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平成３０年１月１２日宣告広島高等裁判所岡山支部判決
平成２９年(う)第２４号法人税法違反幇助，税理士法違反被告事件
原審岡山地方裁判所平成２６年(わ)第５５号，同年(わ)第１０６号
主文
原判決を破棄する。
本件を岡山地方裁判所に差し戻す。
理由
第１弁護人の控訴理由の要旨
１法人税法違反幇助について
(1)査察官報告書等の証拠能力について
原審は，財務事務官Ａ作成の調査書（謄本を含む。以下原審証拠について
同じ。原審甲４，５，１３，１４，１７，１８，３２３，３２５）及び査察
官報告書（原審甲６，９，１１，２９０，２９１）（以下，これらをまとめ
て「本件査察官報告書等」という。）について，Ａが税務に関する特別の学
識経験に基づいて真正に作成した書面であるから刑事訴訟法３２１条４項に
いう鑑定書に当たるとして証拠能力を認め，証拠として採用して取り調べ，
事実認定の資料とした。しかし，Ａは高度の専門的知識を有する税務の専門
家であるとはいえず，本件査察官報告書等によってなされているのは税務の
専門知識の補充ではなく，ほ脱税額という事実認定そのものであって鑑定と
はいえず，また，その作成過程からして著しく信用性を欠いている上，Ａは
捜査機関から鑑定を嘱託された鑑定受託者ではなく，捜査官そのものであ
り，本件公訴事実において正犯の事業主とされるＢ株式会社の法人税法違反
犯則事件を検察官に告発した者であるから，鑑定人としての適格を欠き，加
えて，本件査察官報告書等には他の査察官作成の報告書や供述録取書，供述
書等の伝聞証拠が引用されているものがあるが，引用された証拠は伝聞例外
の要件を満たしていないし，引用された他の査察官作成の報告書についての
作成の真正は立証されていない。したがって，原審が，本件査察官報告書等
の証拠能力を認め，証拠として採用して取り調べ，犯罪事実認定の資料とし
たことは，刑事訴訟法３２０条１項，３２１条４項等の解釈適用を誤り，憲
法３７条２項の保障する反対尋問権を侵害するものであって，判決に影響を
及ぼすことが明らかな訴訟手続の法令違反と法令適用の誤りがある。
(2)犯罪事実について
原審で取り調べられた証拠には，Ｂの法人税額やほ脱税額を認定すること
ができるものはなく，本件公訴事実において正犯とされるＣの故意，Ｃと同
じく正犯とされるＤとの共謀及び被告人の幇助の故意も認めることができな
いから，被告人を法人税法違反幇助の事実で有罪とした原判決には事実誤認
がある（なお，弁護人は審理不尽があるとも主張するが，その実質は事実誤
認の主張であると認める。）。また，原判決は「偽りその他不正の行為」に
ついて，誰がどのような行為をしたか具体的に判断しておらず，理由不備が
ある。
２税理士法違反について
(1)構成要件該当性について
被告人の行為は，税理士法２条１項２号の税務書類の作成には当たらず，
また，Ｂと同社が会員となっているＥの事務局職員である被告人との関係等
からすると，Ｂは同条柱書の「他人」には当たらない。また，被告人は「業
として」本件行為をしたものでもない。原判決には，以上の諸点について法
令適用の誤り及び事実誤認があり，また，業として行ったと認定した点にお
いて理由不備がある。
(2)税理士法５２条及び平成２６年法律第１０号による改正前の税理士法５９
条１項３号の解釈について
税理士法５２条及び平成２６年法律第１０号による改正前の税理士法５９
条１項３号の解釈として，実質的な違法性のない行為を処罰することは許さ
れないと解すべきである。原判決には，実質的違法性について判断を示して
いない点において理由不備があり，これについて審理を行わなかった点にお
いて刑事訴訟法２９８条２項，刑事訴訟規則２０８条に反する訴訟手続の法
令違反があり，これを吟味することなく犯罪事実を認定して税理士法５２条
等を適用した点において法令適用の誤り及び事実誤認がある。
(3)結社の自由の侵害について
被告人を税理士法違反で処罰することは，組織としてのＥ及びその構成員
である被告人自身の結社の自由を侵害することになるから，税理士法５２条
は，憲法１３条，２１条に反し無効である。法令違憲を回避するために税理
士法５２条は限定的に解釈されるべきであり，本件において被告人を税理士
法違反で処罰することは憲法３１条，１３条，２１条に違反し適用違憲とな
る。少なくとも被告人の行為には可罰的違法性がない。原判決は弁護人の上
記主張をその理由を示さずに排斥しているから，原判決には理由不備があ
り，また，可罰的違法性を認めた点において事実誤認がある。
(4)職業選択の自由の侵害について
税理士法５２条及び平成２６年法律第１０号による改正前の税理士法５９
条１項３号は，少なくとも本件の被告人の行為に適用される限りにおいて，
被告人の職業選択の自由を侵害するものとして憲法２２条１項に反し無効で
ある。したがって，税理士法５２条等を適用した原判決には法令適用の誤り
がある。
３公訴権濫用について
本件の公訴提起はＥの活動に対する弾圧を目的として行われたものであって
公訴権の濫用であり，原審は公訴を棄却すべきであった。これをしなかった原
審は，不法に公訴を受理したものであり，刑事訴訟法３７８条２号に当たる。
第２控訴理由に対する判断（本件査察官報告書等の証拠能力について・法人税法
違反幇助関係）
１基本的な考え方
記録によれば，原審は，検察官が証拠として請求した本件査察官報告書等を
刑事訴訟法３２１条４項の書面（以下「鑑定書面」という。）として証拠能力
を認めて採用し，取り調べた上，そのほとんどについて信用性を認め，これら
に記載されている査察官の判断のとおり事実を認定したことが認められる。そ
して，原審は，本件査察官報告書等の作成にあたっての調査及び判断の性質に
ついて，査察官による各勘定科目算出のための調査は，総勘定元帳等の会計書
類や決済計算書等の原資料の中から各勘定科目に計上すべき取引に関する書類
を抽出し，必要な記載を特定し，正確性を判断した上で簿記会計の原理に従っ
て適切な勘定科目に仕訳し，法人税法の解釈運用に従った売上計上基準に従っ
て帰属させるべき事業年度を特定して集積すること等を内容とするところ，本
件査察官報告書等は，このような調査及び判断の結果を集積するなどしたもの
であるから，法人税法の解釈運用の知識，簿記会計及びその実務に関する知識
に基づくものといえ，このような調査及び判断は，学識経験に基づくものであ
って客観性及び技術性も認められるから，本件査察官報告書等はいずれも鑑定
書面に該当する，という。
しかし，原審の上記判断は是認することができない。その理由は次のとおり
である。
まず，原審は，本件査察官報告書等は税法の解釈運用に関する知識に基づく
ものであるというが，捜査活動に当たって捜査官に法律の知識が必要であるこ
とは当然であり，これをもって特別の知識経験と評価することはできない。税
法違反の犯則事件の調査に当たって査察官に税法の知識が必要であることも同
様であり，査察官が税法の知識を踏まえて調査を行い，収集した資料を分析し
て必要な情報を抽出し，一定の判断を形成することは，通常の捜査活動と変わ
らない作業であって，これを鑑定と評価することはできない。
もっとも，法律の解釈適用が争点となった場合には，当該法律の解釈適用に
関する法律専門家の意見が記載された書面が鑑定書面となることがあり得る
が，原審が本件査察官報告書等を税法の解釈適用に関する法律専門家の意見が
記載された書面として採用したものとは解されない（なお，仮に本件査察官報
告書等に法律の解釈適用に関する法律専門家の意見が記載されており，そのた
め，これを鑑定書面として採用して取り調べたことが適法であると解すること
ができたとしても，そのような書面は，当該法律の解釈適用に関する判断資料
となるにとどまり，犯罪事実の認定資料となり得るものではないから，原審の
訴訟手続には，これを事実認定の資料とした点において判決に影響を及ぼすこ
とが明らかな法令違反があるということになる。）。
次に，原審は，本件査察官報告書等は簿記会計及びその実務に関する知識に
基づくものであるというが，記録を検討しても，本件査察官報告書等の作成に
当たり，税法の知識及び会計帳簿に関する一般的な常識を超えて，鑑定と評価
するに値する簿記会計に関する専門的知識経験が必要であったか否かは判然と
しない。むしろ，後述するとおり，少なくともその一部については簿記会計の
専門的知識経験が必要とは考えられないものである。
本件査察官報告書等は，Ｂに対する法人税法違反犯則事件を調査していた査
察官が，Ｂの総勘定元帳や仕訳日記帳等の会計帳簿，金融機関が作成した同社
の口座取引についての証明書，同社が取引に当たって顧客に交付した決算計算
書，同社と顧客や他の業者との間の契約書，同社が発行し，あるいは受領した
請求書，領収書等の書類等を収集し，その内容を分析して必要な情報を抽出
し，犯則事件に関する一定の判断を形成してこれを記載したものである。その
ような作業は，一般的な捜査活動における通常の事実認定の作業と大きく異な
るところはない。もっとも，上記の書類等から必要な情報を抽出するに当たっ
ては，簿記会計の専門的知識経験が必要な場合も想定できない訳ではない（例
えば，簿記会計の知識がなければ書類の記載内容を理解することが困難な場合
等）が，原審検察官はそのような事情を主張していない。また，上記の書類等
から得られた情報に基づき各勘定科目の数額を算定するなどの判断について
は，簿記会計の専門的知識経験が必要な場合があり得ると思われるが，どのよ
うな取引によるどのような収入が売上に当たり，これに関するどのような支出
が損金に当たるのか，それぞれの収入や損金はどのような基準によって各事業
年度に帰属するのかといったことは，基本的には税法の規定とその解釈によっ
て定まるし，そのようにして定まったそれぞれの収入や損金の各勘定科目への
仕訳についても，会計帳簿に関する一般的な常識によってある程度判断できる
のであって，そのような判断に当たり常に簿記会計の専門的知識経験を要する
とはいえない。そして，原審検察官は，本件査察官報告書等の作成に当たって
どのような簿記会計の専門的知識経験を必要としたのかということについて，
具体的に明らかにしていないし，原審においてＡ査察官は，自らの専門的知識
についてある程度の証言をしているが，その内容は，実質的には税法に関する
ものや，会計帳簿に関する一般的な常識に類するものにとどまっている。した
がって，本件査察官報告書等の作成に当たって簿記会計の専門的知識経験が必
要であったことは立証されていないというべきである。
そうすると，本件査察官報告書等が鑑定書面に当たることは立証されていな
いから，原審がこれらを鑑定書面として採用して取り調べ，事実認定に用いた
ことは違法である。以下，個別に検討する。
２個別の検討
(1)査察官報告書（原審甲６，２９０）について
同各報告書は，Ｂが提出した確定申告書において，その売上の一部が，真
実の事業年度とは異なる事業年度に計上されているとして，請負契約の売上
計上の基準日は各工事の完成・引渡日であるとした上，各引渡日を認定する
ため，各工事の決済計算書に記載された決済予定日，最終入金日，鍵引渡確
認書や書類受渡確認書に記載された鍵等の受渡日，瑕疵担保責任保険に関す
る書面に記載された責任開始日等を一覧表化して，各日付のずれの有無等を
検討し，原則として，瑕疵担保責任保険の責任開始日を引渡日とするのが合
理的であるが，一部の工事については最終入金日あるいは鍵の引渡日を引渡
日とするという判断が記載されたものである。同各報告書の上記各記載のう
ち，請負契約の売上計上基準日が工事の完成・引渡日であることは法人税法
の規定及びその解釈により定まることであり，各工事の瑕疵担保責任保険の
責任開始日等から引渡日を認定する判断は，通常の事実認定と性質が異なら
ない作業であって，いずれについても簿記会計に関する専門的知識経験を要
するものではない。そうすると，同各報告書は鑑定書面には当たらないとい
うべきである。
もっとも，同各報告書の記載内容等によれば，原資料の記載内容がそのま
ま転記されていると思われるから，作成者の証人尋問によって作成の真正及
び転記の正確性が立証され，かつ，原資料に証拠能力があることが立証され
るならば，刑事訴訟法３２１条３項の書面に当たる可能性がある。しかし，
原審においては，そのような観点からの検討はされておらず，原資料に証拠
能力があることも立証されていない。
(2)期末商品棚卸高調査書（原審甲１４）について
同調査書は，Ｂが提出した確定申告書において，真実と異なる期末商品棚
卸高が損金として計上されているとして，Ｂの各事業年度における期末商品
棚卸高を調査した結論が記載されたものであるが，同調査書には原資料の数
額やそこからの計算過程は全く記載されていない。他方，原審におけるＡ査
察官の証人尋問によれば，査察官は，Ｂが平成１８年３月期の事業年度以後
に商品として仕入れた土地を調査して年度ごとに期末に存在する在庫土地を
確定し，会計帳簿に記載されている各土地の取得費用を請求書等と照合する
などして確認した上，そこから各年度に販売された土地の原価を差し引いて
各期末の棚卸高を算出したこと，販売された土地の原価は，一括して取得さ
れた土地の総取得費用額を販売された土地部分の面積の割合で按分して算出
したことが認められる。同調査書の上記各記載のうち期末商品棚卸高が損金
として計上されるべきこと及び上記のような期末商品棚卸高の算定方法は法
人税法等の法令の規定及びその解釈により定まることであり，上記のような
調査，認定の作業についても，簿記会計に関する専門的知識経験を要すると
は考えにくいところである。少なくとも専門的知識経験を要することは立証
されておらず，同調査書が鑑定書面に当たると認めることはできない。
加えて，仮に上記のような調査，認定の作業に簿記会計に関する専門的知
識経験を要する部分があったとしても，上記Ａ査察官の証言によれば，その
作業を行ったのは同査察官とは別の査察官であり，同調査書はその査察官が
作成した報告書を基にＡ査察官が作成したものであり，かつ，その際，基と
なる報告書の内容は点検しているが，原資料に当たって記載内容の真実性を
吟味することはしていないというのであるから，Ａ査察官が公判廷で同調査
書の作成の真正等を証言したとしても，これによって同調査書が鑑定書面と
して証拠能力を得ることはない。原審は，Ａ査察官は調査の責任者として他
の査察官と処理基準等を協議した上，他の査察官が作成した報告書について
その処理基準やその基準に基づく各勘定科目の額及びその内容等を確認した
上，自ら同調査書を作成しているから，Ａ査察官が作成の真正等を証言する
ことにより証拠能力が認められるというが，刑事訴訟法３２１条４項が作成
者が作成の真正等を証言することにより鑑定書面に証拠能力が与えられると
している趣旨は，鑑定をした者が公判廷で証人尋問を受けることにより，作
成の真正や記載の正確性のみならず，鑑定内容の真実性についても反対尋問
の機会が与えられるところにあると解されるから，実質的に鑑定の作業をし
ていないＡ査察官には，上記証人尋問を受ける適格性は認められず，原審の
上記判断は是認できない。
(3)売上高調査書（原審甲４）及び査察官報告書（原審甲９）について
同調査書及び報告書は，(1)と同様，Ｂの売上の一部が真実とは異なる事
業年度に計上されているとして，決済計算書，契約書添付の計算書等に基づ
き，各事業年度の売上高や一部の工事の原価等を認定しているものである。
決済計算書等の原資料から売上高等を認定する作業に簿記会計に関する専門
的知識経験を要するとは考えにくく，通常の事実認定の作業と性質は異なら
ないといえる。売上高やその原価の適切な仕訳をする作業には，一定の簿記
会計の知識を要する部分があることは否定できないが，会計帳簿に関する一
般的な常識を越えた専門的知識経験を要する部分があったとは考えにくい。
少なくとも専門的知識経験を要することは立証されておらず，同調査書及び
報告書が鑑定書面に当たると認めることはできない。
加えて，仮に簿記会計に関する専門的知識経験を要する部分があったとし
ても，上記Ａ査察官の証言によれば，上記の作業の一部は同査察官とは別の
査察官が行っており，同調査書及び報告書の一部はその査察官が作成した報
告書を基にＡ査察官が作成したものであって，かつ，その際，原資料に当た
って記載内容の真実性を吟味することはしていないというのであるから，上
記(2)と同様，Ａ査察官が公判廷で作成の真正等を証言しても上記の部分に
ついては証拠能力を得ることはできないと解される。
(4)本件査察官報告書等のうちその他のものについては，今後，検察官が適切
に主張立証すれば鑑定書面に当たる（あるいは当該書面の一部が鑑定書面に
当たる）と認められるかもしれないと思われる。もっとも，その場合におい
ても，前記(2)，(3)と同様，実質的に鑑定作業を行った者と作成者とが異な
る場合には，証拠能力を認められないことがあることに留意すべきである。
３以上によれば，原審は，本件査察官報告書等が鑑定書面に当たると認めるこ
とはできないのに，これらを鑑定書面として採用して取り調べ，事実認定に用
いたのであるから，判決に影響を及ぼすことが明らかな訴訟手続の法令違反が
ある。したがって，そのほかの控訴理由について判断するまでもなく，原判決
は破棄されるべきである。
なお，差戻し後の第一審における審理の在り方について，当裁判所の意見を
付言する。当裁判所は，本件査察官報告書等のうち少なくともいくつかのもの
については，鑑定書面に当たらず，検察官は，同書面に記載された判断の原資
料を証拠として請求するなど別の方法で立証を行う必要があると考えるが，そ
れは，査察官が収集した原資料をそのままの形で取り調べる必要があるという
意味ではない。むしろ，争点とは関係のない部分も含めて会計帳簿や関係書類
等を一括して取り調べることは，立証の対象を不明確にし，公判廷における心
証形成を困難にするものであって，厳に避けるべきである（原審では，Ｂの総
勘定元帳と仕訳日記帳等が「記載内容等」などの具体性を欠く立証趣旨で一括
して証拠請求され，採用して取り調べられているが，このような立証方法は相
当でない。）。差戻し後の第一審においては，まず，適切な争点整理が行われ
るべきであり，検察官は真に立証すべき事実は何であるかということを吟味し
てその主張を具体的に明らかにすべきである。そうすれば，自ずと必要な証拠
は絞られ，その範囲も明らかになると考えられる。また，検察官が本件査察官
報告書等により立証しようと意図した事実は，突き詰めれば，Ｂが提出した確
定申告書に記載された所得額と真実の所得額との食い違いであると解され，証
拠調べが必要な原資料は，その食い違いを示す資料に限られているから，検察
官としては，必要な資料を抽出して整理し，その記載内容から必要な部分を転
記して原資料を明示した分かりやすい一覧表を作成するなどした上，刑事訴訟
法３２１条３項の書面として証拠請求し（もっとも，その場合であっても，原
資料が伝聞例外に当たるなど証拠能力を有していることは別途立証する必要が
ある。），加えて，査察官等の証人尋問により同書面の意味を説明するなど，
分かりやすい立証の方法を工夫すべきである。差戻し後の第一審においては，
改めて検察官が主張を明らかにして立証の対象を明確にし，その点に絞った分
かりやすく簡潔な立証活動を行うことが望まれる。
第３結論
刑事訴訟法３９７条１項，３７９条により原判決を破棄し，同法４００条本
文により，さらに審理を尽くさせるため，本件を原裁判所である岡山地方裁判
所に差し戻すこととする。
平成３０年１月１２日
広島高等裁判所岡山支部第１部
裁判長裁判官長井秀典
裁判官村川主和
裁判官藤井秀樹

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