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　　　　　　　主　　　文
一、被告が原告の昭和三五年四月一日から昭和三六年三月三一日までの事業年度分
の法人税につき昭和三七年九月二九日付でした再更正および加算税賦課決定のう
ち、所得金額二、五九三、八六九円を超える部分および当該所得金額に基づいて算
定した税額をこえる部分を取消す。
二、原告の本件訴のうち、被告が原告の右事業年度分の法人税につき、昭和三六年
九月三〇日付でした更正の取消を求める部分を却下する。
三、原告のその余の請求を棄却する。
四、訴訟費用は、これを五分し、その一を原告の負担とし、その余を被告の負担と
する。
　　　　　　　事　　　実
第一、当事者双方の求める裁判
（原告）
　原告の自昭和三五年四月一日至昭和三六年三月三一日事業年度の法人税確定申告
につき被告が昭和三六年九月三〇日に行つた更正並びに昭和三七年九月二九日に行
つた再更正及び加算税賦課決定はいずれも取消す。
　訴訟費用は被告の負担とする。
（被告）
（一）　本案前の申立
　本件訴を却下する。
　訴訟費用は原告の負担とする。
（二）　本案の申立
　原告の請求をいずれも棄却する。
　訴訟費用は原告の負担とする。
第二、請求の原因
　原告は、自昭和三五年四月一日至昭和三六年三月三一日事業年度（以下係争事業
年度という）の原告の法人税につき昭和三六年五月三一日確定申告（所得金額一、
一五二、一六九円、法人税額三八〇、一九〇円）を行つたところ被告は昭和三六年
九月三〇日更正処分（所得金額二、八五九、四六九円、留保所得金額八一三、八〇
〇円法人税額一、〇六七、九五〇円）をした。これに対し原告は昭和三六年一一月
一日被告に対し再調査請求をしたが、右請求は、昭和三七年一月二七日棄却され
た。これに対し原告は同年二月二八日東京国税局長に対し審査請求をしたが、右請
求は同年七月二〇日棄却され、その頃その旨の通知があつた。
　さらに、被告は昭和三七年九月二九日再更正処分（所得金額九、二〇三、二八〇
円、留保所得金額三、七九五、六〇〇円、法人税額三、七七六、七七〇円）をし、
過少申告加算税一五九、三五〇円、重加算税一〇五、〇〇〇円を賦課決定し、その
頃その旨の通知があつた。
　しかし被告のした右各処分はいずれも違法であるのでその取消しを求める。
第三、被告の答弁及び主張
一、被告のした各処分が違法であるとの点を除きその余の事実は認める。
二、被告が昭和三六年九月三〇日行つた更正処分は、昭和三七年九月二九日行つた
再更正処分によつて消滅しているから、更正処分の取消を求める訴はその対象を欠
くものである。又、再更正処分及び過少申告加算税、重加算税賦課決定について原
告は所定の不服申立手続を経ていないので、結局原告の訴は不適法である。
三、原告は同族会社であるが、その主張の日、主張どうりの確定申告をしたので被
告で調査したところ申告額に誤りがあつたので更正処分をしたが、その後の調査に
より更に次のとおり不足額が判明した。
（１）　仕入中（支払手形）否認　五〇二、七〇〇円
（２）　旅費中（未払金）否認　一五九、〇〇〇円
（３）　従業員賞与中（未払金）否認　七八〇、〇〇〇円
（４）　土地売却益（貸付金）計上洩　六、一〇四、〇〇〇円
（５）　貸金利子（認定賞与）計上洩　五〇五、四一一円
　よつて被告は右１乃至５の合計額金八、〇五一、一一一円を申告所得額に加算
し、所得金額を九、二〇三、二八〇円、法人税額三、七七六、七七〇円、過少申告
加算税一五九、三五〇円、重加算税一〇五、〇〇〇円と賦課決定したものである。
四、以上のうち争いのある２乃至５の計算の根拠は以下のとおりである。
（一）　旅費中（未払金）否認一五九、〇〇〇円について、
　原告は係争事業年度末の旅費として六六一、四二五円を計上し、うち四二四、六
〇〇円は未払金であるが被告は右未払金のうち一五九、〇〇〇円の損金算入を否認
したものであり、その理由は次のとおりである。
　原告は、旅費支出につき従来実費支給制度をとつていたところ、係争事業年度末
に旅費規程を制定してこれを定額支給制度に改め、原告代表者Ａにかかる旅費につ
き昭和三五年七月一日にまで遡及して新規程を適用し、期末に一括計算して右未払
金を計上したものである。
　しかし旅費というものは本来実費により支給されるべきものであり、（但し、旅
費規程により定額制を定め、それによつている場合でもそれが本来の実費弁償に代
るものとして社会通念上妥当な合理的基準に基づき算定されているならば、実費と
の間に多少の過不足があつても会社からみれば必要経費として認められるべき性質
のものである。）右のように期末に一括計算して未払金処理をすること自体不自然
なものであるのみならず、原告には出張命令簿、復命簿等証拠書類の備付もなく、
右未払金の計上は期末において記憶等により旅費精算書用紙に一括記入したものに
基づくものであり、出張事実の存在自体不確実なものである。そして別表一によつ
てもあきらかなように、原告の既往事業年度に比し業況の変化は認められないのに
当期において旅費が急増していることを考え合せると、
（１）　未払旅費に対応する出張はすべて架空である。
（２）　仮に全部が架空でないとしても少くとも別紙記載の二六件（対応旅費額三
一〇、一〇〇円）は社用出張の事実がない。
（３）　また仮に出張の事実自体はすべて存在したとしても、次の如き理由により
本件未払旅費中少くとも一五九、〇〇〇円は否認さるべきである。
（ⅰ）　そもそも旅費は職務を遂行するに通常必要な旅行をなした場合にその旅行
実費を弁償するために受けるものである。国はもちろん地方公共団体、企業等の旅
費支給者の多くがいわゆる定額旅費制度を採つているのは、旅行経路、利用交通機
関および宿泊施設等について個々にその実態を把握したりその実費費用を計算した
りすることの困難煩累であるところから合理的な根基により社会通念上の実費に近
い定額を予め規定して事務的手続を簡素化する趣旨によるものである。そこで税務
の執行面においては、右定額が本来の実費弁償に代えて社会通念上妥当な合理的基
準に基づき算定されているならばその定額と旅行実費との間に若干の過不足があつ
てもそれは僅少の差に止まるであろうから社会通念および課税技術上敢えてその過
剰分については課税を行わないわけである。
　税法は、非課税所得としての旅費額の範囲あるいは損金として認められる限度に
ついては直接これを規定していないが、それは当該会社の規模、業態及び業績その
他の諸状況からみて当該会社の業務遂行上通常且つ必要なものであると一般に観ら
れる程度のものでなければならないのである。
　そして右の観点に立つ場合、原告の旅費規程（甲第一三号証）およびその運用に
は妥当を欠くと認められる多くの問題点が見受けられる。次にその主な点を指摘す
る。
（イ）　日当
　所謂日当とは旅行中の中食費の補給費およびこれに伴う諸雑費並に目的地たる地
域内を巡廻する場合の車賃等の交通費および諸雑費にあてるための旅費であると解
されており、おおむね中食関係費が半分その他の費用が半分という構成が考えられ
ているから旅行の時間的、距離的条件によつて日当の定額に差異を付するのが合理
的である。
　この点、たとえば国家公務員旅費法においては次のように区分規定されていると
ともに日額旅費という例外制度が設けられており交通費、日当等の旅費に代えてそ
れらが複合された形の日額旅費が定められている。
　支給金額
①　日当定額
②　日当定額の１／２
③　日当定額の１／３
④　日当又は日額旅費を支給しない
　支給条件
①　鉄道百キロメートル以上の旅行（並通旅費）
②　鉄道百キロメートル未満の旅行（並通旅費）
　在勤地（在勤官署から半径八キロメートル以内の地域）内旅行で行程十六キロメ
ートル以上又は引き続き八時間以上の場合（日額旅費）
③　在勤地内で行程八キロメートル以上十六キロメートル未満の場合は引き続き五
時間以上八時間未満の場合（日額旅費）
④　右③に満たない場合
　ちなみに国家公務員についての日当定額（昭和三六年三月当時）は別表二の如き
金額であり実費弁償としての日当の性質上、その金額は原告会社のそれより著しく
低いものとなつている。
　ところで原告旅費規程第五条に規定されている日当定額は単に都内と都外とに区
分されているのみで、その例外として第六条に半日当の支給条件が、第十条に日当
を支給しない条件が、それぞれ規定されているが、甲第八号証についてみるに、第
十条に照してその例外規定が実際に適用された形跡は見受けられない。
　例えば四粁未満と認められる地域にも拘わらず、一率に日当として千円を計上し
ている如きは規程を忠実に適用したものとは言えない。
（ロ）　宿泊料
　宿泊料は、旅行中の宿泊の費用、すなわち夕食代および朝食代並びに宿泊料金お
よびこれらに伴う諸雑費に充てるため支給される旅費と考えられるから斯かる費用
実費の宿泊先における差異を前提として規定するのが合理的であり、例えば国家公
務員旅費法においては斯かる観点に立つて具体的に各地域の旅館等について調査し
た結果、次のとおり甲地方と乙地方とに区分し、別表二の如くその定額を規定して
いる。
　甲地方
　いわゆる六大都市のうち大蔵省令で定める地域およびこれらに準ずる地域で大蔵
省令で定めるもの。（東京都の郡部の一部等を除き、福岡、北九州および六大都市
の周辺の一部を含む。）
　乙地方
　上記以外の地域
　固定宿泊施設に宿泊しない場合（いわゆる車中泊等）には乙地方に宿泊したもの
とみなされる。
　しかるに、原告旅費規程第五条に規定されている宿泊料定額は、単に都内と都外
とに区分されているに止まるのみならず、都外の定額が都内のそれよりも多額であ
り、その例外として第七条にいわゆる車中泊等の場合の半泊料支給が規定されてい
るが、甲第八号証についてみるに第七条に照してその例外規定が実際に適用された
形跡は見受けられない。
　例えば甲第八号証の４（青森出張旅費精算書）の裏面には往復とも夜行列車を利
用した記録があるが、宿泊料計上額は二泊七、〇〇〇円（規定通り計上するなら
ば、車中二泊三、五〇〇円が正当である）となつており、同じく１９（仙台出張旅
費精算書）の裏面にも往路夜行列車を利用した記録があるが、宿泊料計上額は一泊
三、五〇〇円（規定通り計上するならば車中一泊一、七五〇円が正当である）とな
つている如きであり、関西方面出張についても同様な事情が推定されるが特別な記
録はなされていない。
（ハ）　車馬賃
　原告旅費規程第五条によれば、単に実費と規定されているが、国家公務員旅費法
には車賃として「陸路（鉄道を除く）旅行について路程に応じ一キロメートル当り
の定額又は実費額により支給する」と規定されている。
　右定額の規定は内国旅行について適用されるが、その場合の車賃とはいわゆる乗
合バス（一般乗合旅客自動車運送事業）を利用する前提の下に規定されている。従
つて、例えば、ハイヤー、タクシー等の陸上交通機関を利用することは旅行者の自
由ではあるが、その費用までも支給されるものではない。
　国家公務員旅費法においては、鉄道等の延長として最寄駅等から旅行目的地に至
る往復費用の車賃と目的地たる地域内を巡回する場合の車賃等（後者は前述のとお
り日当定額の構成部分と考えられている）とを区分取扱しているのに対し、原告の
甲第八号証に記載されている車賃はその何れであるのかも不分明であるうえに証拠
資料、利用交通機関明細等の添付もなく支出の事実が確認されない。
（ⅱ）　以上旅費に関する税法上の取扱いについての被告の見解をのべるととも
に、そのような観点に立つた場合原告会社の旅費規程の内容が杜撰なものであるこ
とを指摘し、しかもその現実の運用面は更にルーズなものであり、原告会社がその
旅費規程をいわゆる節税の具として利用しようとした態度がはつきり露呈されてい
ることを若干の具体例を以て指摘した。
　被告は、基本的には本件旅費の問題を原告会社がその利益調節のために形式面で
操作し、利益削減の具に供したものと解し、これを無条件で損金算入することを否
認したものである。
（４）　本件旅費は同族会社の行為計算否認規定により否認さるべきものである。
以上の理由により一五九、〇〇〇円の限度で本件旅費の損金算入を否認した被告の
処分は正当である。
（二）　従業員賞与中（未払金）否認七八〇、〇〇〇円について
　原告は、その係争事業年度中の利益を従業員に還元するものとして通常の賞与
（昭和三五年七月一二日、計上二三二、〇〇〇円および同年一二月二三日計上二三
九、〇〇〇円各現金支給）の外に、昭和三六年三月三一日の取締役会決議にもとづ
き総額七八〇、〇〇〇円のいわゆる従業員別段賞与を支給することを決定したとし
て、これを係争事業年度中の損金（未払金）として計上して財務諸表を作成すると
ともに、係争年度の法人税申告期限までに受給者ごとに分別したと主張している。
（１）　しかし右別段賞与支給の決定は、昭和三六年三月三一日の取締役会の決議
によるものではなく、それは係争事業年度の決算が大体終り利益金の規模が判明し
た翌事業年度にいたつて、係争事業年度の利益削減の目的でなされたものであるか
ら、右別段賞与は少くとも係争事業年度の損金にはならないことは明らかである。
（２）　仮に右別段賞与を決定する旨の取締役会の決議が昭和三六年三月三一日に
なされたものとしても、本件別段賞与の未払金計上は、法人税法基本通達二六五
（昭和四〇年直審（法）五九により削除されたもの）の要件にあたらないので係争
事業年度の損金と認めることはできない。
　つまり、そもそも法人税法上ある費用が損金として認められるためには、それが
当該事業年度中に発生したことと金額が確定したことが必要であり、賞与について
もその発生とともにその支給額が確定されない限り損金算入は認められず、従つて
その見積額を引当金として計上することは認められないのが原則である。しかし企
業経理の実務上は確定損金と同一視できるような未払賞与の計上が現実に予想され
るため、前記原則の緩和取扱として前記基本通達が制定されたものである。
　そして右通達によれば、「法人が使用人に対する賞与を引当て、これを損金とし
て計上した場合においても当該引当金を支給することが確実であり、且つ、法第一
八条から第二一条までの規定による申告期限までに受給者ごとに分別されていると
きはこれを認める。」ことになつている。ところが、原告は本件別段賞与の支給に
つき取締役会での決議の時すでにこれを現金支給せず一方的に借入れることを予定
しており、（現に後に「利益還元従業員別段賞与貸付承諾書」なる書面を受給者よ
り徴しておりその大部分は現実には支給しなかつた。）しかも本件の如き別段賞与
は原告において従前より実施してきたものでもなく、特に原告の業況が急上昇した
との実績も顕著でない本件係争事業年度が最初である上、昭和三六年八月一五日に
は翌事業年度分の夏季賞与はすでに支給され終つていたにもかかわらず本件別段賞
与の各受給者はそれが支給されることも知らされず、全額未払、支給時期未確定の
状態のままであつたので、被告は本件別段賞与は右通達の「支給することが確実で
ある」という要件にあたらないと認めその損金算入を否認したものである。
（３）　また本件別段賞与支給の目的については原告の翌事業年度におけるいわゆ
る別段賞与の支給、借入れの際の「利益還元従業員別段賞与貸付承諾書」の裏面に
は「従業員からの借入金を社内で運用して利子をつけ、年々の増額を楽しみにさせ
るとともに、できたら退職の時まで借用し狭義の退職金と合せ持たせてやる親切
を」と記載されており、従業員自身もまた退職時までに事故のない限り退職時に支
給されるものと理解しているものの如くである。従つて右別段賞与は退職給与金の
性質を持つものと認められる。ところで退職給与金は税務計算上はその支給の時の
損金とすベきものであり、またその引当金については税法上一定の条件の下に損金
算入が認められるにすぎない。（法人税法施行規則―法人税法施行令（昭和四〇年
政令第九七号）による改正前のもの、以下同じ、―一五条の七以下）ところが原告
は青色申告法人でもなく、退職給与規程も定めていないので右規定の適用を受け得
ないところから右規定を潜脱するために本件別段賞与という名目を利用したものと
認められ、その損金算入を認めることはできない。
（４）　本件別段賞与は同族会社の行為計算否認の規定によつてもまた否認できる
ものである。
（三）　土地売却益（貸付金）計上洩六、一〇四、〇〇〇円について
（１）　原告は昭和三三年四月、東京都中央区＜以下略＞、宅地二四坪（以下本件
土地という）を訴外Ｂより買つたものであるが、その際の代金は五、二五〇、〇〇
〇円であり、そのうち一、六五〇、〇〇〇円について原告はその簿外資産もしくは
原付代表者Ａより贈与を受けた金員により支払つた。
　そして原告は更に右土地を昭和三五年四月二〇日原告代表者Ａに代金四、〇〇
〇、〇〇〇円で売却したものである。
（２）　右について原告は、本件係争事業年度の所得の計算上、取得価額（原価）
三、六〇〇、〇〇〇円、売却代金四、〇〇〇、〇〇〇円としてその差額四〇〇、〇
〇〇円を所得として計上した。
（３）　しかしながら、右土地の昭和三五年四月当時の時価は、一〇、一〇四、〇
〇〇円（坪当り四二一、〇〇〇円）が相当であり、右売却代金四、〇〇〇、〇〇〇
円は著しく低廉である。
　つまりたまたま昭和三五年二月一三日、本件土地と近傍類地の関係にある中央区
＜以下略＞に所在する土地が、Ｃから東京都に対し坪当り平均四二一、三九九円で
売却された事例があり、場所的、時期的にみて本件取引と相似しているのでその価
額を本件にも適用したものである。
　原告は本件土地は道路計画により所有権の完全な行使を制限されているので、か
ような土地を買うものは殆んどなく、又Ａもこれを他に転売する可能性が殆んどな
い旨主張するが、右Ａは昭和三五年四月一〇日、建築基準法四四条二項の規定に違
反して本件土地の上に請負代金五、〇四〇、〇〇〇円の鉄筋四階建ビル建築に着手
したのである。（尚Ａは右ビルを同年八月まで月一〇万円で原告に貸し、同年九月
右ビルを六、〇八五、七四〇円、本件土地の借地権を四、〇〇〇、〇〇〇円でいず
れも原告に譲渡した。）
　また道路計画路線の正式廃止は建設大臣の告示をまつて行われるのであるが、東
京都事務当局においては昭和三二年春頃から計画路線の変更について種々研究を続
けており、その変更予定の大要については昭和三四、五年頃すでに建築確認申請等
の手続の過程において世上一般に窺知されうる状態にあつたので、本件取引当時に
おいては本件土地に係る道路計画路線廃止内定は殆んど衆知の事実であつた。従つ
て計画路線外の土地に比して地価評価上格段の差異はあり得ず、また取引の相手方
について制約を受けることもありえなかつた。
　更に仮に譲渡が制約されていて、東京都に道路敷地として収用されるとしても、
時価相当額の補償を受けられるのであるから、譲渡の制約による価額の下落はない
のみならず、本件土地の取引当時においては近く地下鉄開通等により本件土地近辺
の地価は異常に高騰するであろうと予想されており、本件取引価額四、〇〇〇、〇
〇〇円は異常に低廉である。
４（ⅰ）　ところで法人がその有する固定資産を贈与した場合または時価に比して
著しく低い価額で譲渡し、その時価と譲渡価額との差額に相当する金額が相手方に
対する贈与と認められる場合には、法人所得の計算上その贈与の金額は益金に加算
される（すなわち当該資産の贈与または低廉譲渡時の時価と簿価（低廉譲渡の場合
には実売価額）との差額は、資産の売却益（損）と同様に取り扱われる。）尤も正
確には法人税法では法人の寄附金は税法に定める一定の限度で損金に算入すること
が認められるから、その贈与（寄附）の金額の全額が益金とされるのではなく、別
途税法で認容される範囲の金額は寄附金として損金算入が認められる（法人税法、
昭和四〇年法律第三四号による改正前のもの、以下同じ、第九条三項、同法施行規
則第七条ないし第八条。）ところで以上の資産譲渡（贈与を含めた広義の資産譲
渡）の場合の譲渡益（損）の課税上の取扱は、基本的には個人の場合も同様である
が、所得税法（昭和四〇年法律第三三号による改正前のもの、以下同じ）において
はこの点同法第五条の二に明文の規定があるのに対して法人税法においてはこれに
対応する規定を欠いている。ただ法人税について国税庁の法人税基本通達七七（昭
和四〇年直審（法）五九により削除されたもの）に、低廉譲渡の場合に上記のよう
な所得計算がなされる旨の規定が設けられている。国税庁の通達は、税務当局とし
ての法規の解釈を示すものであり、法人の所得計算上の原理として、税法上の明文
の規定はなくても、当然上記のように取り扱われるべきものとする税務当局の税法
解釈を示すものであるが、同様趣旨のことが所得税法においては明文規定をもつて
示されているにかかわらず法人税法がこれを欠いていることから、税法の解釈上こ
の点を問題とされる場合がある。以下この点についての被告の見解を述ベることと
する。
（ⅱ）　資産の贈与または低廉譲渡の場合の譲渡所得課税に関する上記所得税法第
五条の二の規定は、昭和二五年のシヤウプ勧告に基づく税制改正にその端を発す
る。この譲渡所得課税の考え方についてシヤウプ勧告は次のように述べている。
　「増加する所得に対する厳格な課税理論に従えば納税者の資産の市場価格の一年
内の増加額は毎年これを査定して課税すべきものであるが、これは困難であるの
で、実際においてはかかる所得は、納税者がその資産を売却して、所得を現金また
は他の流通資産形態に換価した場合に限つて、課税すべきものとされている。この
換価が適当な期間内に行われる限り、課税はただ時期を若干遅らせたにすぎず基本
原則は何ら害されはしない。然し、資産所得に対する課税を無制限に延期すれば、
納税者は、本来ならば課せられるべき税負担の相当部分を免れることができるか
ら、無制限延期はこれを防止する必要がある。これを防止する最も重要な方法の一
つは、資産が贈与または相続によつて処分された場合に、その増加を計算してこれ
を贈与者または被相続人の所得に算入せねばならないものとすることである。」
（シヤウプ使節団、日本税制報告書附録巻Ⅲ、大蔵省主税局編Ｂ１２頁参照）
　要するに、このシヤウプ勧告の思想は、譲渡所得は資産を売却することによつて
初めて実現する（資産の売却価額が、取得価額や譲渡経費を上廻る場合にその差額
が譲渡所得を構成する）という考え方ではなく、譲渡所得の基因である資産利益
は、資産の値上り（価値の増加）という形で既に発生しており、これを資産が売買
であれ、贈与であれ、その所有者の支配から離れる際に清算しようという考え方に
立つている（ここで「所得の実現」という言葉は法律的な意味で使つているのでは
ない。若しこの用語を課税原因の発生すなわち税法上の課税適用に達するという意
味に用いるものとすれば、実定法は資産の所有権の移転の時期を以て課税対象たる
損益発生の時期としているのであるから、税法上の意味において単なる資産の値上
り益を以て「所得の実現」とみているわけでないことはいうまでもない。）。
　昭和二五年度の税制改正ではこのシヤウプ勧告の思想を全面的に受け入れ、同年
改正の所得税法において遺贈または贈与の場合のほか、相続の場合にも被相続人に
対して譲渡所得が課税されることとなつていたが、その後昭和二七年に至り、相続
の場合は本人の意思に基づかぬ資産の移転であり、しかも税負担も相当重いので、
相続の時のみなし譲渡課税を廃止して被相続人の取得価額を相続人に引き継がせて
譲渡所得の課税の延期を認めることとされた。また、昭和三七年には、所得税法第
五条の二第三項が追加され、資産贈与等の場合も、一定の手続をとつたうえで、受
贈者等が贈与者側の取得価額を引き継ぐことにより、譲渡所得の課税を延期する措
置が認められることとなつた。
　然し、これらの改正は何れも取得価額の引継という形で課税の時期を延期したに
すぎないものであるから、譲渡所得課税の基礎になる考え方そのものは変つていな
い。昭和三五年および三六年における税制調査会の審議の際この譲渡所得の考え方
につき詳細な検討が行なわれたが、結局理論的にはシヤウプ勧告の立場が支持さ
れ、上記三七年の改正が行なわれたに止つたのである（昭和三五年一二月九日付税
制調査会第一次答申別冊「答申の審議の内容及び経過の説明」三六九頁、昭和三六
年一二月七日付同調査会答申別冊五四六頁乃至五四八頁参照）。
（ⅲ）　シヤウプ勧告に基づく昭和二五年の全面的な税制改正において、上記の考
え方から所得税法においては前記第五条の二の規定が設けられた。このような規定
が所得税法に設けられたことは、法律上当然のことであつた。けだし、所得税法に
おける課税所得の概念は、同法制定の当初から法人税におけるそれよりも狭く、い
わゆる所得源泉説によつて年々継続的規則的に発生する所得としての性質を有する
と認められる所得すなわち給与所得、事業所得等税法で限定的に列挙した種類の所
得に限つて課税所得とする建前をとつてきたところ、漸次課税所得の範囲が拡大さ
れて今日のような課税所得の体系が形成されたのであるが、譲渡所得が所得税法上
の課税所得の一部にとり入れられたのは昭和二一年以後のことである。しかもその
譲渡所得の概念は、例えばアメリカ税法におけるキヤピタル・ゲイン（資産利得）
の概念より狭く、資産の譲渡による所得すなわちその年中の総収入金額から当該資
産の取得価額、設備費、改良費および譲渡に関する経費を控除した金額（所得税法
第九条一項八号と同一表現）とされていた。すなわち、そこでは単に資産の売却益
（損）を以て譲渡所得（損失）と考えていたのであつて、シヤウプ勧告の考え方は
明らかにこの概念の拡充であり、しかも立法技術的にも上記所得税法第九条一項八
号にみられる表現そのものは、そのままに維持したのであるから、新たに第五条の
二を設けていわゆるみなし譲渡所得の概念を定立する必要があつたのである。
（ⅳ）　他方キヤピタル・ゲインに関するシヤウプ勧告の思想は、法人所得の計算
においても、もとより妥当するところであるが、昭和二五年の改正において法人税
法には所得税法第五条の二の規定に対応する規定は設けられなかつた。けだし法人
税法における資産損益についての所得概念は、所得税の場合と異り、従来からシヤ
ウプ流の所得概念が採用されており、別にそのために特別の規定の創設を必要とし
ないものと解釈されたからである（ただこの点の税法上の解釈を明らかにする意味
で同年に制定された法人税基本通達において上記七七の規定が設けられたのであ
る。但し、この場合も低廉譲渡の場合のみをとりあげ、現物贈与の場合の取り扱い
については特別にふれていないが、これは従来からの税務処理上の取り扱いが当然
支持されるものとして、特に規定を設ける必要もないと考えたものと思われ
る。）。
　法人税法における所得計算は、所得税の場合のように、一定の意味内容を持つた
各種所得の種類ごとに所得計算を行つた後これを合算して総所得金額を計算すると
いう方法をとらず、法人の各種の取引を益金、損金に分け、各事業年度の総益金か
ら総損金を控除した金額によつて計算される（同法第九条一項）。法人税法におい
ても、その所得計算について税法目的からする各種の詳細な規定（例えば固定資産
の減価償却の方法、耐用年数、たな卸資産の評価、損金処理を認められる各種引当
金の計算、その他政策目的からする各種特別措置等）が設けられているが、所得計
算の基本規定としては上記第九条一項の規定があるに止まる。そして何が益金を構
成し何が損金に該当するかの判断については、上記のような税法上の特別の規定が
ある場合を除いて、一般に公正妥当と認められる企業会計上の収益ないし費用（損
費）の概念に依存している。従つて、所得税法においては税法固有の概念として譲
渡所得の定義が定められていたので、これを拡充するために特別の立法措置が必要
とされたのに対して、法人税法においては法律的には総益金から総損金を控除して
所得を計算するという規定によつてカバーされていたのである。
　法人税における所得概念は古くからいわゆる純資産増加説に立脚しているという
のが定説である。すなわち、この概念によると、資本の払込以外において純資産の
増加の原因となるべき一切の事実を益金とし、資本の払戻し、および利益の処分以
外において純資産の減少の原因となるべき一切の事実を損金とし、その総益金と総
損金との差額を所得（または欠損）として認識するのである。尤も純資産増加説と
いつても事業年度の期首と期末の財産価額を比較してその増加額を所得として認識
するというようないわゆる財産計算法による所得計算の方法を前提とするものでは
なく、その具体的な所得計算の方法は近代的な企業会計における所得計算原理であ
る損益計算法を基本的建前とするものである。然し、一定の会計期間に帰属する損
益の計算においていわゆる損益法的所得計算原理がとられるにしても、法人企業は
もともと営利追求の手段として人間の作つたものであり、企業の目的を達成（ある
いは利益追求の目的に失敗）した結果法人が解散し清算が結了した場合を考える
と、法人に帰属する一切の財産は、そのときの財産価値で処分されその企業の一生
を通じた総損益が確定するわけである。この限りにおいて、窮極においては資産の
値上り等による企業の含みはすべて損益面に表現されやがては所得として実現され
る実質を有するものということができる。法人企業の所得計算において、財産法的
要素を有するものとして、いわゆる資産の評価増減による損益がある。改正商法は
固定資産の評価増を禁止したが、一定の場合に評価減を行なうことはこれを予定し
ている。（同法第二八五条の二）税法はこの商法改正後も従来の評価損益の規定を
存続し企業が評価増減を行なつた場合の税務上の取扱基準を定めている（法人税法
施行規則第一七条、第一七条の二）。この種の帳簿上の操作（帳簿価額の増減額）
による損益の概念は、所得税法のあづかり知らないところであり、法人税の所得計
算において損益法的手法による所得計算を原則としつつも、一部財産法的手法によ
る損益の修正が行なわれることを物語つている。
　以上要するに、法人の所得計算は、一定の会計期間を限つた期間損益の計算とし
ては、損益法が原則とされるが、長期的観点でみる場合には―窮極的には法人の設
立から解散清算までの全期間を通じてみる限り―その損益の総体は財産法によつて
計算される損益に一致する。そして法人が各事業年度において行う評価損益は、財
産状態に特別の変化があつた場合に当該資産の処分をまたず、これを損益として表
現し、損益法による所得計算を修正し財産計算による所得計算に近づける手続であ
るということができるであろう。
　以上述べたとおり、法人の有する資産の値上り益は、法人がその資産を保有する
限り―最終的には清算の手続までまつことになるかもしれないにせよ―何時かは損
益計算面に上程される筋合である。然し、法人が資産を無償で贈与した場合等通常
の商取引の手続以外の方法でその所有権が第三者に移転した場合には、そこでこれ
を時価評価して過去の値上り益を清算して課税する方法をとらない限り、その値上
り益については遂に課税のチヤンスを失することになる。上記の法人所得の概念を
展開する場合、ここに当然この種資産の贈与等の場合における当該資産の時価評価
による資産利益の課税の考え方が生ずる。以上述べたところは、帰するところ冒頭
に述べたシヤウプ勧告のキヤピタル・ゲインの考え方と一致するものということが
できよう。
　法人税の所得計算の考え方―ひいては企業会計における所得計算の考え方も同様
―は、古くから以上のような考え方に立つていた。例えば戦前における各種の法人
税の解説をみても、同族会社の行為計算の否認を行なう事例として、資産の無償ま
たは低廉の譲渡があつた場合に、その資産の時価と簿価（または実売価額）との差
額は、法人の益金に加算され、且つその取引の相手方が同族会社の役員である場合
にはこれを賞与として認定し、法人の利益処分として取り扱うという如き説明がな
されているのが通常であり（例えば片岡政一、会社税務会計原理二八六頁千倉書房
昭和十四年）課税の実務においてもこの種事例は枚挙にいとまがない。このような
取引は、同族会社に多いことからいわゆる行為計算の否認（法人税法第三〇条）の
対象事例として説明されることが多いが、所得計算の考え方について上記のような
立場に立つたうえでこそ行為計算の否認の対象にもなるということができよう。法
人税法に、所得税法第五条の二に対応する規定がないのに同様の取扱が行なわれる
税制上の根拠は以上のとおりである。
（ⅴ）　資産損益にかかる税法上の考え方につきなお若干の補足的説明を加えてお
きたい。
　資産の贈与があつた場合の贈与のもつ経済的価値はどのように評価されるのか。
その価値を表わすものは、もとより贈与時の資産の時価であつて、その帳簿価額あ
るいは取得価額ではない。然りとすれば、その贈与なる取引はこれを経済的に価値
評価すればその時価において取引の対象となつたものであり、その意味において時
価による価値の実現があつたものとみることができる。他面、若し当該資産を売却
して現金に換価した後これを贈与したとした場合受贈者の受ける経済的価値は現物
贈与の場合と等価であるが、贈与者の側においてはまぎれもなく売却益が生じ当然
課税の対象となる。若し現物贈与の場合に、譲渡益の課税を行なわないとするなら
ばそれは明らかに現金に換価して贈与する場合とのバランスを失する。以上の点は
低廉譲渡の場合の時価と実売価額との差額（贈与部分）についても同様である。以
上のような点に「みなし譲渡益」の課税についての常識的な根拠を見出すことがで
きよう。
　次に、法人が贈与により固定資産を取得した場合の取得価額は、税法上その取得
時における価額を基礎とすべきものとされている。（法人税法施行規則第二一条の
七）この点は、企業会計原則においても同様である。（同原則五のＤ）贈与による
無償取得であるにかかわらず、その取得価額を零としないで時価評価をすべきもの
とされていることは何を意味するか。それは明らかに、贈与者の側において時価評
価を行ない「みなし譲渡益」が課税される建前がとられていることと対応してい
る。もし受贈者が無償取得した財産の取得価額を零とするような法制がとられてい
るならば、将来その資産が売却された場合その売却価額の全額が譲渡所得として把
握されるが、受贈者の側において受贈財産の時価額をもつて取得価額としつつ贈与
者の側においてもし時価評価による課税が行なわれないとすると贈与者が当該資産
を保有していた間に生じた値上り益は課税の対象から永久に除外されることとな
る。所得税法においては、相続または贈与の場合にみなし譲渡所得を課税しない道
を開いたが、その場合にはすべて被相続人または贈与者の取得価額を引き継ぐこと
とされており、（所得税法第五条の二、三項、第一〇条五項）将来相続人または受
贈者の段階でその財産が売却された場合に被相続人または贈与者が資産を保有して
いた期間内に生じた値上り益部分まで含めて課税チヤンスが留保されている。とこ
ろが法人税法においては、これに対応するような制度がなく、上述のように無償取
得による財産はすべて時価額により取得価額を計算すべきものとされていることを
考えると、法人税法が財産を贈与した法人に対して「みなし譲渡益」を課税するこ
とを予定していることは明らかであると考えられる。以上の法理は、低廉譲渡の場
合にも勿論該当する。
　最後に所得税法と法人税法との立法技術上の差異を示す若干の条文を引用して置
こう。巷間借地権の設定に伴つて権利金の授受が行なわれるが借地権の設定は現在
の借地事情の下では借地法による借地権者の保護と相俟つて、屡々土地の利用権の
譲渡ともいうべき効果を生ずるので、税法はこれに着目して一定の条件に該当する
場合に、これをいわば土地の経済的な価値の部分的譲渡として把え、キヤピタル・
ゲイン課税を行なう仕組みとしている。ところがこの場合所得税法がこの種借地権
の設定に伴なう権利金の収受があつた場合にこれを譲渡による収入金額として譲渡
所得の計算をすることとしている（所得税法第九条一項八号、同施行規則第七条の
一〇）のに対し、法人税法の場合にあつては一定の条件に該当する借地権の設定が
あつたときは権利金等の収入の如何にかかわらず、借地権の設定された土地の簿価
の一定部分を損金に算入することとしている。（法人税法施行規則第一六条の三）
この規定は、借地権の設定に伴ない、その借地権の価額に相当する部分は当然キヤ
ピタル・ゲインにかかる益金として課税の対象とされその反面これと見合つて上記
規則第一六条の三に定める土地の簿価が損金に算入されることを予定しているので
あつて、同規則に借地権設定の対価たる権利金の収受について何もふれていないの
は、まさにその権利金の収受がない場合またはその価額が低廉で借地権価額の一部
に見合う贈与があつたと認められる場合には、当然その贈与の価額とみられる部分
が益金に加算されることを前提としているものに外ならない。
（５）　仮に右（４）の主張が認められないとしても、同族会社の行為計算否認規
定によつてもまた右と同一結論に到達するものである。
（６）　以上により結局原告が本件土地を売却したことによる益金の額は、一〇、
一〇四、〇〇〇円であり、損金に算入さるべき原価は五、二五〇、〇〇〇円である
から、原告の右土地売却益は四、八五四、〇〇〇円となる。そして原告は前記のと
おりそのうち四〇〇、〇〇〇円はすでに計上しているから本件土地売却益計上洩は
結局四、四五四、〇〇〇円となる。
　（尚、本件再更正による右土地売却益計上洩は六、一〇四、〇〇〇円であるが、
本訴において被告はそのうち四、四五四、〇〇〇円のみを維持するものである。）
（四）　貸金利子（認定賞与）計上洩五〇五、四二二円について
　原告より前記Ａに対する本件土地の売買代金四、〇〇〇、〇〇〇円と、その適正
な時価一〇、一〇四、〇〇〇円との差額六、一〇四、〇〇〇円につきＤは、本件審
査請求を担当した協議官に対し「低額譲渡と認定された分は勿論未収金として計上
し、社長よりこの差額を取立てる」旨を答弁していることから、被告は右差額を右
原告代表者Ａに対する貸付金と認定した。そして原告会社の代表者に対する貸付金
の利率が日歩二銭四厘となつているので、右六、一〇四、〇〇〇円に対する係争事
業年度中の利息額は、五〇五、四一一円となる。ところで、これは、原告会社にお
いて未収利息として計上していないので、利息相当額の利益を会社代表者に利益処
分の性質を有する役員賞与として与えたものとみるべきである。
第四、被告の主張に対する原告の答弁および反論
一、被告の本案前の主張について、
（一）、被告は本件更正処分は再更正処分がなされたことにより消滅していると主
張しているが、国税通則法の下では（同法八二条参照）更正処分中課税価額に関す
る部分は再更正処分に吸収されて存続しているのであるから、被告のいうように全
く消滅しているものではない。また同法八七条一項三号は再更正処分により更正処
分が当然に消滅するものでないことを前提とするものである。
（二）、次に被告は再更正の取消を求める部分は、所定の不服申立てを経由してい
ない（この事実は認める）から不適法であると主張する。しかし前記国税通則法八
七条一項三号は二重となるような不服申立前置は要求せず、取消訴訟は本来不服申
立前置を要しないという原則に立ち返ろうとするものであるから、同条は更正処分
に対する取消訴訟継続中に再更正が行われた場合に限らず、本件の如く更正処分に
対する所定の不服申立手続経由後に再更正がなされた場合にも準用せらるべきであ
る。
二、第三、被告の答弁および主張三、中原告が同族会社であること、（１）の仕入
中否認五〇二、七〇〇円については争わない。
（一）、旅費中否認一五九、〇〇〇円について、
（１）　原告の係争事業年度中の代表者Ａにかかる未払旅費四二四、六〇〇円に対
応する主張はすべて原告会社の社用出張として真正に存在したものであるから、全
額損金となるべきものである。
　原告の旅費規程は昭和三五年七月一日に制定したものであり本件未払旅費の精算
書は出張のたびごとにつくられており、その中には記憶、右Ａのメモ、信書等によ
り後より記入または転写されたものがあるにしても、記載内容は正確である。また
原告は小規模な同族会社なので出張命令簿等を代表者について備えていないが、こ
れは一般の慣行でもあり、未払金として処理されているのは社長にかぎり一時立替
払したものである。
　出張の回数が他の年度にくらべて増加したのは業況の変化と会社の実績向上によ
るものである。
（２）　被告は旅費の性質につき実費弁償主義を本則とすべきであると主張する
が、我国税法上の旅費は慰労的な給付をも含むものであり、厳格な実費弁償主義を
緩和したものというベきである。つまり出張を命ぜられて就業場所を離れて執務す
ることは、執務時間の延長ないしは執務の精神的肉体的負担増加をもたらすもので
あるから、旅費のうちにはこれに対する報酬とみなされるベき部分も含んでおり、
交通費、昼食費等の厳密な意味での実質に限られるものではない。
（３）　原告の旅費規程およびその運用上の不合理性について被告の主張する点に
つき左の如く反駁する。
（イ）　日当について
　被告は、「旅行の時間的、距離的条件によつて日当の定額に差異を付するのが合
理的である」といわれるが、それは国家公務員旅費法の範疇における合理性の謂で
あつて、いわゆる合理性一般のことではない。旅行の時間的、距離的条件によつ
て、日当金額に差異を付している法律制度は、世界の文明国中、わが国家公務員旅
費法のみであることを、被告はどう弁解するのであろう。而も、この日当たるや、
「午後十一時頃から夜行列車で出発してもその日は一日として計算されるし、反対
に夜行列車で早朝帰庁したような場合でもその日は一日として計算される。」（旅
費法精義第二版、大蔵省主計局給与課長岸本普著八八頁）のである。合理性一般の
角度からいえば、これが杜撰な作り話でなくて、何であろう。更に被告の引用する
公務員の旅費法は、旅費日当計算の出発点を、在勤官署としている。（旅費法第二
条、第二七条）これも世界の文明国中、わが国家公務員旅費法のみに見る現象であ
る。それは、明らかに合理性一般の問題ではない。
　更に被告は日額旅費に言及しておられるが、「貴見どおり普通旅費を継続支給す
れば本人は多大な利得を亭受することとなる」から日額旅費という給与的性格の濃
厚なものを支給するのである。（前掲書二〇二頁）
　わが公務員旅費法に於ける日当制度が、いかに杜撰不合理であるかは、さらに詳
論の必要はないものと思うが、重大な点は、この公務員旅費法が、わが国の民間企
業にとつて、法律上何らの規範性ももたないとする一点の認識である。
（ロ）　宿泊料について
　被告は、「費用実費の宿泊先における差異を前提として規定するのが合理的であ
る」といわれるが、これも国家公務員旅費法の範疇における合理性の指摘に止ま
り、合理性一般のことではない。商売は、公務員のお役目とは異なる業務逐行過程
における当人の戦略的価値観の如何が、民間企業経営者に於ける宿泊費用を大きく
規定する。この規定関係は、企業規模の大小に反比例する傾向にある。而して原告
の場合、経営者は東京都内居住者である。極く稀れな例外を除いて、都内宿泊の必
要はない。自動車、電車等による帰宅の可能性すら無い場合が、予想されたのであ
る。従つて、規程の制定に当つては、経営実践の場における合理性が模索され、都
外宿泊の場合をより高額としたのである。
　その規程および適用の杜撰さをもつて論ずれば、公務員旅費法における場合と五
十歩百歩の関係にあると云えるであろう。公務員旅費法では、宿泊料は、夜数に応
じて支給される。その「夜数に応じて」とは「日当の日数計算の場合と同一趣旨
で、旅行中午前零時を境として午前零時を一秒でも経過したら宿泊料が支給され
る」（前掲書、八九頁）のが、適用の現実であり論理である。原告の場合、社用で
午前零時を越すことが屡々あるが、宿泊料は、取つておらない。而も、公務員旅費
法上の宿泊は、「現実の宿泊の有無を問わない」（前掲書、八九頁）ほどの、形式
的な、杜撰さをもつものである。
　勿論、原告の如き民間企業の旅費に対し、公務員旅費法は、何らの法規範的拘束
力も持つものでないが、被告における比較論の底意に対し、比較論を以つて反論す
る次第である。
（ハ）　車馬賃について
　被告は、車馬賃については、何が合理的であるかを論じていない。
　公務員旅費法では、タクシー代は自弁であるとし、原告の規程が、最寄駅と旅行
目的地との間の往復の車馬賃と、目的地内巡廻の車馬賃とを区分取扱していないが
故に、「不明瞭で、支出の事実が確認されない」といわれる。
　然し乍ら、公務員旅費法が、車馬賃について、アメリカの如き証拠主義を採つて
いない点も、また注目に値する。（前掲書、八五頁）一等の定額をもらつて二等に
乗り、差額を儲ける悪習も、ここから由来すると、いわねばならない。
（二）、従業員賞与中否認七八〇、〇〇〇円について、
（１）　本件別段賞与は、昭和三六年三月三一日の取締役会の決議により支給を決
定し、法人税法基本通達二六五所定の期限までに受給者毎に分別したものであるか
ら、同通達により係争事業年度の損金として認めらるベきものである。尚原告は昭
和三六年九月一五日に源泉所得税を控除した七〇〇、八〇〇円を支給し、（同年一
〇月一〇日には源泉所得税七九、二〇〇円を納付した）そのうち、六四四、〇〇〇
円を受給者から貸付承諾書を徴して借入れたものである。
（２）　右通達は賞与を引当金として扱うことを認めるものであるが、そもそも引
当金というものは、将来の年度で支払わるベき当期の損金であつてその金額の確定
しないものをさし、その当然の結果としてこれを見積る必要を生ずるものである。
　従つて例えば貸倒引当金についていえば、当該事業年度終了の日における貸金の
帳薄価額の合計額が算出された後でなければ、いくら引当てたらいいかわからない
ように、引当金の額というものは決算日を過ぎでないと確定できないのが通例であ
る。
　しかるに被告は本件未払賞与の引当計上の日取りを争い少くとも係争事業年度の
損金に算入されないことは明らかであると主張するが、それは右の引当金の本質を
誤解したものである。
（３）　被告は昭和三六年八月原告会社の税務調査をした時、本件別段賞与の受給
者がその賞与の支給されることを知らなかつたといつているが、引当金というのは
擬制債務とでも称すベきもので本来の債務ではなく、債権者の特定やその認識を本
来必要とせず、税法によりあたかも債務の如く貸借対照表の貸方に記入して当期の
損金とすることが認められたものにすぎないので受給者の知不知は関係ない。
　また税務調査をいつ行うかは全く被告の任意であり、そんな時点を基準とするこ
とは被告の恣意であるうえに、生活補給的なものでなく、企業利益還元的な性格を
持つ本件別段賞与の給付は、受給者の明示の承諾がなくても予め反対の意思表示が
ない以上、それを受諾する旨の暗黙の合意があるものと解すベきであり、会社がそ
の支給を決定してその帳簿に記入し、法人税の申告書に添付した決算書にもその旨
記載した以上、会社の支出義務は少くとも国および株主に対する関係においては確
定するものである。
　また支給した賞与を受給者の承諾を得て借入れたのは、会社従業員との間の私法
自治の問題であり、借入期間は五年、利息は年七分と定め、利息は現に支払つてい
るのである。
　尚、企業の利益還元の性質を持つ本件別段賞与の場合には、その現実の支給は特
に急ぐ必要はないので右のような処理をしたまでである。
（４）　本件別段賞与の借入には右のとおり返済期限、利息の定めがあるから退職
金とは何の関係もない。
（三）、土地売却益計上洩六、一〇四、〇〇〇円について、
（１）　原告が昭和三三年四月本件土地を訴外Ｂより代金五、二五〇、〇〇〇円で
買つたこと、更に原告は右土地を昭和三五年四月二〇日原告代表者Ａに売つたこ
と、右後の取引について原告は、本件係争事業年度の所得の計算上、取得価額（原
価）三、六〇〇、〇〇〇円、売却代金四、〇〇〇、〇〇〇円とし、その差額四〇
〇、〇〇〇円を所得として計上したことは認める。
　しかしながら、右Ｂへの代金のうち一、六五〇、〇〇〇円は原告の簿外資産もし
くは原告代表者Ａから贈与を受けた金員によつて支払つたものではなく、その分に
ついては右Ａが事務管理として弁済したものである。
　そして、原告が本件土地を右Ａに売却した際の代金は五、六五〇、〇〇〇円であ
つたが、そのうち一、六五〇、〇〇〇円は右事務管理に基く求償権と相殺したもの
である。
（２）　本件土地は譲渡当時道路計画地に入つており、その所有権の完全な行使は
極度に制限され、右計画の廃止が内定した現在でも公には建物を建てられない。か
ような土地は買受けるものが殆んどなく原告と特別な関係にある原告代表者Ａに対
してしか売れず、同人が買受けても転売の可能性はない。従つて登記簿上の名義も
原告所有のままになつているのである。特に原告にとつて本件土地は営業に欠くこ
とができぬもので、原告はその代表者に売つても直ちにこれを借受けることを予定
し、現に賃借中である。そして不動産研究所の鑑定価額が五、四七二、〇〇〇円で
ある点をみても本件土地の売買代金額五、六五〇、〇〇〇円は相当である。
（３）　被告挙示の事例は東京都が必要に迫られて買手となり、別に売りたくもな
い者からやつと買つた場合であるから、その売買価額が高くなるのは当然である。
　そもそも時価の概念自体幅のあるものであり、地方税法については土地課税台帳
登載金額が時価なのであり（地方税法三四一条、三四九条）、本件取引価額四、〇
〇〇、〇〇〇円は右台帳登載金額をこえていることが明らかであるから、低廉とは
いえない。
（４）　我国においては通達には法源性がなく、通達を適用するためにはそれを法
的に根拠づける必要があるものである。そして本件に適用になる昭和四〇年法律第
三四号による改正前の法人税法においては、被告の主張するようなキヤピタル・ゲ
イン課税の実定法上の根拠は存在しない。シヤウプ勧告は個人の「資産の無償移転
の場合」の課税もれ防止に限定された勧告であり、初めから法人についてはいささ
かもふれていない。
　本件において被告が主張するところは結局立法論を展開したものにすぎず、何ら
実定法的根拠を与えるものではない。
（四）　貸金利子計上洩五〇五、四二二円について
　本件土地の売却が低額譲渡でありその時価との差額につき課税できるとする被告
の主張には全面的に争うものであるが、仮に右被告の主張が認められたとしてもそ
の差額を貸付金とする根拠は全く存しない。被告主張の通達（法人税法基本通達七
七）にすら寄付金と規定しているのである。
第五、証拠（省略）
　　　　　　　理　　　由
第一、本案前の判断
一、原告は本件再更正とあわせて更正の取消をも求めているので、まずその適否に
ついて判断する。
　一般に申告にかかる税額等について更正があつた後にいわゆる増額再更正がなさ
れた場合に、この両者がいかなる関係になるかは従来見解の分れるところである
が、右更正および増額再更正はいずれも既に観念的に成立している一個の租税債務
をその正当な数額に具体化するための行為であり、従つて課税標準等を全体として
確認する処分であつて、増額再更正についていえば、更正にかかる課税標準等の脱
漏部分だけを追加確認する処分ではなく、当初更正にかかる課税標準等を含めて全
体としての課税標準等を確認する処分であると解すベきものであるから、増額再更
正がなされれば先になされた更正は再更正の処分内容としてこれに吸収されて一体
的なものとなり、独立の存在を失うにいたると解すベきであり、しかも右再更正に
対する取消訴訟においては、再更正による増差額のみならず、申告額を超える部分
のすベてについてその手続上および内容上の一切の瑕疵を主張して審理を受けるこ
とができ、かつそれによつて目的を達することができるのであるから、当初の更正
を独立の対象としてその取消を求める利益はないというベきである（なお、この解
釈は、東京地方裁判所昭和三八年（行）第九七号昭和四三年六月二七日判決、行政
事件裁判例集一九巻六号一一〇三頁以下の説くところと同じである）。よつて本件
更正の取消を求める訴は不適法であり、却下を免れない。
二、次に本件再更正、過少申告加算税および重加算税賦課決定（以下本件再更正等
という）の取消を求める部分の適否につき判断する。
　右再更正等について原告が所定の不服申立手続を経由していないことは当事者間
に争いがない。ところで、原告は本件更正について、被告に対する再調査請求を経
て東京国税局長に対して審査請求をしたところ、昭和三七年七月二〇日棄却の裁決
がなされ、その頃その旨の通知がなされたこと、および被告は同年九月二九日原告
に対し本件再更正等をなしたことは当事者間に争いがないところであり、本件更正
および再更正等の取消を求める訴が昭和三七年一〇月一六日当裁判所に提起された
ことは記録上明らかである。そこで、このような場合に再更正等の取消訴訟を提起
するため不服申立の前置を要するか否かについて検討する。前記の如く更正は再更
正の処分内容としてこれに吸収されて一体となると解するときは、更正に対する不
服申立手続を経ていることは実質的には再更正の一部分について不服申立手続を経
ているものと解しうるのであるが、国税通則法第八七条第一項第三号によると、た
とえば、更正に対する不服申立手続を経由してその取消を求める訴が係属している
間に再更正がなされたような場合には、その再更正について別に不服申立手続を経
ないで取消訴訟を提起できるものと定めているのであつて、同法は、このような場
合に実質的に再更正の全部についての不服申立を経由したものと評価して、納税者
に対し繁雑な手続を強制することを避けようとしていることがうかがえる。
　ところで本件においては、更正に対する不服申立手続を経由し、当該更正に対す
る法定の出訴期間内に、かつその出訴前に、再更正がなされた場合であつて、もし
更正の取消を求める訴が再更正のなされる前に提起されていたとすれば、当然同法
条同号の適用を受けて、再更正について不服申立手続を経由しないで訴を提起しう
ることになる場合である。したがつて、本件のように、更正に対する出訴期間内に
再更正がなされた場合に当該再更正に対しても所定の不服申立手続を経由すること
を要求することは、前記のように再更正の結果更正に対する取消訴訟が不適法とな
ると解されることとあいまつて、更正に対する所定の不服申立手続を経由し出訴の
要件を整えた納税者に対して、更に不当に繁雑な手続の履践を強制することとなつ
て不合理であり、同法の前記趣旨にもそわないものといわざるを得ない。すなわ
ち、本件再更正等に対する訴の提起は、国税通則法第八七条第一項第四号後段にい
う「その他決定または裁決を経ないことにつき正当な理由があるとき」に該当する
ものというベきであるから、適法である。
第二、本案の判断
一、旅費中否認一五九、〇〇〇円について
　原告は旅費精算書（甲第八号証）および証明書（甲第一〇号証の一ないし二七）
を提出して代表者Ａにかかる本件未払旅費四二四、六〇〇円に対応する出張はすベ
て社用としてなされたものであつて、全額損金として認容さるベきであると主張
し、被告は右主張はすベてあるいは少くとも別紙記載の二六件（対応旅費額合計三
一〇、一〇〇円）は架空もしくは社用でないと主張するのでこの点につき判断す
る。
　右旅費精算書（甲第八号証）について原告は、昭和三五年七月一日に制定された
旅費規程により、出張のたびごとに作成されたものであつて正確なものである旨主
張するが、証人Ｄの証言、同証言によつて真正に成立したと認める甲第八号証、証
人Ｅ、同Ｆの各証言を総合すれば、原告は昭和三六年三月末頃従来旅費について実
費制をとつていたのを改め、旅費規程を定めて定額制を採用し、それを昭和三五年
七月一日まで遡つて適用し、右旅費精算書（甲第八号証）を一括作成したものであ
ることが認められ右認定に反する証拠はない。
　次に、原告会社には右旅費精算書記載の出張事実を裏付ける出張命令簿その他の
帳簿の備えつけがないことは当事者間に争いがないところであり、また原告は右旅
費精算書の中には後から記入又は転写された部分があるにしても、それは前記Ａの
メモ、信書等により転写されたものであるから記載内容は正確なものである旨主張
しながら、右メモ、信書等を一切提出しないので、甲第八号証（旅費精算書）の記
載は、結局、記憶や推測等の不確実な資料にもとづくものであると認めざるを得な
い。
　また甲第一〇号証の一ないし二七（前記証明書）には、右旅費精算書記載の各出
張のうち宿泊を伴うものの大部分のものについてそれが社用としてなされたことを
各取引先等が証明する旨の記載があるが、同各号証はその体裁に照らし、また本件
口頭弁論の全趣旨によれば原告が後になつて不動文字で印刷された用紙に出張社員
氏名、出張年月日および簡単な用件を前もつて記入したもの（用件を全く記載して
いないものもある）を各取引先等に送付し、その書面の末尾に記名（もしくは署
名）、押印をして貰つたものにすぎないことが認められ、後記認定とていしよくす
る限度において、その記載内容にはたやすく信をおくことができない。
　かえつて、次表掲記の乙号各証によれば、原告主張の本件出張中、少くとも次表
掲記の（１）ないし（１３）までの一三件（対応旅費額一七四、一六〇円）の出張
は、係争事業年度中に原告の社用のための出張としてなされたものであると認める
ことはできない。以下、個々の出張ごとに判断する。
（一）　後記（１）の出張については、成立に争いのない乙第九号証の二によれ
ば、昭和三五年二月頃の出張であつて、係争事業年度中の出張とは認められない。
（二）　後記（２）ないし（５）については、成立に争いのない乙第一〇号証の二
によれば、前記Ａが沼田市に求人のため出張したのは昭和三五年二月頃に一度ある
だけであつて、係争事業年度中に社用で出張したことはないと推認される。
（三）　後記（６）、（７）については、成立に争いのない乙第一四号証の三によ
れば、右Ａが浜松のＧのもとへ出張したのは昭和三五年六月頃に一回あつただけ
で、同年八、九月に出張がなされたことは認められない。
（四）　後記（８）、（９）については、成立に争いのない乙第一八号証の三によ
れば、右ＡがＨの所へ出張したのは昭和三七、八年頃のことであり、係争事業年度
中の出張とは認められない。
（五）　後記（１０）、（１１）については、成立に争いのない乙第一八号証の一
および四によれば、Ａが係争事業年度中にＩ株式会社およびＪ方に社用で出張した
かどうか明らかにできないが、同所に立寄つたことがあるにしても、他の数多い出
張等のついでに立寄つた程度のものと認められ、わざわざそのために出張したとは
認められない。
（六）　後記（１２）については、成立に争いのない乙第一二号証によれば、菊屋
国旗染工場への出張は年一回程度であり、大体二時間程度で用務がすむというもの
であるから昭和三五年八月八日から一一日の同所への出張のほかに同一事業年度中
に二度も社用で行つたとは認められないのであつて、この（１２）の出張の事実は
なかつたものと認められる。
（七）　後記（１３）については、成立に争いのない乙第一一号証の一ないし三、
第一八号証の五ないし七によれば株式会社妙高ホテルへの出張はあつたとしても、
それは昭和三六年六月頃であり、係争事業年度中の出張とは認められない。
＜略＞
　尚、証人Ｄの証言中には右原告主張に沿う部分もあるが、右認定に照らし措信で
きない。その他右一三件の出張についての原告の主張を肯認するに足りる証拠はな
い。
　よつて本件旅費中前記一七四、一六〇円の範囲内で一五九、〇〇〇円を否認した
被告の処分に違法はない。
二、従業員賞与中否認七八〇、〇〇〇円について
　原告は本件別段賞与は係争事業年度内である昭和三六年三月三一日の原告取締役
会の決議によりその支給を決定し、同年五月三一日までに受給者ごとに分別したの
で法人税法基本通達二六五（昭和四〇年直審（法）五九により削除されたもの）に
より係争事業年度の損金として認められるべきであると主張する。
　ところで右基本通達によると、「法人が使用人に対する賞与を引当て、これを損
金として計上した場合においても、当該引当金を支給することが確実であり、且
つ、法第一八条から第二一条までの規定による申告期限までに受給者ごとに分別さ
れているときはこれを認める。」と定められているが、賞与が受給者ごとの分別ま
ですんでいてなお債務として確定していないということは通常考えられないところ
であるから、右通達は当該賞与を支給する債務が遅くとも申告期限までには確定し
ていることを予定しているものと解さざるを得ない。その意味では右通達にいう引
当金はむしろ未払金の性質を有するものと解するのが相当であつて、右通達が法に
違反して未確定の費用や、支出原因未発生の費用を見積りにより引当てることを認
めたものと解すべきではない。
　そこで本件についてみるに、成立につき争のない甲第九号証、乙第五号証、乙第
七号証の二、証人Ｄ、同Ｆの各証言を総合すると、原告は昭和三六年三月一五日頃
から訴外飯塚会計事務所の税務指導を受けることとなつたが、その示唆ないし助言
を受けて、同年三月三一日の取締役会において、従業員に対して定期に支給する一
般賞与と区別したいわゆる利益還元別段賞与（賞与金の支出後に原告がそのまま受
給者から借入れて、銀行利子より有利な利率による利子を支払うもので、従業員へ
の利益還元および安全利殖と低利資金の活用を図ろうとしている。）を支払うこと
とし、その金額を七八万円、借入期間を五年、利子を年七分等と定める旨を決議し
たことを認めることができる。もつとも成立について争いのない乙第六号証には、
原告が臨時賞与支給を決定したのは昭和三六年五月であるとの記載があるが、その
記載内容は、証人Ｄの証言に照らして、具体性と信ぴよう性とに欠けるものと認め
られるので、同号証によつて右認定をくつがえすことはできず、その他右の認定を
動かすに足る証拠はない。そして、成立につき争いのない甲第一号証、乙第二三号
証によると、原告は昭和三六年五月三日係争事業年度分の法人税確定申告書を提出
したが、その際右別段賞与を未払金として損金計上したことが認められる。次に証
人Ｄの証言、同証言と本件口頭弁論の全趣旨とによつて真正に成立したと認める甲
第一〇号証の一ないし一〇および本件口頭弁論の全趣旨を総合すれば、原告は、昭
和三六年九月一五日に、源泉所得税（七九、二〇〇円）を控除した合計七〇〇、八
〇〇円を別段賞与として支給する旨、原告の従業員に告知すると同時に内金合計六
四四、〇〇〇円をそのまま各従業員から借入れることにして、各受給者から貸付承
諾書（期間五年、利率年七分とする）を徴したこと、かつ、これに伴い一部の現金
支給と借入金の利子支払について経理上の処理をとり、翌一〇月一〇日に右の源泉
所得税を納付したことを認めることができる。
　しかし、原告が損金に計上した右別段賞与が係争事業年度分の法人税の申告期限
（昭和三六年五月三一日）までに各人ごとに分別され、当該賞与を支給する債務が
確定したことについては、これを肯認するに足る証拠はない。もつとも甲第一一号
証には昭和三六年三月末別段賞与支給内訳の記載があるが、証人Ｋの証言に照ら
し、係争事業年度分の法人税の申告期限までに作成されたものかどうか疑わしく、
また同号証によつて右の事実を肯認できるものではない。
　かえつて、右の別段賞与が本件係争事業年度の債務として確定したものであるか
どうかについては、次のような事実が認められる。すなわち、証人Ｄの証言による
と、原告は、訴外飯塚会計事務所との関係を生じた昭和三六年三月一五日前におい
て、右別段賞与の制度を採用実施したことは全くなく、従業員（十数名）に対して
別段賞与を支給することを一般に告知したのは同年九月になつてからであつて、同
年四月以降九月までに退職した従業員に対して退職時に別段賞与ないしその借入金
が支払われたことはなく、昭和三七年度においては、その支払がなされなかつたこ
とが認められ、証人Ｄ、同Ｆの各証言によると、昭和四一年三月本件別段賞与の借
入分の返済期が到来したときにも、原告はＦ税理士にその処理方を質問し、同人の
指示によつてはじめてこれを弁済するにいたつたことが認められ、また証人Ｋの証
言によると、日本橋税務署の担当職員が昭和三六年八月半頃本件係争事業年度分の
法人税について原告方で調査した際、夏季の賞与は現実に支給され、損金に計上さ
れていたけれども、本件別段賞与については調査現場に居合せた二、三人の従業員
は別段賞与の存在さえ知らない状態であり、また調査に当り原告から提出された帳
簿書類のなかにも受給者の作成すべき貸付承諾書のごとき証書は見当らず、その他
別段賞与の給与制度が実施され又は金員の支給があつたとみられるような形跡は全
く存在しなかつたことを認めることができる。そして、右各認定事実を動かすに足
りる証拠はない。更に前掲乙第二三号証および本件口頭弁論の全趣旨を総合すれ
ば、原告の本件係争事業年度の夏季および冬季に従業員に支給された賞与の額は、
それぞれ二三二、〇〇〇円および二三九、〇〇〇円であつたことが認められ、別段
賞与の総額七八〇、〇〇〇円がこれらの一般賞与に比し非常に高額なことが明らか
となるのであるが、証人Ｄの証言によると本件係争事業年度当時に原告会社には労
働組合もなく、就業規則もなかつたことが認められ、また前記甲第九号証による
と、前記原告の取締役会が決議するところの別段賞与の内容は、これを現実に支給
するものではなく、受給者の意思にかかわりなくはじめから借入を予定し、しかも
償還期間、利率等の借入条件についても原告が一方的に定めうるという構想のもと
に考えられたものであつたと認めることができるのである。
　以上認定の事実によると、本件別段賞与は、昭和三六年九月受給者一般に告知さ
れるまでは、原告が同年三月三一日の取締役会で一方的に決議しただけの存在にと
どまり、受給者となるべき従業員に知らせもせず、またその支給を約束したもので
もないのであるから、右決議によつて原告がなんらかの拘束を受けるべき要素はな
いのみならず、別段賞与といつてもはじめから現実に支出することを予定していな
いものであるから、その実施の時期や支払の時期などの決定について原告の有する
選択の自由は極めて大きく、原告の恣意性が働く可能性が大きいことも否定できな
いのである。したがつて本件別段賞与は、前記法人税基本通達二六五の要件に当ら
ないのみならず、以上認定の諸事実の下においては、本件別段賞与を本件係争事業
年度における法人税法所定のなんらかの意味における損金に当ると解することは到
底できないものというべきである。
　よつて、被告がその損金算入を認めなかつたことは適法であつて、この点につい
ての原告の主張は理由がない。
三、土地売却益計上洩六、一〇四、〇〇〇円について、
（一）　原告は本件土地を昭和三三年四月代金を五、二五〇、〇〇〇円とする売買
契約により取得し、更に昭和三五年四月二〇日これを原告代表者Ａに売却したが、
原告はこれについて右土地の取得原価を三、六〇〇、〇〇〇円、売却代金を四、〇
〇〇、〇〇〇円としてその差額四〇〇、〇〇〇円を右土地売却益として本件係争事
業年度の所得に計上したことは当事者間に争いがない。
　そして被告は、「原告が本件土地を売却した代金は四、〇〇〇、〇〇〇円である
が、右土地の昭和三五年四月頃の時価は、一〇、一〇四、〇〇〇円（坪当り四二
一、〇〇〇円）が相当であるから、右売却代金額は著しく低廉である。また、その
ような場合法人税法上益金に算入すべき金額は右土地の時価一〇、一〇四、〇〇〇
円と解すべきであり、他方損害となるべき原価は五、二五〇、〇〇〇円であるか
ら、右土地売却益は四、八五四、〇〇〇円となり、結局四、四五四、〇〇〇円が右
土地売却益計上洩である。」と主張する。
（二）　そこでまず本件土地の時価について判断する。
　被告は、東京都が昭和三五年二月頃本件土地と近傍類地の関係にある土地を買収
した際の価額（坪当り平均四二一、三九九円）およびその算出根拠をもつて、同年
四月当時の本件土地の価額決定に適用すべきであると主張する。
　ところで、成立につき争いのない乙第一、二号証第二四、二五号証には、東京都
が買収した当時の右近傍類地の土地価額がその算出根拠とともに記載されている
が、右乙号各証を検討すれば、右の買収はなるほど形式は任意買収であるけれど
も、東京都が地下鉄工事のため必要があつて、右土地代金のほかに営業補償、住宅
補償等について交渉し買収したという特殊な事例であるから、右乙号各証の記載だ
けにより、その価額（坪当り平均四二一、三九九円）が右土地の当時の客観的な価
額を正当に反映したものと速断することには、なお躊躇の念を禁じえない。
　また右買収価額の算出根拠それ自体を右乙号各証により検討してみても、右近傍
類地の取引事例としては一件だけであつて、右買収価額は当該土地附近の表通り
（銀座通り）に面した土地の時価を坪当り六〇〇、〇〇〇円とし、それに種々の修
正を加えて算出しているものであるが、右表通りの時価六〇〇、〇〇〇円というの
が、昭和三三年に行われたという坪当り四一五、〇〇〇円の近傍類地の借地権売買
の実例（借地権の具体的内容すら不明である）および世評という薄弱な根拠にのつ
とつているのであるから、そこから算出された右価額（坪当り平均四二一、三九九
円）の正当性について疑いをいれる余地なしとしない。
　また、本件土地が道路計画の予定地となつていたため、建築基準法第四四条第二
項の制限に服していたことも争いのない事実であり、このことも本件土地の時価に
影響しないとはいえない、かえつて、本件口頭弁論の全趣旨により真正に成立した
ものと認められる甲第六号証によれば、財団法人日本不動産研究所は本件土地が道
路予定地に入つていることをも考慮したうえ、昭和三五年四月頃の価額を五、四七
二、〇〇〇円（坪当り二二八、〇〇〇円）と鑑定していることが認められ、昭和三
三年四月原告が訴外Ｂより買受けた時の本件土地の売買代金が五、二五〇、〇〇〇
円であつたこと（前記のとおり当事者間に争がない。）に照らすと、この鑑定価額
は、時価より低いとの批判の余地も存するが、他に本件土地の昭和三五年四月当時
の適正な価額を推認させるに足りる資料がない以上、右適正な価額は原告主張の売
買価額五、六五〇、〇〇〇円を超えていたものと認めることはできない。
（三）　そうとすれば、本件土地の売却により原告の益金に算入すべき金額は、最
大限五、六五〇、〇〇〇円であり、他方損害となるべき原価が五、二五〇、〇〇〇
円であることは当事者間に争いがないのであるから、結局、本件土地売却益は原告
計上額の四〇〇、〇〇〇円をこえないこととなる。よつて、その余の争点について
判断するまでもなく、本件再更正のうち本件土地売却益計上洩の部分は全額取消し
を免れない。
四、貸金利子（認定賞与）計上洩五〇五、四二二円について、
　被告は、「原告から原告代表者Ａに対する本件土地の売却代金四、〇〇〇、〇〇
〇円とその適正な時価一〇、一〇四、〇〇〇円との差額（六、一〇四、〇〇〇円）
は、原告より右Ａに対する貸付金と認められるから、それに対する係争事業年度中
の利息額は原告所定の利率（日歩二銭四厘）によつて計算すれば五〇五、四二二円
となり、これは原告会社において未収利息として計上していないので、会社代表者
に利益処分の性質を有する役員賞与を与えたものとみて、この利息相当額は係争事
業年度中の原告の益金となる。」と主張する。
　しかしながら、仮に原告から右Ａに対する本件土地の売却代金額が被告主張のと
おり四、〇〇〇、〇〇〇円であり、かつその売買時の時価が原告が売買価額として
主張する五、六五〇、〇〇〇円であつたとしても（それ以上であると認めるに足り
る証拠のないことは先に判断したとおり）、その差額が原告より右Ａに対する貸付
金とされたと認めるに足りる証拠はない。もつとも乙第六号証には右売買が低額譲
渡ならば差額は右Ａよりとりたてる旨の記載もあるが、本件口頭弁論の全趣旨、す
なわち、被告自身本訴において、原告が本件土地を昭和三三年四月代金五、二五
〇、〇〇〇円で取得した際、その代金のうち一、六五〇、〇〇〇円は原告の簿外資
産から支出されたか、もしくは原告が右Ａから贈与を受けた金員により支払われた
ものであると主張していることにかんがみるときは、低額譲渡による差額があると
すればそれはむしろ右経緯に照らし役員賞与と認める方が妥当であり、右乙第六号
証のみで本件差額を貸付金と認めることは到底できない。よつて本件再更正のうち
貸金利子計上洩五〇五、四二二円は全額取消を免れない。
五、以上により結局本件再更正にかかる所得金額（九、二〇三、二八〇円）のう
ち、土地売却益計上洩（六、一〇四、〇〇〇）および貸金利子計上洩（五〇五、四
一一円）にかかる部分は違法であるが、旅費中否認（一五九、〇〇〇円）、従業員
賞与中否認（七八〇、〇〇〇円）にかかる部分および原告においても争わない仕入
中否認（五〇二、七〇〇円）および確定申告（一、一五二、一六九円）にかかる部
分（以上合計額二、五九三、八九六円）は正当であるから、本件再更正および加算
税賦課決定のうち、係争事業年度の所得金額を二、五九三、八六九円として算定し
た額をこえる部分は取消すべきである。
　（尚、更正、再更正の関係について前記の見解によるときは、原告の本件再更正
の取消しを求める申立ては、再更正にかかる所得金額のうち原告申告額をこえる部
分の取消しを求める趣旨のものと解される。）
　よつて、本件再更正および加算税賦課決定に対する取消請求は右の限度で認容す
べく、その余の部分は棄却すべきであり、また本件更正に対する取消請求は却下す
べきこと前記のとおりであるから、訴訟費用の負担につき民事訴訟法第八九条、第
九二条を適用して主文のとおり判決する。
（裁判官　緒方節郎　小木曾競　藤井勲）
（別表一、二、別紙省略）

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