休業に追い込まれた。
しかし，昭和６３年秋ころ，新たに，店舗の賃貸人であるＬ名義で風俗
営業許可が取得され，同年１１月ころには，フレンドの名称でピンクサロ
ンの営業が再開された。同店は，平成８年，ダイナマイトに名称変更さ
れ，営業を継続していたが，平成１５年１月，閉店した。
ｂ　クレジットカード加盟店契約
同店については，平成６年５月１２日，Ｌ名義で，株式会社ミリオンカー
ド・サービス（以下「ミリオンカード」という。）との間で，入金指定口座を同
人名義の本件支店の普通預金口座（口座番号ａ，以下「本件①口座」と
いう。）とするクレジットカード加盟店契約が締結された。
その後，上記契約は，平成１０年１０月５日，解約された上，新たにＺ
名義で，入金指定口座を同人名義の本件支店の普通預金口座（口座番
号ａ，以下「本件②口座」という。）とするクレジットカード加盟店契約が締
結された。
ｃ　店舗の賃貸借関係
同店の店舗は，所有者であるＬから，賃料１か月１６万円の約定で，原
告名義をもって賃借されていた。
(イ)　ホワイトハウス
ａ　風俗営業の許可等
ホワイトハウスは，平成元年８月ころ，安城市ａ町ｂ－ｃ－ｄ所在の建物
において，「ＵＳＡ」の名称で開店したピンクサロンであり，風俗営業許可
の名義人は，建物所有者のＥであった。同店は，平成６年，店名をホワイ
トハウスに変更したが，平成１５年１月，閉店した。
ｂ　クレジットカード加盟店契約の締結
同店については，平成６年５月１２日，Ｅ名義で，ミリオンカードとの間
で，入金指定口座を同人名義の本件支店の普通預金口座（口座番号ａ，
以下「本件③口座」という。）とするクレジットカード加盟店契約が締結さ
れた。
その後，同契約は，平成１０年１０月５日，解約された上，新たにＦ名
義で，入金指定口座を同人名義の本件支店の普通預金口座（口座番号
ａ）とするクレジットカード加盟店契約が締結された。
ｃ　店舗の賃貸借関係
本件調査によっても，賃貸借関係は不明であった。
(ウ)　タイムボカン
ａ　風俗営業の許可等
タイムボカンは，平成２年１月，岡崎市ａ町ｂ－ｃ所在の建物において，
「パラダイス」の名称で開店したピンクサロンであり，風俗営業許可の名
義人はＭであった。
同店は，平成１０年６月，店名をミニスカポリスに変更するとともに，そ
の業態をピンクサロンからカラオケパブに変更し，更に平成１３年１１月こ
ろ，店名をタイムボカンへと変更した。
ｂ　クレジットカード加盟店契約
同店については，平成６年５月１２日，Ｍ名義で，ミリオンカードとの間
で，入金指定口座を同人名義の本件支店の普通預金口座（口座番号ａ，
以下「本件④口座」という。）とするクレジットカード加盟店契約が締結さ
れた。
ｃ　賃貸借関係
同店の店舗は，平成元年１２月４日，株式会社Ｎから，賃借人をＭ，連
帯保証人を原告とし，賃料１か月１０万円の約定で，賃借されている。
(エ)　夢の国
ａ　風俗営業の許可等
夢の国は，平成３年８月，知立市ａ－ｂ所在の建物において開店したピ
ンクサロンであり，営業許可の名義人はＫであった。
もっとも，同店の風俗営業許可については，平成１０年１０月ころ，Ｈの
名義で取り直されている。
ｂ　クレジットカード加盟店契約
同店については，平成６年５月１２日，Ｋ名義で，ミリオンカードとの間
で，入金指定口座を同人名義の本件支店の普通預金口座（口座番号ａ，
以下「本件⑤口座」という。）とするクレジットカード加盟店契約が締結さ
れた。
その後，同契約は，平成１０年１０月５日，解約された上，新たにＨ名
義で，入金指定口座を同人名義の本件支店の普通預金口座（口座番号
ａ，以下「本件⑥口座」という。）とするクレジットカード加盟店契約が締結
された。
ｃ　賃貸借関係
同店の店舗は，平成３年７月２９日，Ｏ有限会社から，賃借人を原告，
連帯保証人をＣとし，賃料１か月３９万３４００円の約定で，賃借されてい
る。
(オ)　プレイボーイ
ａ　風俗営業の許可等
プレイボーイは，平成４年１月，岡崎市ａ町ｂ－ｃ所在の建物において
開店したピンクサロンであり，営業許可の名義人はＰであった。
もっとも，同店の風俗営業許可については，平成１０年３月ころ，Ｑの
名義で取り直されている。
ｂ　クレジットカード加盟店契約
同店については，平成６年５月１２日，Ｐ名義で，ミリオンカードとの間
で，入金指定口座を同人名義の本件支店の普通預金口座（口座番号ａ，
以下「本件⑦口座」という。）とするクレジットカード加盟店契約が結され
た。
その後，同契約は，平成１０年１０月５日，解約された上，新たにＱ名
義で，入金指定口座を同人名義の本件支店の普通預金口座（口座番号
ａ，以下「本件⑧口座」という。）とするクレジットカード加盟店契約が締結
された。
ｃ　賃貸借関係
同店の店舗については，平成１０年１月２１日付けで，賃貸人を有限
会社Ｒ，賃借人を原告，連帯保証人をＣとし，賃料１か月２３万円の約定
で貸借される旨の店舗賃貸借契約公正証書（平成１０年第１９号）が作
成されている。
(カ)　ミニスカポリス
ａ　風俗営業の許可等
ミニスカポリスは，平成１０年１１月，知立市ａ町ｂ－ｃ所在の建物にお
いて開店したカラオケパブであり，風俗営業許可の名義人はＨであった。
ｂ　クレジットカード加盟店契約
同店については，平成１０年１０月５日，Ｈ名義で，ミリオンカードとの
間で，入金指定口座を同人名義の岡崎信用金庫本店営業部の普通預
金口座（口座番号ａ，以下「本件⑨口座」という。）とするクレジットカード
加盟店契約が締結された。
ｃ　賃貸借関係
同店の店舗は，平成１０年９月１８日，Ｓから，賃借人を原告，連帯保
証人をＡとし，賃料１か月１０万５０００円（共益費同２０００円）の約定で，
賃借されている。
(キ)　プレイガール
ａ　風俗営業の許可等
プレイガールは，平成１３年１０月，岡崎市ａ町ｂ－ｃ所在の建物におい
て開店したピンクサロンであり，飲食店営業許可の名義人はＧであった。
ｂ　クレジットカード加盟店契約
同店は，クレジットカード加盟店契約関係を締結していない。
ｃ　賃貸借関係
同店の店舗は，平成１３年８月１日，有限会社Ｔから，賃借人を原告，
連帯保証人をＨとし，賃料１か月１２万円の約定で，賃借されている。
イ　本件調査によって収集された資料について（乙４，１２ないし１８，１９の１ない
し３，２０ないし２９）
(ア)　原告による本件加盟店契約の入金指定口座の通帳及び印鑑の保管
調査担当者は，平成１５年１月２２日，原告の居所である本件マンション
で同人，同人の妻及び同人から依頼を受けた税理士と面会し，本件調査を
行ったが，その際，原告から，本件全店舗のクレジット売上げに係る売上金
の入金口座として用いられている原告以外の名義の預金通帳と届出印鑑
を保管している旨の供述を得たことから，その提出を求めたところ，同マン
ションの金庫内から，原告名義の本件支店総合口座の通帳２通（口座番号
ａ，ｂ）及び同普通預金口座の通帳３通（口座番号ａ，ｂ，ｃ），Ａ名義の本件
支店総合口座の通帳１通（口座番号ａ）並びに原告の母親名義の本件支店
総合口座の通帳１通（口座番号ａ）のほか，本件①口座であるＬ名義の本件
支店普通預金口座の通帳１通（口座番号ａ），本件②口座であるＺ名義（ダ
イナマイトの表示付き）の本件支店普通預金口座の通帳１通（口座番号
ａ），本件③口座であるＥ名義（ホワイトハウスの表示付き）の本件支店普通
預金口座の通帳１通（口座番号ａ），本件④口座であるＭ名義の本件支店
普通預金口座の通帳１通（口座番号ａ），本件⑤口座であるＫ名義の本件
支店普通預金口座の通帳１通（口座番号ａ）及び同総合口座の通帳１通
（口座番号ａ），本件⑥口座であるＨ名義の本件支店普通預金口座の通帳
１通（口座番号ａ），本件⑦口座であるＰ名義の本件支店普通預金口座の
通帳１通（口座番号ａ），本件⑧口座であるＱ名義の本件支店普通預金口
座の通帳１通（口座番号ａ）並びに本件⑨口座であるＨ名義の岡崎信用金
庫本店総合口座の通帳１通（口座番号ａ），以上１７通の預金通帳と届出印
鑑が提出されたので，それらをコピーするなどした。
(イ)　収支計算に関するデータ等の復元
ａ　原告の居所である本件マンションにおける復元作業と照合
上記調査の際，原告は，本件全店舗の収支に関するデータを消去し
ており，経費に関する請求書や領収書を処分している旨供述し，これら
の資料を提出しなかった。そのため，調査担当者は，原告の収支を全く
確認することができず，やむなく既に消去済みの営業日報のデータを保
存していたフロッピーディスクやＺＩＰディスクの提示を求め，原告の了承
を得た上で復元ソフトを使用して内容を確認したところ，ＺＩＰディスクか
ら，別表７ないし１４（乙１２）のとおり，「Ｓｈｅｅｔ５」ないし「Ｓｈｅｅｔ１２」の表
題が付された８枚の本件復元データが復元された。
これらのデータは，いずれも横長の長方形が５つに等分され，上部欄
外には，左から順に「￥１」，「￥２」・・「￥５」と記載され，左欄外には，上
から順に「ｓｏｕｄａｎ」，「Ｇ」，「ｓｏｕｊｏ」，「ｚａｐ」，「ｄａｎｕｋ」，「ｊｏｋｕ」，「ｙ
ａ」，「ｓａｋ」，「ｓｔ」及び「ｔ」と記載され（ただし，Ｓｈｅｅｔ１０ないし１２には，
上から順に「男子賞金」，「ガソリン」，「女子賞金」，「雑費」，「男子給
与」，「女子給与」，「家賃」，「酒代」，「ｓｔ」及び「ｔ」と記載されている。），５
等分された欄内には，左側に「￥」を付した数値，右側に１００分率がそ
れぞれ記載されていた。
なお，本件復元データと別表１５ないし１７記載のＢによる本件全店舗
に対する酒の販売代金額（乙３１の１・２）とを照合した結果，「￥１」がダ
イナマイト，「￥２」がホワイトハウス，「￥３」がパラダイス，「￥４」が夢の
国，「￥５」がプレイボーイに対応することが確認された（なお，「Ｓｈｅｅｔ５」
の「￥４」欄の数値だけは，「￥５」のプレイボーイの酒の仕入代金と一致
し，平成１０年３月期における５月の夢の国の酒の仕入代金と一致しな
い。）。
ｂ　Ｄの事務所における復元作業
調査担当者は，平成１５年１月２３日，Ｄの事務所において，調査を実
施し，原告の了承の下，復元ソフトを用いて事務所内のパソコンのデータ
の確認を行ったところ，プレイガールに関する平成１４年１２月分の営業
月報のほか，モンテカルロにおけるホステス募集用のちらしや収支計算
書のひな形，ミニスカポリスにおける平成１２年の年末特別給前払証，ち
らし及び雇用契約書，ホステスやレギュラースタッフに対する重要事項説
明書，夢の国における料金のうちホステスへ支払われる報酬の内訳を
示した表，取引先の連絡先一覧表，従業員に対し金銭を貸し付ける際に
使用されると解される金銭借用書のひな形，タイムボカン，夢の国，プレ
イボーイ，ミニスカポリス，プレイガール及びモンテカルロにて稼働してい
るホステスや従業員に関する情報をまとめた一覧表，本件全店舗におけ
るホステス希望者との面接データ，本件全店舗のホステスの退店状況一
覧表，店舗や従業員寮であるマンションなどの賃貸借契約関係をまとめ
た一覧表，従業員寮の空室状況を示す表などの資料（乙１４ないし２９）
が復元された。
(ウ)　本件調査によって得られた関係者の供述等（乙１の１ないし３，４ないし
６，８，９，３０，３１の１・２）
ａ　原告の供述（平成１５年１月２３日）の要旨
原告は，Ｄの屋号で事業をしており，その事業内容は，本件調査の時
点では閉店しているダイナマイト（平成１５年１月に閉店），ホワイトハウ
ス（平成１４年９月に閉店）を除いた，タイムボカン，夢の国，プレイボー
イ，ミニスカポリス，プレイガール及びモンテカルロの６店舗の経営コンサ
ルタントである。
各店舗の店長は，営業終了後，売上金，客入状況，従業員の出勤状
況，経費が記載された営業日報と，売上金から当日の経費を差し引いた
金銭を，店長の中で最も年長者であるＧの自宅に届け，Ｇは，翌日の午
後３時ころ，これをＤの事務所に持参し，Ｈに渡すことになっていた。これ
を受け取ったＨは，その現金を一つの封筒に詰め替え，同時に各店舗の
売上金と当日の経費を差し引いた残高の明細を作成していた。そして，
原告は，その日の午後７時ころ，事務所に来訪し，Ｈからこれらの現金を
預かったり，Ｈが事務所の金庫に保管していた現金を取り出すなどして，
自宅に持ち帰り，自宅の金庫に保管することになっていた。
他方，各店舗のホステスの報酬は，土曜日から金曜日までの分を毎
週土曜日に支払うことになっているが，実際は１週間遅れで支払ってお
り，各店舗の店長が，それぞれパソコンで女子給一覧表を作成し，プリン
トアウトして個人別に切り分けて明細書としていた。原告は，各店舗の店
長が記入した上記一覧表を受け取って，自宅の金庫に預かっている現
金の中から必要な金額を準備し，毎週水曜日にＤの事務所の金庫に入
れておくことになっていた。なお，営業日報，女子給一覧表などの帳簿類
については，毎月初めに前月分が処分され，Ｄの事務所に届けられる本
件全店舗やＤの経費に関する請求書，領収書についても，３か月間の保
管後に処分されていた。
ガス，水道，電気，電話，家賃その他の経費については，その請求書
が，Ｄの事務所に届くので，従業員であるＩがこれを整理し，支払一覧表
を作成していた。そして，原告は，自宅で保管している現金の中から必要
な金額を準備し，自宅まで取りに来るＩに渡して支払ってもらっていた。Ｂ
に対する酒代や，Ｕ自動車に対する支払は，Ｈから報告を受けて原告が
準備し，Ｈに渡して支払ってもらっていた。男子給与は，各店舗の店長が
決定し，報告書に記載してＩに提出し，同人がこれを一覧表にまとめた
上，原告に提出していた。
各店長に対する報酬は，店舗の営業成績によって異なり，売上金から
経費を控除し，多いときは８０万円に上ることもあったが，少ないときは０
円にすぎないこともある。それぞれの店舗の店長から相談があった場合
には，面談してよく話を聞き，最も適切と思われるアドバイスをしていた。
平成６年５月に開設した口座は，原告が開設したものであり，銀行が
本人確認をするようになってからは，本人に開設してもらって，通帳と印
鑑を預かっている。これらの口座は，カード売上げに係る売上金などの
受取口座として利用している。
ｂ　Ｃの供述（平成１５年１月１６日及び同年２月５日）の要旨と反面調査
原告は，もともとＢと取引のあったＶという人の従業員として働いてお
り，そのころからの知り合いであった。原告との取引は，同人が独立して
から開始した。原告の経営する店舗は，ダイナマイト，プレイボーイ，プレ
イガール，タイムボカン，夢の国，ミニスカポリス，モンテカルロの７店舗
であり，Ｂは，これらの店と取引がある。また，平成１４年９月に閉店して
しまったホワイトハウスという店とも取引があった。
これらの店との取引に係る請求書は，岡崎市ａにある事務所に持って
行くことになっている。Ｂの従業員であるＷが，原告との取引が始まって
以来，継続してａの事務所に集金に行っており，Ｉから現金を受領してく
る。この事務所は，もともとダイナマイトの２階にあったものである。
また，Ｃは，原告から頼まれて同人が不動産を借りる際の保証人にな
ったり，Ｂ名義で物件を借りたりしている。
原告との取引については，得意先台帳に記録していたが，そこに記載
してある金額のちょうど２倍が真実の取引金額となる。このように，真実
の取引金額の２分の１しか記載しなかったのは，飲食店の税務対策に協
力するためである。Ｂによるこのような帳簿の操作は，Ａから依頼を受け
て，原告との取引が開始された約１０年前から継続して行われており，本
件全店舗からの注文依頼があれば，その２倍の品物を納品することとな
っていたので，本件全店舗との取引について，真実の取引額を記載した
納品書を作成するようなこともなかった。
なお，上記得意先台帳に記載された本件全店舗との取引金額を，各
年度及び各店舗ごとに整理したものが別表２１ないし２３（乙３１の１）で
あり，その数値を２倍したものが別表１５ないし１７（乙３１の２）である。
ｃ　Ａの供述（平成１５年２月４日，同年３月７日及び同年５月１５日）の要旨
Ａは，「日の丸」というキャバレーで主任として勤務していた際，ウェイタ
ーをしていた原告と知り合った。その後，Ａは，独立してビバアメリカとい
う店を開店したところ，風営法に抵触し，営業ができなくなった。そこにフ
レンドというピンクサロンを開店したのが原告であり，Ａは，平成１２年８
月まで，原告の店の従業員として稼働し，原告に次ぐ役割を果たしてき
た。
具体的には，Ａは，パソコンができないので，従業員のドレスの管理や
家賃，経費の支払，その他，原告の指示でカード売上げに係る売上金の
入金口座からの引出しを担当していた。現金については，事務所の近く
で引き出すと都合が悪そうであった。当時，Ａは，各店舗の店長から，前
日の売上金と売上集計表をダイナマイトの２階にあった小部屋で受領
し，原告に直接手渡していた。
原告が，受け取った売上金や売上集計表をどのようにしていたかは分
からない。本件６店舗の経費の支払や売上金の集計などは，すべて原
告が行っていた。また，各店舗の経営については，原告が指示を出して
いた。Ａを始めとする原告の従業員は，給料を現金でもらっており，Ａは，
営業の成績に応じて，毎月５０万円から６０万円を給料としてもらってい
た。本件６店舗の経営組織においては，原告がトップの地位にあり，その
次にＡとＸがおり，その下に各店舗の店長がいた。
Ａは，平成６年から平成８年にかけて，原告の設立したラッキーリムジ
ンに３０００万円を出資したが，本件６店舗に関しては出資していない。
原告は，ピンクサロンなどの風俗店の経営を始める当初には，Ａとの
共同経営のようなことを言っていたにもかかわらず，事業が順調に推移
するにつれ，Ａのことを従業員的な感覚で扱うようになったため，トラブル
が絶えず，平成１２年８月には，けんか別れのようにして原告の店をやめ
た。このとき，退職金などは一切もらっていない。その後，上記出資金を
返還してもらうため，別件訴訟を提起した。
ｄ　Ｋの供述（平成１５年１月１７日）の要旨
Ｋは，平成３年ころから平成１０年まで夢の国で勤務していたが，同店
の経営者は原告であった。同店の売上金は，Ｋが管理し，閉店後，売上
金を計算して翌日の午後３時ころにダイナマイトの２階の事務所へ持っ
て行き，原告に渡していた。
当時，原告が経営していた店は，ダイナマイト，夢の国のほか，プレイ
ボーイ，ホワイトハウス，パラダイス（タイムボカン）であった。Ｋが名義人
になっている本件⑤口座や岡崎信用金庫の普通預金口座（口座番号ａ）
は，いずれも原告に頼まれてＫが開設したものであり，その後，通帳と届
出印を原告に渡した。
ｅ　Ｌの供述（平成１５年１月１７日）の要旨
Ｌは，たまに息子の営む塗装業の手伝いをする程度であって，ダイナ
マイトを経営していることはなく，その店舗を原告に賃貸（家賃は１か月１
６万円）しているにすぎない。また，Ｌは，名古屋銀行との取引はなく，本
件①口座は，開設の際の筆跡や印鑑が異なっており，存在することすら
知らなかった。
(エ)　本件調査開始後の資料の提示状況（乙１３，３２の１・２，３３の１・２，３６
の１ないし７）
ａ　原告は，平成１５年２月１０日，調査担当者に対し，原告が本件全店舗
の店長に経営権を譲渡した旨記載のある契約証書を提出した。これらの
契約証書には，店長名，店舗名，所在場所以外は同じ内容が記載され，
ダイナマイト，ホワイトハウス，パラダイス，夢の国，プレイボーイに関す
るものは平成８年１０月１日付け，ミニスカポリスに関するものは平成１０
年１０月１日付け，プレイガールに関するものは平成１３年１０月１日付け
となっていた。
ｂ　調査担当者は，本件調査がほぼ終了した平成１５年３月３日，原告か
ら，「見せたい書類がある。」との電話を受け，翌４日，Ｙ税理士の事務所
を訪問したところ，①平成１２年９月から平成１３年１２月までの本件全店
舗の収支データが提示された。しかし，これらの収支データをＹ税理士の
事務所のパソコンで確認したところ，平成１２年分については平成１５年
３月２日が，平成１３年分については平成１５年３月１日が，それぞれ更
新日となっていた。
ウ　別件訴訟における原告及びＡの主張（甲１１，４３，乙３９，４０）
(ア)　Ａによる訴え提起とその主張
Ａは，平成１４年４月３０日，原告を相手方として，名古屋地方裁判所岡
崎支部に対し，別件訴訟を提起し，以下のとおり主張した。
すなわち，Ａは，平成８年９月ころ，原告から，ラッキーリムジンを共同経
営することを持ちかけられ，合計３０００万円（うち１０００万円はＡから原告
に対する貸付債権，残り２０００万円は毎月５０万円の分割払）を出資し，ま
た，昭和６３年９月以降，原告とともに，ダイナマイト，タイムボカン，夢の
国，プレイボーイ及びスナック「ドリームⅡ」の開店に際し，権利金・敷金等
や賃借権の譲受金の半額合計６９０万円を出資し（順に５０万円，７５万円，
３１５万円，１５０万円，１００万円），共同経営していた。
これら店の売上金から経費を差し引いた利益は，原告との間で折半し，
その受領額は，平均すると月額２００万円程度であった。このほか，クレジッ
トカードでの売上金を年２回，原告との間で分配しており，その額は，月平
均１００万円から１５０万円程度であった。
しかし，原告が，Ａの人格を無視する言動を取るようになり，平成１２年８
月２３日をもって共同経営を解消した。
したがって，原告に対し，出資金合計３６９０万円の返還を求める。
(イ)　原告による応訴とその主張
これに対し，原告は，請求棄却を求め，ラッキーリムジンその他の店舗に
つき，Ａとの共同経営であることを否認し，以下のように主張した。
すなわち，原告は，Ａから，合計２０００万円を受領しているが，これは原
告のＡに対する貸金の返済である。また，ダイナマイト，タイムボカン，夢の
国，プレイボーイ及び上記スナックの開店費用合計３２０５万６２０２円（順に
１４０万円，２９７万円，１８７２万６２０２円，５８１万円，３１５万円）は，すべ
て原告が全額支払っており，Ａがその一部を負担したことなどなく，同人と
の共同経営ではない。Ａは，原告の従業員であり，毎月３０万円から４０万
円の給与を支払っていた。原告は，ホワイトハウス及びプレイガールも経営
しているところ，Ａがこれらの店舗についてのみ共同経営である旨主張して
いないのは不自然である。
(ウ)　別件訴訟の終了
別件訴訟は，平成１５年３月１２日，Ａが取り下げ，原告がこれに同意し
たことにより終了した。別件訴訟の終了に当たり，原告からＡに和解金など
の名目で金銭が支払われたことはなかった。
エ　従業員の破産事件における原告及びＡの主張（甲３５，乙３７，３８）
(ア)　原告は，ホワイトハウスやタイムボカンなどで勤務していたＪの免責申立
事件（名古屋地方裁判所岡崎支部平成１２年(モ)第３０４３号）において異
議を申し立て，Ｊは原告の経営している店の従業員であり，原告はＪに給与
を支払うとともに金銭を貸し付けたなどと記載した意見書を提出した。
(イ)　Ａは，Ｋの免責申立事件の即時抗告申立書において，同人は自分の店
の従業員であると主張していた。
(3)　本件全店舗の経営者について
上記認定事実を基に，本件全店舗の経営者が誰かについて検討する。
ア　本件全店舗に関する法律行為の名義人について
(ア)　賃貸借契約について
上記認定事実によれば，本件６店舗のうち，本件調査によっても判明し
なかったホワイトハウスを除き，昭和６３年ころから平成１０年までの間に開
店した５店舗の賃貸借契約において，原告が賃借人又はこれと同等の義
務を負う連帯保証人（タイムボカン）となっていることが明らかであるところ，
店舗の賃貸借契約は，賃貸人と賃借人とが継続的な契約関係を形成する
ものであり，賃借人の支払能力を含む信用や目的物件の具体的使用形態
等が重視されるのが通常であるから，特段の事情のない限り，当該店舗を
現実に使用する者，すなわちそこにおいて行われる事業の経営者が賃借
人と一致すると考えられる（仮に，経営者が交替したならば，新たな経営者
との間で改めて賃貸借契約を締結するのが通常である。）。
そうすると，本件全店舗の第１号店ともいうべきダイナマイトを皮切りに，
その後に順次新規開店した各店舗の賃貸借契約において，原告が当初か
ら賃借人ないしこれに準ずる地位に就いている事実は，原告が一貫してこ
れら各店舗の経営者であることを強く推認させるというべきである。
以上の理は，平成１３年１０月に開店したプレイガールについても当ては
まる。
(イ)　風俗営業許可の名義及び本件加盟店契約の締結について
他方，上記認定事実によれば，本件全店舗に関する風俗営業許可の名
義人及び平成６年５月又は平成１０年１０月に締結あるいは変更された本
件加盟店契約の名義人は，いずれも原告とされていないことが明らかであ
る。
しかしながら，風営法に基づく風俗営業許可の手続の概要は，許可を受
けようとする者が一定の事項を記載した申請書と必要な書類を添付して許
可の申請をし，都道府県公安委員会が書面を中心とする審査を行った上，
不許可事由が見当たらない場合には許可処分を行い，その後は取消事由
等が判明しない限り，当該許可処分は有効に存続するというものである（い
わゆる風営法は，過去いく度か改正されているが，基本的な仕組みは変更
されていない。）。したがって，通常は，許可権者によって，実際の経営者と
許可申請者が同一であるかについての調査が行われることはなく，現実に
も，他人名義の許可を受けて営業が行われている事例が相当数存在する
ことは公知の事実である（このような営業許可が売買の対象とされることす
ら稀ではない。）から，原告が営業許可の名義人でないからといって，上記
推認を妨げるとはいえない。
また，本件加盟店契約の名義人についても，契約名義人と実際の経営
者とが一致するかについて，クレジットカード取扱会社による調査が行われ
るとは限られず，必ずしも上記推認の支障にならないと考えられる上，かえ
って，上記認定事実のとおり，立替金の入金指定口座とされている預金口
座が，当初，原告によって開設されたものであることは同人が自認したとこ
ろであり，かつこれらの通帳（平成１０年１０月に開設された口座のほか，そ
れ以前の入金指定口座であり，現時点では利用されていない平成６年５月
に開設された口座を含む。）が，届出印鑑とともに原告によって保管されて
おり，原告が本件６店舗におけるカード売上げに係る売上金を事実上の支
配・管理下に置いているとみられることは，上記推認を強めるというべきで
ある。
この点について，原告は，①これらの通帳及び印鑑は，平成１２年８月３
１日に本件６店舗の経営権をＡから６０００万円で購入した際に譲り受けた
ものであり，それ以前においては，Ａがこれらを管理していたことは，同口
座からの現金の引出しが，Ａの住所地である高浜市内の金融機関の窓口
において行われていたことからも明らかであり，②平成１３年１月１日以降
は，それまで店長であった者が経営者として独立し，顧問として各店長から
経理事務及び経費支払等の代行を委任されたため，便宜上，上記通帳及
び印鑑を預かっていたにすぎない旨主張し，これに沿う証拠（甲４３，原告
本人）もあるが，①のうち６０００万円の授受の点については後記のとおりで
ある上，既に入金指定口座として利用されていない平成６年５月に開設さ
れた通帳と印鑑をも，平成１２年８月の時点で譲渡の対象としたとは考え難
いし，Ａが同口座から現金を引き出した点についても，原告の指示によるも
のであって，引き出された現金は原告に交付されたと認められること（乙１
の１，証人Ａ），②についても，単に顧問の地位にあるにすぎない者が，経
営者から店舗の売上金が入金する口座の支配・管理を委ねられることは到
底考えられず，仮に店長らから委ねられたとすれば，店長らは名目上の経
営者にすぎないというべきであるから，上記の推認を覆すことはできない。
イ　本件６店舗に対する出資について
上記認定事実によれば，Ａは，別件訴訟において，昭和６３年９月以降，原
告とともに，ダイナマイト，タイムボカン，夢の国，プレイボーイの権利金・敷金
等や賃借権の譲受金の半額合計５９０万円（順に５０万円，７５万円，３１５万
円，１５０万円）を出資した旨主張していたのに対し，原告は，これを否定し，
開店に要した費用合計２８９０万６２０２円（順に１４０万円，２９７万円，１８７２
万６２０２円，５８１万円）はすべて原告が負担した旨主張していたものである。
しかして，仮に原告の上記主張が虚偽であり，Ａが上記４店舗の開店のた
めに実際に出資しているとしても，その金額が上記５９０万円を超えることは
あり得ないと考えられる（Ａとしては，訴訟を有利に運ぶべく，実際の出資額を
水増しすることはあり得ても，これより少額の金額を主張する利益はない。）と
ころ，風俗店４店の開店のために要する費用が上記金額の２倍程度に収まる
ものでないことは，経験則に照らしても明らかである。したがって，仮にＡがい
かほどかの開店資金を提供したとしても，少なくともその主要な部分について
は，原告によって出資されたと推認するのが相当である（原告が，別件訴訟の
準備書面（乙４０）において，上記４店舗の開店に要した費用について，改装
費，営業許可費用，敷金等の内訳を極めて詳細かつ具体的に主張しているこ
とは，この事実を裏付けるというべきである。）。
そうすると，出資の観点からも，上記４店舗の（主たる）経営者は原告であっ
たことは否定し難く，まして，本件６店舗のうち残り２店舗については，Ａも出
資の事実を全く主張していない（これに対し，原告は，上記２店舗についても
経営者であることを主張している。）から，その経営者が原告であることは疑う
余地がないというべきである。
ウ　収支の管理について
(ア)　カード売上げに係る売上金の管理について
上記のとおり，本件６店舗の本件加盟店契約における入金指定口座の
通帳及び印鑑が本件マンションの金庫内に保管されていたことに照らす
と，原告は，本件６店舗のカード売上げに係る売上金を管理・支配していた
ものと認めるのが相当である。
(イ)　現金売上げに係る売上金の管理について
ａ　上記認定事実のとおり，原告は，調査担当者に対し，本件全店舗におけ
る現金売上げについて，①各店舗の店長（原告は「経営者」と呼んでい
る。）は，営業終了後，売上金や経費等が記載された営業日報と，売上
金から当日の経費を差し引いた現金を，店長の中で最も年長者であるＧ
の自宅に届け，②Ｇは，翌日の午後３時ころ，これをＤの事務所に持参し
てＨに渡し，③Ｈは，その現金を一つの封筒に詰め替え，同時に全店舗
の売上金と当日の経費を差し引いた残高を合算して，各店舗の売上金と
売上金額から当日経費を差し引いた金額の明細を作成し，④原告は，
同日の午後７時ころ，事務所を訪れ，これら現金を自宅に持ち帰り，金庫
に保管すること，他方，経費については，⑤各店舗の店長の作成する女
子給一覧表，水道光熱費等の請求書，各店舗の店長の報告に基づいて
作成される男子給一覧表，Ｂからの請求書等がＤの事務所に集まるの
で，⑥原告は，必要な金額を保管する現金から用意して支払に充ててお
り，⑦各店長に対する報酬は，店舗の営業成績によって異なり，売上金
から経費を控除し，多いときは８０万円ほどあったが，少ないときは０円
であった旨供述している（乙４）ところ，これらによれば，本件全店舗にお
ける現金売上げに係る売上金は最終的に原告の管理下に集められ，原
告がその経理のすべてを担当しているのに対し，各店舗の店長らは，そ
の報酬算定の基礎となる売上金や経費の収支計算にすら関与しておら
ず，経営者と呼ばれ得る実質を有していないことが明らかである。
そして，Ａも，本件６店舗においては，各店舗の売上金をＡが取り次い
で，原告に渡すという現金売上げに係る売上金の集積システムが採られ
ていた旨供述している（乙１の２，証人Ａ）ことに照らすと，上記のような現
金売上げに係る売上金の管理システムは，各店舗の開店以来，変わる
ことなく維持されてきたと認めるのが相当である。
ｂ　この点について原告は，①原告に対する質問応答書は，Ａや暴力団組
員から脅迫を受けて作成された虚偽のものであり，②Ａに対する質問応
答書も，国税不服審判所長の裁決において，証拠として採用されていな
い（甲１０）ことから明らかなとおり，信用に値しない旨主張する。
なるほど，①については，原告とＡとの間の平成１５年３月５日付け通
話反訳書（甲１５）には，Ａが共同経営者であることを原告が示唆したの
に対し，自分も何を言い出すか分からないとＡが述べた上，「爆弾みたい
な，鉄砲玉みたいな一緒ついとる」とか「爆弾かかえてるやつと一緒だも
んで」と発言した旨の記載がある。しかしながら，同様の通話反訳書（甲
１４）をも併せて検討すれば，上記発言は，税務調査がＡに向かう可能性
を強調する原告に対してＡが反発したことによって誘発されたと認められ
る上，全体を通じても原告がＡを畏怖している様子を全くうかがうことがで
きない。そもそも，原告に対する質問応答書は，同年１月２３日の本件調
査の際に作成されたものであるところ，その時点では，原告は，Ａが提起
した別件訴訟において，Ａの主張を真正面から否定し，抗争していたの
である（別件訴訟の取下げは，同年３月１２日である。）から，Ａを畏怖し
た結果，虚偽の内容が記載されていると認める余地はない。
また，②については，なるほど，Ａの供述（乙１の１ないし３，証人Ａ）に
は，多分に自己防衛的な内容が見られ，別件訴訟での主張とも食い違っ
ているなど，直ちに全面的に採用することにはちゅうちょせざるを得な
い。しかしながら，平成２年ころから，本件全店舗はＤのグループ名をも
って運営されてきたものである（乙４，原告本人）ところ，本件全店舗にお
いて，上記のような現金管理システムが採られていること自体は，原告も
自認している（甲４３）から，基本的に，本件全店舗の現金売上げが原告
によって管理されてきた事実を否定することはできないというべきであ
る。
(ウ)　本件復元データについて
ａ　上記認定事実によれば，原告の居宅である本件マンションのパソコンか
ら復元された本件復元データ（乙１２）は，その記載事項のすべての意味
が明確というわけではなく，また一部の記載は誤記と推測されるものの，
全体としては，ダイナマイト，ホワイトハウス，タイムボカン，夢の国及び
プレイボーイにおける平成９年５月から同年１２月までの間の売上総額
及び諸経費とその内訳等を一覧表にしたものであり，各店舗の平成９年
５月から同年１２月までの収支状況を把握・管理することなどを目的とし
て作成されたものであることが明らかである。
このような一覧表が本件マンション内の居宅のパソコンから発見され
たことは，原告がこれらの店舗における平成９年５月から１２月までの間
の収支を管理していたことを意味するから，少なくとも上記時期におい
て，原告がこれらの店舗の経営者であったことが推認されるというべきで
ある。
ｂ　これに対し，原告は，本件復元データは単なるメモにすぎないばかりか，
その入手経路も不明である旨主張するところ，なるほど，原告に対する
平成１５年１月２３日付け質問応答書（乙４）には，同データの写しの添付
がない上，証拠（甲４３，原告本人）には，同データは，原告が国税不服
審判所に対して反論書を提出した後になって初めて見せられたものであ
り，調査担当者がＡから収集したものと思われるとの部分がある。
しかしながら，本件復元データは，上記質問応答書添付の別紙１ない
し１１のように，同応答書が作成されたＤの事務所内にあるパソコンから
取り出されたものではなく，その作成日の前日に，本件マンション内のパ
ソコンから復元されたものであるから，同応答書に添付され，一体性が
確認されることがなかったとしても，何ら不自然とはいえない。また，原告
は，自らＺＩＰディスクを提出したことを否定するものの，調査担当者が，
本件マンションにおいて，パソコンやＺＩＰディスクを調査していたこと自体
は認めている上（甲４３），調査担当者が，原告によって消去されたＺＩＰデ
ィスクの提出を受け，復元ソフトを用いて本件復元データを復元したこと
は，証拠（乙１３）によって明らかである。
したがって，原告の主張は採用できず，上記推認を覆すことはできな
い。
エ　従業員の雇用，監督について
(ア)　上記認定事実によれば，原告が事業を営んでいるＤの事務所のパソコ
ンから，ミニスカポリスにおける平成１２年の年末特別給前払証，ちらし及
び雇用契約書，ホステスやレギュラースタッフに対する重要事項説明書，従
業員に対し金銭を貸し付ける際に使用されると解される金銭借用書のひな
形，タイムボカン，夢の国，プレイボーイ，ミニスカポリス，プレイガール及び
モンテカルロにて稼働しているホステスや従業員に関する情報をまとめた
一覧表，本件全店舗におけるホステス希望者との面接データ，本件全店舗
のホステスの退店状況一覧表，店舗や従業員寮であるマンションなどの賃
貸借契約関係をまとめた一覧表，従業員寮の空室状況などと解される記載
のある複数の資料が復元されたところ，これらの資料は，その内容や体裁
等に照らし，従業員の募集，勤務状況の把握，居住関係の確認などのため
に作成されたものであることは明らかであり，したがって，原告は，これらの
資料を用いて，本件６店舗の従業員を募集・採用し，指揮・監督していたと
認めるのが相当である。
(イ)　この点についても，原告は，これらの資料が復元されたＤの事務所内の
パソコンの使用者はＨあるいはＧであるなど，これらの資料と原告とが無関
係であるかのような主張をする。
しかしながら，原告は，Ｄが原告が事業を営む際の屋号であることを自
認しており（名称を付したのはＡである旨供述するにすぎない。），同事務所
において行われる事業の主催者は原告にほかならないのであるから，仮
に，そこに設置されたパソコンを含む什器備品が他の者によって使用され
たことがあるとしても，それは，原告の従業員としての立場によるものとしか
考えられず，上記の資料が原告と無関係に作成されたと考える余地はな
い。
オ　関係者の供述について
上記認定事実によれば，本件調査の対象となった関係者のうち，Ａ及びＣ
は，原告が本件全店舗の経営者であること，Ｋは，勤務していた夢の国始め５
店舗の経営者が原告であること，Ｌは，ダイナマイトについては原告に賃貸し
ているだけで，経営していないことなどを調査担当者に対して供述しており，こ
のように，関係者が一致して本件全店舗（ないしその一部）の経営者が原告で
あると断定しあるいは示唆していることに照らすと，これらの供述内容が真実
を反映していると判断するのが相当である。
この点について，原告は，Ａは，自己に対する課税を免れるため，虚偽の
供述をしたものであり，Ｃ，Ｋ，Ｌらも，いずれもＡの意に添うように虚偽の供述
をした旨主張するところ，なるほど，上記のとおり，Ａの供述の信ぴょう性につ
いては問題が残るものの，その余の者がＡからの連絡を受けてその意向に沿
った虚偽の供述をしたことをうかがわせる証拠は全く存在しない（むしろ，証人
Ｃによれば，甲１２は原告の意向に沿ったものと認められる。）から，上記主張
は採用できない。
カ　平成１３年１月１日以降の本件全店舗の経営者について
なお，原告は，平成１２年９月１日から同年１２月３１日までの期間，本件６
店舗の経営者であったことを自認した上で，そのころ，１型糖尿病で体調不良
に陥ったため，同年１１月ころから，本件全店舗の店長らと協議した結果，自
らは顧問となり，店舗の転貸料のほか，顧問料を徴収するとのロイヤリティー
システムを採用し，平成１３年１月１日から実施したなどと主張し，これに沿う
証拠として，各店舗の店長との間で作成された各店舗の経営権の譲渡に関
する契約証書（乙３６の１ないし７）を提出する（なお，原告が，平成１２年１０月
ころ，岡崎市民病院に入院していた事実は，甲４５ないし４７によって認められ
る。）。
しかしながら，上記認定のとおり，原告は，平成１３年１月１日以降において
も，それまでと同様に，本件全店舗の売上金の管理，経理事務を担当してお
り，負担を軽減する措置を何ら講じていないから，病気が原因で経営権を譲
渡しなければならなかった事情があったとは認められない上，原告は，前記
の４店舗だけでも，開店に必要な資金として多額の資金を投入していると主張
していたのであるから，その回収を図らないまま，経営権を各店長に譲渡した
というのは極めて不自然である。さらに，上記各契約証書は，本件調査時に
おいて，原告が作成していないと述べていた書類であり（乙１３），その日付が
「平成８年１０月１日」，「平成１０年１０月１日」又は「平成１３年１０月１日」など
となっていて，原告が主張する経営権の譲渡の日付である平成１２年１２月３
１日又は平成１３年１月１日と一致しない上，本件調査が開始して２週間以上
経過した後に提出されたものであることなどを総合すると，これらの契約証書
は，本件調査開始後に原告によって作成されたものと認めるほかない。しか
も，原告は，本件全店舗の従業員の管理・監督をも行っており，これが売上金
の管理や経理事務の担当を超えることは明らかである。なお，証拠（乙１３）に
よると，Ｇは，平成１５年１月１７日，調査担当者に対し，自分がプレイガール
の経営者である旨述べたことが認められるが，同時に，売上金がＤの事務所
に運ばれた後のことは知らず，店の売上げに応じて，１か月３０万円ないし４０
万円程度をもらうだけである旨述べたことが認められ，これらを総合すれば，
仮に本件全店舗の店長らが経営者の呼称を与えられていたとしても，それは
名目的なものにすぎず，実質的な経営者は原告であると判断するのが相当で
ある。
よって，原告の上記主張は採用できない。
(4)　小括
以上のとおり，本件６店舗（平成１３年１０月以降は本件全店舗）に関する賃貸
借契約の名義人，出資の状況，収支の管理，従業員の募集，採用，監督状況な
どを総合的に検討すれば，その経営者は，開店以来今日に至るまで，一貫して
原告であると認めるのが相当である。
したがって，本件各係争年分，本件各課税期間を通じて，原告が，本件全店
舗の経営者であり，本件全店舗の事業に係る所得は，原告に帰属するものと認
めるのが相当である。
２　争点(2)（原告が本件６店舗の経営権を購入する代金として，Ａに６０００万円を支
払ったか）について
原告は，平成１２年８月３１日，Ａから本件６店舗の経営権を譲り受ける代償とし
て６０００万円を支払った旨主張し，これに沿うものとして，Ａ作成名義の同日付け
領収証（甲１７）を提出するところ，なるほど，同領収証に記載されたＡの筆跡が，
他の証拠（乙１の１ないし３）や宣誓書に記載されたそれと似ているとの印象を受け
ることは否定できない。
しかしながら，Ａは，その証人尋問において，上記領収証の真正なる作成を否定
しているところ，６０００万円の積算根拠や原資についての原告の説明（原告本人）
は，極めて不自然であるばかりか，国税不服審判所における説明（甲１０）とも食い
違っていること，仮に上記領収証が真正に作成されたのであれば，Ａから出資金の
返還を求める内容の別件訴訟を提起された原告としては，上記領収証を証拠とし
て提出し，既に精算済みである旨主張するのが最も有効かつ簡便であると考えら
れるにもかかわらず，かかる主張立証をしていないこと，そもそも，上記認定・判断
のとおり，本件６店舗は，その開店時から原告の経営によるものと認められること
などを総合すると，上記領収証の作成経緯はつまびらかでないものの，少なくとも
真実（経営権の譲受代金としても，あるいは記載されているように退職金としても）
を反映したものとは認め難いといわざるを得ない。
よって，原告の上記主張は採用できない。
３　争点(3)（推計課税の必要性の有無）について
(1)　推計課税の必要性について
所得は，収入金額から必要経費を控除したものであり，これに対する所得税
は，原則として両者の実額を把握した上で課税されるべきものであるが，実額を
把握するに足りる資料が存在しない場合や，存在しても，記載内容が不正確で
あったり，納税義務者の協力が得られないために確認できないような場合に，課
税を断念するのは，租税の公平負担の原則に反することが明らかである。その
ため，法は，当該納税義務者の所得金額を，間接的な資料に基づいて推計して
課税することを認めている（所得税法１５６条，法人税法１３１条）。
もっとも，課税は実額に基づくことが原則であるため，処分時に上記のような
推計による課税を行わねばならない事情が存すること，すなわち推計の必要性
の存在は，原則として当該処分の適法要件と解される。
(2)　本件における推計課税の必要性の有無について
ア　そこで，本件において推計課税の必要性が存在するかについて判断する
に，前記前提事実に証拠（乙４，１３，３２の１・２，３３の１・２，３６の１ないし７）
及び弁論の全趣旨を総合すると，以下の事実が認められる。
(ア)　本件調査着手後の状況
名古屋国税局の調査担当者は，プレイボーイ，夢の国，タイムボカン，ミ
ニスカポリス及びダイナマイトの５店舗に係る所得の申告がなかったことか
ら，これら店舗の経営者が誰であるかの解明を試みたところ，原告がＤの
屋号を使用して経営する店舗群であるとの疑いを生じたため，原告に対す
る税務調査を実施することとした。
まず，調査担当者が，平成１５年１月１４日の午前と午後の２回にわた
り，本件マンションを訪問したものの，応答がなかったため，その固定電話
や原告の携帯電話に電話したところ，いずれも留守番メッセージが流れた
ので，職名及び氏名を名乗った上で調査協力の要請と電話連絡依頼の伝
言を入れるとともに，郵便受けに調査協力を求める文書を差し置いた。さら
に，調査担当者は，同日，原告の妻の居所であると想定された岡崎市ａ－ｂ
－ｃ所在のアパート及びＤの事務所も訪問したが，全く応答がなかった。な
お，別の調査担当者は，同日，上記の各店舗も訪れたが，いずれも休業し
ていた。
そこで，調査担当者は，翌１５日にも本件マンションを訪問したが，応答
がなく，再び調査協力を求める文書を郵便受けに差し置くとともに，同所の
留守番電話に調査協力を求める文書を差し置いた旨の伝言を入れた。そ
の後，調査担当者は，原告の住所地である岡崎市ａ－ｂの県営住宅ｃ号室
（肩書地）を訪問したが，同様に応答はなく，同所に架電したものの留守番
電話に切り替わったため，伝言を入れようとした途端，電話が切られ，やむ
なく，ここにも調査協力を求める文書を差し置いた。その後，調査担当者
は，再度本件マンションを訪問するも，応答がなかったため退去した。な
お，別の調査担当者は，Ｄの事務所に赴き，終日待機して関係者との接触
を試みたが，果たせなかった。
調査担当者は，さらに同月１６日と１７日も，上記と同様に関係場所を訪
問したものの，応答はなく，やむなく留守番電話に同月２２日午前９時に本
件マンションを再訪する旨の伝言を入れた。
そして，調査担当者が，同月２２日，予定どおり本件マンションを訪れる
と，原告，原告の妻及び原告から依頼を受けたＹ税理士によって迎えられ，
ようやく面談することができた。
(イ)　原告による資料の処分
原告は，調査担当者に対し，本件全店舗の営業日報のデータを翌月の
初めに消去していたこと，平成１５年１月分のデータについては，調査担当
者が差し置いた文書を見て怖くなったことから，すべて消去したこと，消去し
たデータが保存されていたフロッピーディスクは，同月１９日，コンビニエン
スストアのごみ箱に捨てたこと，経費に関する請求書や領収書は３か月保
存した後，廃棄していることなどを供述した。
もっとも，復元ソフトを使用して原告から提示を受けたＺＩＰディスクの復元
を試みたところ，平成９年５月から同年１２月までの５店舗の収支データと
推測される本件復元データが復元され，また，Ｄの事務所内のパソコンに
ついても同様の操作を行ったところ，プレイガールの平成１４年１２月分の
営業月報等の各種関係書類が復元された。
(ウ)　原告による資料の提出
原告は，調査担当者に対し，原告が本件全店舗を立ち上げた上で，その
後，各店舗の店長が経営者として各自の判断で経営しており，原告自身
は，各店舗の経営者からロイヤリティーを受け取ることにしていたと述べ
た。そして，このような取扱いにつき，各店長との間で契約書を取り交わし
ていないので，これから作成してもよいかなどと発言した。
原告は，平成１５年２月１０日になって，調査担当者に対し，原告が本件
全店舗の店長に店舗の経営権を譲渡した旨記載された契約証書（乙３６の
１ないし７）を提出したが，これらの契約証書は，店長名，店舗名，所在場
所以外は同じ内容であり，ダイナマイト，ホワイトハウス，パラダイス，夢の
国，プレイボーイに関するものは平成８年１０月１日付け，ミニスカポリスに
関するものは平成１０年１０月１日付け，プレイガールに関するものは平成
１３年１０月１日付けとなっていた。
また，調査担当者は，本件調査がほぼ終了した平成１５年３月３日，原
告から，「見せたい書類がある。」との電話を受け，翌４日，Ｙ税理士の事務
所を来訪したところ，平成１２年９月から平成１３年１２月までの本件全店舗
の収支データ（乙３２及び３３の各１）が提示された。しかし，これらの収支デ
ータをＹ税理士の事務所のパソコンで確認したところ，平成１２年分につい
ては平成１５年３月２日が，平成１３年分については平成１５年３月１日が，
それぞれ更新日となっていた。
イ　上記認定事実によれば，原告は，度重なる調査担当者からの調査協力依頼
にもかかわらず，１週間以上応答することなく推移した上，本件全店舗につい
て，会計帳簿を作成せず，各店舗の店長によって日々作成される営業日報，
Ｄや各店舗の経費についての請求書及び領収書，原告が自ら作成していた
本件全店舗に係る収支データ等も，短期間保管した後処分していたことが明
らかである。もっとも，復元ソフトの使用により，本件復元データやプレイガー
ルの営業月報が復元されているが，これらは一部店舗についての一部期間
における資料にすぎず，その内容に照らしても，本件全店舗における収支を
把握することは不可能というべきである。そうすると，本件においては，原告の
所得の実額を把握するのに必要な資料が得られなかったというほかない。
なお，原告は，本件において推計課税の必要性の存在を否定するものの，
他方で，本件各係争年分における原告の事業の収支状況を明らかにする資
料が存在しないことや，原告の提示した平成１２年９月から平成１３年１２月ま
での本件全店舗の収支データ（乙３２及び３３の各１）が，事後的に作成された
ものであることを自認していることに照らすと，その趣旨は，一部期間を除い
て，自分が本件全店舗の経営者であることを否認することにあると考えられ
る。
よって，本件においては，推計課税の必要性の存在を優に肯認することが
できる。
４　争点(4)（推計課税の合理性の有無）について
(1)　次に，推計課税の合理性について検討するに，一般的に，これが肯定される
ためには，①推計の基礎となるべき事実，例えば比率法が適用される場合に
は，この比率を乗ずべき納税者の仕入金額等が正確に把握されていること，②
種々の推計方法のうち，当該事案に適切と考えられる方法が選択されたこと，
③具体的な推計方法が，できる限り所得の実額に近似した数値が算出され得る
客観性を有すること，具体的には，本件のような同業者比率法を用いる場合，ⅰ
対象となる同業者の類似性（業種・業態，立地条件，事業規模等），ⅱ資料の正
確性，ⅲ抽出過程における恣意の排除，ⅳ同業者率の内容の合理性等の要件
が満たされていることを要するというべきである。
(2)　これを本件について検討するに，前記前提事実に証拠（甲１ないし５，乙１３，３
０，３１の１・２，３４，３５の１の１ないし９６の５）及び弁論の全趣旨を総合すると，
以下の事実が認められる。
ア　調査担当者は，上記のとおり，原告の正確な所得金額を実額で把握するに
足りる資料を得ることができなかったため，本件調査によって得られたデータ
のうち，最も確実性を有すると推測されたＢの帳簿書類を基に，本件全店舗
における実際の酒類の仕入金額を算出し，これに原告と類似する同業者の酒
類を基礎とする平均売上原価率及び平均所得率を適用して，原告の所得金
額を推計する方法を採用することとした。
もっとも，Ｂに対する反面調査の結果，同社の帳簿書類に記載されている
本件全店舗の酒類の納入金額は，実際のそれの２分の１であることが判明し
たので，これに所要の調整措置を行った結果，本件各係争年分における本件
全店舗の酒類の売上原価（月別）は，別表１８記載のとおりとなった。
イ　名古屋国税局長は，平成１６年１２月７日付けで，管内４８の各税務署長あて
に本件通達を発し，別紙１９の(1)ないし(6)記載の本件選定基準をいずれも満
たす事業者につき，平成９年分ないし平成１３年分ごとの①収入金額，②酒の
売上原価，③酒の売上原価率，④所得金額，⑤所得率等を記載した報告書
を作成して提出するよう指示した。
ウ　管内各税務署長からの報告の結果，管内の各税務署において，報告対象
者に該当する者は，平成９年ないし１２年にそれぞれ２者（社），平成１３年に３
者（社）であり，各年分における同業者比率（酒類の仕入原価を基にした平均
売上原価率及び平均所得率）は，別表２０の③及び⑤欄記載のとおりとなっ
た。
エ　本件各係争年における本件全店舗の酒類の仕入金額合計（別表１８の太線
で囲まれた数値）を平均売上原価率（別表２０の③）で除し，更に平均所得率
（別表２０の⑤）を乗ずると，別表３の⑥の数値となった。
上記認定事実によれば，本件の推計方法の基礎となった本件全店舗の酒類
の仕入金額は，取引業者であるＢの帳簿書類に記載された納入金額を基礎とし
て，真実の納入金額はその２倍であるとのＣらの供述に従って算出されたもので
あるから，正確に把握された数値であると認めることができる（上記(1)の①）。次
に，本件で採用された比率法は，一般的に，効率法，資産増減法，消費高法な
どと比べて信頼性が高いと考えられ，中でも同業者比率法は，業種・業態，事業
規模，立地条件等が適切に設定されている限り，実額との近似性が担保され得
るといわれているところ，本件のような風俗営業においても，その例外であること
をうかがわせる事情は存在しない（上記(1)の②）。
また，本件通達に記載された本件選定基準は，まず前文において，事業所の
所在地を名古屋国税局管内に限定することにより，地域差による収益等の乖離
を回避し，次に別紙１９の(1)において，風営法上の「風俗営業」を具体的に示し
た同法２条１項各号の営業のうち，本件全店舗が該当すると考えられる同項２号
に該当する営業という要件と，個室を設けることなく酒の提供をしながら客の接
待をして，時間制で単価を決めて遊興又は飲食をさせるとの要件を示して，業種
及び業態の同一性について十分に配慮し，更に原告が６ないし７店舗もの風俗
営業の店舗を経営していることを反映すべく，別紙１９の(3)において，２店舗以
上の事業所を営む事業者（個人のほか法人をも含む。）との要件を示し，最後に
別紙１９の(5)において，いわゆる倍半基準を採用することによって，事業規模の
類似性についても配慮しており，これら全体を総合すれば，本件選定基準は，同
業者の類似性を十分に確保している（上記(1)の③ⅰ）と評価することができる。
さらに，別紙１９の(2)及び(6)で示すとおり，本件における同業者は，いずれも
帳簿等の裏付けのある青色申告者であって，経営状態が異常であるとか，更正
等に対して不服申立てをしているなど，確実な収入金額を把握する上で障害と
なるような不安定要素を有する者が除外されており，その総収入額等を算出す
るための根拠資料の正確性も担保されている（上記(1)の③ⅱ）上，いわゆる通
達回答方式が採用された結果，本件選定基準に該当する事業者すべてが機械
的に抽出され，その過程に関係者の恣意が介入する余地はない（上記(1)の③
ⅲ）と考えられる。さらに，本件全店舗のような風俗営業（ピンクサロン，カラオケ
パブ）の営業には，酒類の提供が必要不可欠であることを考慮すると，酒類の仕
入金額を基礎とする平均売上原価率と平均所得率（裏返せば平均経費率）を算
出・適用し，所得金額を推計する方法は，十分に合理的であると評価し得る。
なお，本件において抽出された類似同業者の数は各年分とも２，３者（社）で
あるが，上記のとおり，いずれも本件全店舗との類似性を確保すべく設定された
選定基準を満たすものであり，同業者比率を算出するための根拠資料の正確性
も確保されているといい得るから，同業者の個別性を平均化するに足りるもので
あるということができる。
よって，被告の主張する推計方法は合理的であると判断することができる。
(3)　この点について，原告は，①本件全店舗には，ピンクサロンとカラオケパブとい
う異なった業態のものが混在しているところ，両者は，酒類を基礎とする売上原
価率及び所得率等を大きく異にするから，これを区別しない本件選定基準は合
理性を欠く，②プレイボーイの平成９年１月から同年９月までの酒類の仕入金額
は不正確である旨主張する。
ア　そこで，まず①について判断するに，前記前提事実に証拠（甲２７ないし３２，
４３，証人Ｃ，証人Ａ，原告本人）及び弁論の全趣旨を総合すると，本件全店
舗のうち，タイムボカン及びミニスカポリスの業態は，カラオケパブであり，そ
の余の店舗のそれは，ピンクサロンであること，カラオケパブにおいては，ビ
ールやウイスキーが飲み放題とされる（カラオケの使用も無料）のに対し，ピ
ンクサロンにおいては，性的色彩の濃いサービスの提供が中心とされ，酒類
を注文すると別途料金を請求される違いがあること，以上の事実が認めら
れ，これによれば，カラオケパブとピンクサロンとでは，酒類の仕入原価を基
礎とする売上原価率に相応の差異が存在する可能性を否定できない。
しかしながら，推計課税は，実際の所得との一般的・抽象的な一致の蓋然
性があることをもって足りるとするものであるから，その合理性が否定される
ためには，原告の営業条件において，およそ平均値に吸収され得ないような
格段の劣悪性が存在することを必要とするところ，上掲各証拠によれば，原
告の経営するカラオケパブとピンクサロンのいずれにおいても，単位時間当た
りの基本料金システムが採用され，ホステスによる接待を受ける点で共通し
ていると認められるから，飲み放題であるからといって，カラオケパブの顧客
がひたすら飲酒し続けるとは考え難く，上記売上原価率の格差が極めて顕著
なものであるとまでは断定できない上，そもそも，本件選定基準の(1)は，「『風
俗営業等の規制及び業務の適正化等に関する法律』第２条第１項第２号に規
定する風俗営業で，名称のいかんにかかわらず，個室を設けずに酒の提供を
しながら客の接待をして，客に時間制で単価を決めて遊興又は飲食をさせる
事業を営む者」とされていて，上記の両業態が包摂され得る基準を設定して
いるから，結局，上記のような差異が存在するとしても，類似同業者の抽出の
過程で平均化されていると判断するのが相当である。
よって，被告の主張する推計方法に合理性が存するとの判断を覆すことは
できない。
イ　次に，②について判断するに，一般に，風俗営業を営む店舗における酒類
の仕入額は，当該店舗の集客状況等によって左右されるものであり，時期に
よって変動があることをもって，直ちに異常であるとはいえない。
かえって，上記認定事実のとおり，原告の経営する各店舗は，ダイナマイト
の前身であるフレンドが開店した昭和６３年ころから，Ｂに対して真実の取引
量の２分の１を注文し，同社の帳簿にその旨記載させ，Ｂは受注した量の２倍
の酒類を納品する取扱いが一貫して行われてきたのであるから，プレイボー
イの平成９年１月ないし９月の期間のみ，上記取扱いが変更されていると認め
ることはできず，他にかかる数値が不正確であると認めるに足りる証拠はな
い。
よって，原告の上記主張も採用できない。
５　本件各処分の適法性の有無について
(1)　本件各所得税決定処分について
以上のとおり，本件各係争年分の本件全店舗の経営者は原告であり，その間
の事業所得は原告に帰属すると判断できるところ，その金額は，上記の推計の
結果，別表３①欄記載のとおりとなり，これから各種の所得控除を行った上，関
係各法条を適用して算出された納付すべき所得税の額は，別表３⑰欄のとおり
となる。
他方，本件各所得税決定処分における納付すべき税額は，別表１の「納付す
べき税額」欄記載のとおりの金額であり，これは上記別表３⑰欄記載の金額の
範囲内であるから，本件各所得税決定処分は適法というべきである。
(2)　本件各消費税等決定処分について
本件各課税期間における本件全店舗の課税売上高は，上記の推計の結果，
別表４①欄記載のとおりとなり，これに関係法条を適用して算出された納付すべ
き消費税等の税額は，別表４⑫欄記載のとおりとなる。
他方，本件各消費税等決定処分における納付すべき税額は，別表２の「納付
すべき消費税額」及び「納付すべき地方消費税額」の各欄記載のとおりであり，
これは上記別表４⑫欄記載の金額の範囲内であるから，本件各消費税等決定
処分は適法というべきである。
(3)　本件各重加算税賦課決定処分について
ア　国税通則法６８条２項は，「第６６条第１項（無申告加算税）の規定に該当す
る場合（略）において，納税者がその国税の課税標準等又は税額等の計算の
基礎となるべき事実の全部又は一部を隠ぺいし，又は仮装し，その隠ぺい
し，又は仮装したところに基づき法定申告期限までに納税申告書を提出」しな
いときは，重加算税を課する旨規定しているところ，ここにいう隠ぺい，仮装と
は，税を免れる意図を外部からもうかがい得る特段の行動をした場合を指し，
単に無申告であったという消極的な行為だけでは足りないと解される（過少申
告加算税に関する最高裁判所平成７年４月２８日第二小法廷判決・民集４９
巻４号１１９３頁参照）。
これを本件について検討するに，上記認定事実によれば，原告は，風俗営
業の許可申請手続やクレジットカード加盟店契約を締結するに際し，他人名
義を使用し，また，日々の営業に関する営業日報や請求書，領収書等が手元
に集まりながら，帳簿類を作成することなく，これら帳票類を定期的に廃棄し
ていたことが明らかである。そうすると，原告が，これまで本件全店舗につい
ての所得税等の申告を行っていないのは，上記のような隠ぺい，仮装行為と
評価し得る積極的な不正行為に基づくものと判断するのが相当である。
イ　そこで，本件における重加算税額を算出するに，所得税については，別表３
⑰欄記載の「納付すべき税額」に国税通則法６８条２項所定の税率を乗ずる
と，①平成９年分が５６万８０００円，②平成１０年分が５２３万６０００円，③平
成１１年分が６１４万８０００円，④平成１２年分が６４２万４０００円，⑤平成１３
年分が３５７万２０００円となり，消費税等については，別表４⑫欄記載の「消
費税等の合計納付税額」に同様の税率を乗ずると，(a)平成１１年分が７９１万
２０００円，(b)平成１２年分が７２９万２０００円，(c)平成１３年分が５７２万円と
なる。
他方，本件各重加算税賦課決定処分における重加算税額は，別表１の「重
加算税」欄及び同２の「加算税」欄記載のとおりであり，これらは上記各金額
の範囲内であるから，本件各重加算税賦課決定処分はいずれも適法というべ
きである。
６　結論
以上によれば，原告の本訴各請求はいずれも理由がないから，これらを棄却す
ることとし，訴訟費用の負担につき，行政事件訴訟法７条，民事訴訟法６１条を適
用して，主文のとおり判決する。
　　　　名古屋地方裁判所民事第９部
　　　　　　　　　　裁判長裁判官　　　加藤幸雄
　　　　　　　　　　　　　裁判官　　　舟橋恭子
　　　　　　　　　　　　　裁判官　　　片山博仁
別表及び別紙は省略

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